MINIMASTER REVISIONE LEGALE Pianificazione e procedure di revisione

MINIMASTER REVISIONE LEGALE Pianificazione e procedure di revisione conseguenti Milano, 20 novembre 2018 Relatore: Dario Colombo 1

Pianificazione della revisione 2

Pianificazione della revisione (ISA Italia 300) ü La pianificazione include: - Calcolo della significatività; - Elaborazione strategia di revisione - Discussioni con il team La pianificazione è una attività che accompagna l’intero processo di revisione. Le conclusioni via elaborate vanno continuamente riviste alla luce di nuove informazioni 3

Determinazione della significatività 4

Definizione di errore significativo Gli errori sono significativi se: “ci si può ragionevolmente attendere che essi, considerati singolarmente o nel loro insieme, siano in grado di influenzare le decisioni economiche prese dagli utilizzatori sulla base del bilancio” ISA Italia 320 par. 2 5

Natura degli errori Attenzione! La significatività definisce limiti quantitativi Ma gli errori possono essere significativi: ü sia per la loro entità ü che per la loro natura Quindi: Importanza del giudizio professionale del revisore 6

Significatività e rischio La significatività: ü non si basa sulla valutazione del rischio di revisione. Al contrario: ü la significatività comporta una certa determinazione del rischio di revisione in termini di procedure da svolgere Quindi: ü è un errore ridurre la significatività a causa di un rischio di revisione elevato ü è un errore aumentare la significatività per ridurre il rischio di revisione (e quindi le procedure di revisione da svolgere) ü è corretto, nel caso in cui, sulla base delle attese degli utilizzatori, la significatività sia molto bassa, porre un rischio di revisione a livello molto basso (e quindi svolgere molte procedure di revisione) 7

La significatività nel processo di revisione Pianificazione ü stabilire quali aree sottoporre a revisione ü elaborare la strategia di revisione Valutazione del rischio ü stabilire natura, tempistica e estensione delle procedure di valutazione del rischio ü valutare i risultati delle procedure di valutazione del rischio Relazione del revisore ü valutazione degli errori non corretti ü formulazione del giudizio 8

Tipi di significatività Sul bilancio nel suo complesso ü definisce un limite in base al quale saranno valutati gli errori per decidere se modificare il giudizio sul bilancio Significatività operativa ü importo o importi stabiliti dal revisore in misura inferiore alla significatività per il bilancio nel suo complesso, al fine di ridurre ad un livello appropriatamente basso la probabilità che l’insieme degli errori non corretti e non individuati superi la significatività per il bilancio nel suo complesso. ü ove applicabile, si riferisce anche all’importo o agli importi stabiliti dal revisore in misura inferiore al livello o ai livelli di significatività per classi di operazioni, saldi contabili o informativa. ü Normalmente viene fissata tra il 60 e l’ 85% della significatività sul bilancio nel suo complesso Significatività specifica ü viene determinata qualora sia necessario identificare errori di misura inferiore rispetto alla significatività per il bilancio per alcune aree particolarmente sensibili per gli utilizzatori del bilancio (classi operazioni, saldi, informativa) 9

Errore trascurabile Errori chiaramente trascurabili ü errori di un ordine di grandezza del tutto diversa dagli errori significativi ü gli errori chiaramente trascurabili non necessitano di essere cumulati ai fini delle conclusioni sul bilancio in quanto il revisore ritiene che il loro insieme non possa comunque essere significativo Determinazione del livello di errore chiaramente trascurabile ü basato sul giudizio del revisore; ü nella prassi dal 5% al 15% della significatività operativa 10

Significatività - Calcolo Chi sono? Revisore Percezioni Significatività complessiva Utilizzatori Ricavi 1% - 3% Risultato operativo 3% - 7% Totale attivo 1% - 3% Patrimonio netto 3% - 5% Valutazione degli errori Decisioni economiche Aspetti quantitativi Aspetti qualitativi 60% - 85% Valutazione rischi Significatività operativa Aree significative Natura Definizione procedure I parametri riportati corrispondono a quelli dell’ISA Guide IFAC Tempistica Estensione All 1 11

Significatività e valutazione degli errori Riportare in una tabella tutti gli errori riscontrati: ü Significativi e non significativi ü Non corretti dopo la segnalazione/discussione Indicare i riferimenti alle carte di lavoro Indicare gli effetti: ü Sulla voce ü Sul patrimonio netto (di apertura e chiusura) ü Sul risultato di esercizio Indicare gli effetti: ü Al lordo ü Al netto di effetti fiscali • Correnti • Differiti Gda Revisori Indipendenti 12

Le conclusioni della revisione legale Riepilogo degli effetti di errori non corretti Significatività Descrizione PN x-1 - Fatture da ricevere Svalutazione crediti Svalutazione partecipazioni Svalutazione titoli Carenza fondi rischi Totale CE x -5. 000 -8. 000 -7. 000 -6. 000 -5. 000 PN x -5. 000 -8. 000 -7. 000 -6. 000 -5. 000 -31. 000 Si ipotizzano effetti fiscali nulli ed una significatività di 15. 000 Quali rilievi vanno indicati nella relazione? Gda Revisori Indipendenti 13

Strategia generale di revisione Gda Revisori Indipendenti 14

Memorandum Strategia generale - Contenuto ü La strategia generale di revisione contenuti ü caratteristiche/portata dell’incarico ü relazioni da emettere, altre comunicazioni da emettere ü definizione della macrotempistica della revisione - valutazione del rischio piano di revisione strategia procedure di conformità corretta tenuta della contabilità inventari, richieste di conferma procedure di validità conclusioni del lavoro emissione della relazione ü le risorse necessarie ü warnings da revisore uscente, aree da approfondire ü Eventuale aggiornamento della strategia generale nel corso del lavoro 15

Esempio - Strategia generale PMI di (1/2) All 2 16

Esempio - Strategia generale PMI (2/2) 17

Discussioni con il team di revisione Gli ISA Italia parlano spesso del Team di revisione üPer il collegio sindacale - è il collegio stesso - + i collaboratori - + gli ausiliari üDocumentare le riunioni del team di revisione - Verbalizzazioni e memorandum - Chi partecipa alle riunioni del team 18

Discussioni con il team di revisione Il responsabile dell’incarico e gli altri membri chiave del team di revisione devono essere coinvolti nella pianificazione della revisione, incluse l’organizzazione e la partecipazione alla discussione tra i membri del team di revisione (ISA 300 punto 5) Identificazione di un team di revisione appropriato per: ücapacità professionali üdisponibilità di tempo 19

Risposte ai rischi identificati

Documenti rilevanti PRINCIPI CONTABILI: ü 315 La comprensione dell’impresa e del suo contesto e la valutazione dei rischi di errore significativi ü 330 Le procedure di revisione in risposta ai rischi identificati ü 500 Gli elementi probativi della revisione ü 501 Gli elementi probativi – Considerazioni addizionali per casi specifici ü 520 Le procedure di analisi comparativa ALTRI DOCUMENTI: ü Approccio metodologico alla revisione affidata al collegio sindacale nelle imprese di dimensione minore. (Fonte CNDC nel seguito) (CNDCEC – Aprile 2018) ü Linee Guida per il Sindaco-Revisore alla luce degli ISA Italia (CNDCEC - Luglio 2016)

Elementi probativi Definizione ü Sono «le informazioni utilizzate dal revisore per giungere alle conclusioni su cui egli basa il proprio giudizio» . ü Comprendono «sia le informazioni contenute nelle registrazioni contabili sottostanti il bilancio sia altre informazioni» .

Regole ü Svolgere procedure di revisione appropriate per ottenere elementi probativi sufficienti e appropriati ü In caso di incoerenze o dubbi sulla attendibilità delle informazioni: deve risolvere tale aspetto modificando le procedure di revisione e considerare gli effetti su altri aspetti della revisione ü Considerare pertinenza e attendibilità delle informazioni da utilizzare come elementi probativi ü Selezionare le voci da verificare efficaci

Appropriatezza e sufficienza Appropriatezza ü Misura la qualità degli elementi probativi ü Dipende da pertinenza e affidabilità e coerenza Sufficienza ü E’ la misura della quantità degli elementi probativi ü E’ influenzata ü dalla valutazione dei rischi ü dalla qualità degli elementi probativi Pertinenza ü Si riferisce alla connessione logica o all’attinenza con lo scopo della procedura. Attendibilità ü dipende dalla loro fonte e dalla loro natura

Elementi probativi = Informazioni che il revisore ottiene per giungere all’espressione del proprio giudizio professionale basati su si ottengono tramite q Fonti documentali q Registrazioni contabili q Informazioni di altra origine q Procedure di valutazione del rischio q Procedure di conformità q Procedure di validità Per verificare le asserzioni di Devono essere sufficienti e appropriati per poter concludere q Ispezione q Osservazione q Indagine e Conferma q Ricalcolo q Riesecuzione q Analisi comparativa Mediante procedure di q Esistenza q Completezza q Accuratezze q Valutazione q. . .

Sufficienza E’ una misura della quantità degli elementi probativi Sufficienza La sua determinazione è oggetto di giudizio professionale E’ influenzata da: q rischio di errori q qualità degli elementi probativi q significatività dell’asserzione

Appropriatezza E’ una misura della qualità degli elementi probativi Appropriatezza dipende da Pertinenza E’ l’idoneità dell’elemento probativo a supportare l’obiettivo di revisione (esempio: inventario è particolarmente pertinente all’obiettivo di esistenza) Attendibilita Più attendibile Meno attendibile Fonte esterna Fonte interna Ottenuti dal revisore Ottenuti dalla società Forma scritta Forma verbale Fonte interna se controlli interni efficienti Fonte interna se controlli interni poco efficienti Documenti originali Fotocopie o fax

Le asserzioni Asserzioni ESTESE Asserzioni SINTETICHE 17 4 Completezza (C) Esistenza (E) Classi di operazioni del periodo Saldi contabili di fine esercizio Presentazione e informativa Completezza Manifestazione Esistenza Manifestazione Accuratezza (A) Accuratezza Diritti e obblighi Classificazione Competenza Classificazione Comprensibilità Valutazione (V) Valutazione

Le asserzioni Asserzioni Valutazione dei rischi Procedure di revisione Pertinenza ESEMPI – Area crediti Sottostima fondo svalutaz. crediti V ≠ E Circolarizzazione clienti Rilevazione crediti fittizi E = E Circolarizzazione clienti Rilevazione anticipata ricavi A ≠ E Conferma dei soli saldi Rilevazione anticipata ricavi A = A Conferma condizioni di resa

Acquisizione elementi probativi Gli elementi probativi si acquisiscono mediante: ü procedure di identificazione e valutazione del rischio ü procedure conseguenti alla identificazione e valutazione dei rischi

Procedure di revisione conseguenti all’identificazione e valutazione dei rischi

Procedure conseguenti alla identificazione e valutazione dei rischi Possono essere: ü Procedure di conformità: valutano l’efficacia operativa dei controlli ü Procedure di validità: procedure di revisione definite per individuare errori significativi a livello di asserzioni. ü Le procedure di validità comprendono: i - verifiche di dettaglio (sulle classi di operazioni, saldi contabili e informativa); ii - procedure di analisi comparativa. Nel loro insieme queste procedure danno luogo al Piano Dettagliato di Revisione

Tipologia di procedure di revisione per acquisire elementi probativi ü ü ü ü Ispezione Osservazione Conferma esterna Ricalcolo Riesecuzione Procedure di analisi comparativa Indagini Queste procedure possono essere utilizzate come procedure di valutazione del rischio, come procedure di conformità o come procedure di validità

Procedure di conformità

Le procedure di conformità In generale üServono a confermare (o meno) l’operatività dei controlli chiave di controllo interno nel corso dell’esercizio üCosì da confermare (o meno) il giudizio apparente di basso “rischio di controllo” e conseguente basso “rischio residuo” di errori significativi in bilancio • per singola asserzione • per classi di operazioni, saldi di bilancio, informativa üIn caso di conferma • minime procedure di validità su classi di operazioni, saldi di bilancio, informativa üIn caso di non conferma • estese/potenti procedure di validità

Le procedure di conformità Come si procede üSulla base della valutazione apparente si identificano i punti di controllo chiave üSi pianifica un controllo di tali punti di controllo chiave • cosa controllare • con quale estensione (ampiezza del campione) • con quale tempistica üIl controllo dei controlli deve coprire tutto l’esercizio, quindi • verifiche in corso d’esercizio • completamento dopo la chiusura dell’esercizio üEsecuzione dei controlli pianificati üIn base ai risultati aggiornamento della valutazione üConferma o modifica delle procedure di validità pianificate

Procedure di conformità Esempio (1) Dal questionario controllo interno: l'azienda, al fine di evitare di evadere ordini di clienti morosi, consulta la posizione debitoria di ogni singolo cliente prima di approvarne il relativo ordine di vendita. La procedura utilizzata dall'azienda è la seguente: ü per qualunque ordine ricevuto dagli agenti viene compilata una copia di commissione interna numerata progressivamente ü prima di inviare conferma d'ordine al cliente la Signora Bianchi (ufficio vendite) esamina l'estratto conto del cliente, lo scadenziario clienti, il limite di affidamento del cliente e l’elenco dei clienti in contenzioso

Procedure di conformità Esempio (2) ü se non vi è nessun problema pone sigla sulla commissione a conferma dell'avvenuto controllo. Al contrario, se riscontra qualsiasi ritardo nei tempi di pagamento, superamento limiti di fido o eventuali contenziosi, invia la documentazione con una nota al responsabile vendite affinché decida il da farsi. I punti di controllo interno (controlli chiave), su cui intenderemo fare affidamento, sono i seguenti: ü le conferme d'ordine sono inviate solo se le relative commissioni sono siglate dalla Signora Bianchi o dal responsabile vendite? ü l'estratto conto clienti è sempre aggiornato? ü la Signora Bianchi effettua correttamente la rilevazione dei ritardi nei pagamenti?

Procedure di conformità Esempio (3) üI relativi test di conformità potranno essere i seguenti: • intervista alla Signora Bianchi verificando le sue capacità professionali, la modalità di esecuzione pratica del lavoro e la verifica, per un campione di conferme d'ordine inviate a clienti, se per ognuna di esse vi è la commissione siglata dalla Signora Bianchi; • verifica a campione dell'aggiornamento degli estratti conto clienti; • verifica se le commissioni di clienti morosi sono state correttamente inviate al responsabile vendite senza alcuna apposizione di sigla da parte della Signora Bianchi e con una opportuna nota

Campionamento per attributi (si applica ai test di conformità delle PMI) Dimensio ne campione Numero di errori riscontrati 0 1 2 3 10 elementi Livello medio di riduzione del rischio Nessuna riduzione del rischio 30 elementi Livello alto di riduzione del rischio Livello medio di riduzione del rischio Nessuna riduzione del rischio 60 elementi Livello alto di riduzione del rischio Fonte CDNC che cita ISA Guide

Le procedure di conformità Documentazione: cosa produrre üObiettivi dei controlli di conformità üProgrammi di verifica (elenco dei controlli da svolgere) con evidenza di esecuzione üCarte di lavoro di esecuzione üRisultati del controllo (Memorandum) üAggiornamento del documento di valutazione dei rischi üEffetti sulla predisposizione dei programmi di lavoro delle procedure di validità üNei casi semplici, obiettivi, programmi di verifica di conformità e risultati in un unico documento All 3

Le procedure di conformità Conclusione e aggiornamento dei rischi üLe procedure di conformità possono confermare o meno il livello di rischio di revisione preliminare. üPertanto il livello preliminare di rischio deve essere aggiornato dopo lo svolgimento delle procedure di conformità

Procedure di validità

Procedure di validità - Definizione Una procedura definita per individuare errori significativi a livello di asserzioni

Le procedure di validità - Regole 1. Il revisore deve definire e svolgere le procedure di validità per ciascuna significativa classe di operazioni, saldo contabile ed informativa. 2. Per ogni rischio significativo a livello di asserzione il revisore deve svolgere procedure di validità specificatamente rispondenti a quel rischio. 1. Il revisore deve considerare se le procedure di conferma esterna siano da svolgere come procedure di validità. 1. Le procedure di validità devono includere: a) il controllo della corrispondenza del bilancio con le sottostanti registrazioni contabili; b) l’esame delle scritture contabili e delle altre rettifiche significative effettuate in fase di preparazione del bilanci

Procedure di validità Perché il revisore deve sempre svolgere procedure di validità per tutte le voci ed i rischi significativi? Perché: ü la valutazione del rischio da parte del revisore è soggettiva e come tale non può identificare tutti i rischi di errori significativi; ü ci sono limiti intrinseci nel controllo interno, che includono la possibilità di forzature dei controlli da parte della direzione.

Analisi comparativa

Procedure di analisi comparativa Definizione Valutazioni dell’informazione finanziaria mediante analisi di relazioni plausibili tra dati di natura finanziaria e no.

Metodologia delle analisi comparative 1. Sviluppo di una aspettativa indipendente es. sulla base dei dati passati e dell’analisi dei contratti con gli agenti ci si aspetta che le provvigioni rappresentino circa il 7% delle vendite nette 2. Confronto delle aspettative con i dati consuntivi Il consuntivo evidenzia che le provvigioni rappresentano il 3% delle vendite nette 3. Calcolo delle differenze 4. Analisi e ricerca delle spiegazioni delle differenze 5. Indagini presso la direzione I motivi delle differenze non vengono chiariti 6. Eventuale progettazione di analisi di dettaglio • Analisi variazione del numero di agenti e/o dei canali distributivi • Analisi dei contratti con gli agenti • Verifica della completezza nella registrazione delle provvigioni

Utilizzo di analisi comparative Per la valutazione del rischio (obbligatorio) ü al fine di confermare o meno le informazioni assunte dalla Direzione ü fin dalla fase di accettazione dell’incarico Come procedure di validità (facoltativo) ü in combinazione o meno con procedure di dettaglio Nella fase finale della revisione (obbligatorio)

Tipologia di analisi comparative ü test di ragionevolezza üefficaci e poco “costosi” üutili per indirizzare ulteriori indagini ües. accantonamento TFR; ammortamenti; calcolo interessi ü analisi dei trend ü analisi per indici ü analisi del punto di pareggio ü. . . All 4

Analisi comparative Nel progettare ed eseguire analisi comparative occorre sempre valutare: ü l’attendibilità dei dati: ü Fonte delle informazioni ü Comparabilità delle informazioni ü Natura e pertinenza delle informazioni disponibili ü Controlli svolti sulla predisposizione delle informazioni ü la precisione dei valori attesi ü lo scostamento accettabile tra dati attesi e dati effettivi ü ogni scostamento anomalo

Piano di revisione dettagliato

Piano di revisione dettagliato Valutazione dei rischi Piano di revisione dettagliato Procedure di revisione Natura Procedure di validità Tempistica Procedure di conformità Interim Final Test di dettaglio Analisi comparativa Estensione % di copertura

Piano di revisione dettagliato - Regole Scelte possibili per classi di operazioni, saldi contabili e informativa SIGNIFICATIVI SOLO procedure di conformità NO Procedure di conformità + analisi comparativa SI SOLO procedure di validità (Mix di analisi comparative e verifiche di dettaglio) Scelte possibili in risposta a rischi SIGNIFICATIVI SI SOLO procedure di conformità NO SOLO procedure di analisi comparativa NO SOLO procedure di dettaglio mirate SI MIX analisi comparativa-verifiche di dettaglio mirate SI

Piano di revisione dettagliato Un esempio di Piano di revisione dettagliato è esposto negli allegati al capitolo 14 del documento “Approccio metodologico. . ” che espone per ogni voce di bilancio un elenco delle possibili procedure di revisione. Il documento suggerisce che: ü per le aree di Rischio Residuo Basso: il revisore può valutare l’utilizzo di questi programmi standardizzati ü per le aree a Rischio Residuo Medio o Alto: modificare come appropriato i programmi standardizzati (o costruirne di nuovi) al fine di progettare controlli mirati a rispondere in modo efficace e pertinente ai rischi di errori significativi individuati nelle specifiche circostanze. All 5 e 6

Riepilogo - Correlazione tra rischi e procedure di revisione Livello di rischio Procedure a fronte di rischi significativi specifici Procedure di validità di base La cassetta degli attrezzi del revisore Analisi comparativa Procedure di validità estese Piano dettagliato di revisione Procedure di validità su campioni statistici Procedure di conformità

Documentare le procedure di revisione in risposta ai rischi identificati Le carte di lavoro relative ad ogni sezione del bilancio normalmente comprendono üProgramma di lavoro (con collegamento al rischio) üConclusioni del lavoro svolto üCaposcheda (dettaglio, confronto con anno precedente, quadratura con bilancio) üSchede di dettaglio ed allegati Dalle carte di lavoro devono emergere chiaramente: üla fonte delle informazioni üi controlli effettuati üchi ha svolto il lavoro üchi ha rivisto il lavoro üle conclusioni tratte

Documentare le procedure di validità I documenti esaminati normalmente non costituiscono parte delle carte di lavoro Tuttavia può essere utile allegare copia di: üesempi di documenti significativi üdocumenti a supporto errori riscontrati In questo caso la copia dei documenti del cliente vanno inserite con un appropriati riferimenti all’interno della relativa sezione delle voci di bilancio.

Documentare le procedure di validità ATTENZIONE! ü se è il primo anno di revisione, oppure ü se è il primo anno di mandato e il revisore precedente non applicava i Pd. R, ü occorre ricostruire storicamente i saldi di bilancio ü ü costo storico fondi ammortamento per annata di formazione al netto dei decrementi avvenuti nel corso del tempo ü ed effettuare verifiche a campione ü per accertare se l’apertura è corretta

Informativa

Informativa Revisore e controllo dell’adeguatezza dell’informativa Il revisore deve svolgere procedure di revisione per valutare se la presentazione del bilancio nel suo complesso, inclusa la relativa informativa, sia conforme con il quadro normativo di riferimento (principio di revisione n. ISA Italia 330 punto 24)

Informativa Funzione della Nota Integrativa Principio contabile OIC 12 punto 107: “la nota integrativa fornisce: ü un commento esplicativo dei dati presentati nello stato patrimoniale e nel conto economico che per loro natura sono sintetici e quantitativi, e un commento delle variazioni rilevanti intervenute nelle voci tra un esercizio e l’altro (funzione esplicativa) ü una evidenza delle informazioni di carattere qualitativo che per loro natura non possono essere fornite dagli schemi di stato patrimoniale e conto economico. La nota integrativa contiene, in forma descrittiva, informazioni ulteriori rispetto a quelle fornite dagli schemi di bilancio. (funzione integrativa)

Informativa Fonti della Nota Integrativa Fonti civilistiche contenuto Nota Integrativa Art. 2427 Altre disposizioni Norme non specifiche disciplinanti altri istituti Norma specifica 2361, c. 2 2423 -bis, c. 2 2423, c. 3 e 4 2423 -ter, c. 2 e 5 2427 -bis, c. 1 punti 1 e 2 2424, c. 2 2426, c. 1, punti 2, 3, 4, 6 e 10 2447 -decies, c. 8 2447 -septies, c. 3 e 4 2497 -bis

Informativa Contenuti della Nota integrativa NOTA INTEGRATIVA Criteri di valutazione Movimentazione delle immobilizzazioni, dell’attivo, del passivo Dettaglio voci conto economico e stato patrimoniale Altre notizie integrative

Informativa Altri controlli sulla completezza dell’informativa Informazioni richieste dalle norme di legge ma non direttamente dall ’art. 2427 in caso di: a) Mancata redazione del bilancio consolidato in presenza di partecipazioni (D. Lgs 127/1991, art. 27) : La disposizione si riferisce alle società che, pur avendo partecipazioni di controllo, non redigono il bilancio consolidato per i seguenti motivi: 1. Dimensioni ridotte del gruppo; 2. Società a loro volta controllate a più del 95% da una società capogruppo. Nella situazione sub 1) la nota integrativa deve indicare le ragioni dell’esonero. Nella situazione sub 2) oltre all’indicata all’informazione deve essere indicata la denominazione e la sede della società che redige il bilancio consolidato. b) Esercizio dell’attività di direzione e coordinamento (art. 2497 -bis, c. 4, CC); La società è tenuta ad esporre in un’apposita sezione un prospetto riepilogativo dei dati essenziali dell’ultimo bilancio della società che esercita su di essa l’attività di direzione e coordinamento c) Partecipazioni in altre imprese comportanti responsabilità illimitata (art. 2361, c. 2, CC): Gli amministratori devono dare specifica informazione delle partecipazioni in altre imprese che comportano una responsabilità illimitata per le obbligazioni delle medesime (per es. partecipazione in una società di persone) d) Deroga all’applicazione dei principi di redazione del Bilancio (art. 2423 c. 3 e 4, CC) Se in casi eccezionali l’osservanza di una norma non permette di rispettare il principio di verità e correttezza, questa deve essere disattesa. In questa ipotesi si deve confrontare la situazione patrimoniale, finanziaria ed economica risultante dopo l’applicazione della deroga ai principi generali con quella che sarebbe risultata senza modifica.

Informativa Altri controlli sulla completezza dell’informativa f) Deroghe alla variazione dei criteri di valutazione (art. 2423 -bis, c. 2, CC) I criteri di valutazione non possono essere modificati da un esercizio all’altro, deroghe a tale principio sono consentite in casi eccezionali dandone motivazione nella nota integrativa la quale deve indicare l’influenza sulla rappresentazione della situazione patrimoniale finanziaria e del risultato economico f) Struttura dello stato patrimoniale e del conto economico (art. 2423 -ter, CC): In caso di raggruppamento nello Stato patrimoniale e nel Conto economico delle voci precedute da numeri arabi occorre indicare nella nota integrativa distintamente le voci oggetto di raggruppamento. g) Contenuto dello Stato Patrimoniale (art. 2424 c. 2, CC): Se un elemento dell’attivo o del passivo ricade sotto più voci dello schema dello Stato patrimoniale nella nota integrativa deve essere indicata la sua appartenenza anche a voci diverse da quella nella quale è iscritto, qualora ciò sia ritenuto necessario ai fini della comprensione del bilancio. h) Criteri di valutazione (art. 2426, CC) Indicazione dei criteri di valutazione utilizzati dagli amministratori nella redazione di bilancio, in particolare relativamente a modifiche criteri di amm-to, partecipazioni iscritte ad un valore superiore al loro fair value, avviamento, riserva LIFO. i) Patrimonio destinato ad uno specifico affare (art. 2447 -septies, c. 3 e 4, CC) Gli amministratori devono illustrare il valore e la tipologia dei beni e dei rapporti giuridici compresi in ciascun patrimonio destinato. Qualora la deliberazione costitutiva del patrimonio preveda una responsabilità illimitata della società per le obbligazioni contratte l’impegno deve formare oggetto di valutazione secondo criteri da illustrare nella nota integrativa. l) Finanziamento destinato ad uno specifico affare (art. 2447 -decies, c. 4, CC) Indicazione nella nota integrativa per ciascun finanziamento destinato sia dell’importo delle disponibilità liquide e dei titoli appartenenti al patrimonio destinato, con i relativi vincoli, sia la natura e il valore dei beni strumentali della società destinati alla realizzazione dell’affare

Informativa Altri controlli sulla completezza dell’informativa l) Finanziamento destinato ad uno specifico affare (art. 2447 -decies, c. 4, CC) Indicazione nella nota integrativa per ciascun finanziamento destinato sia dell’importo delle disponibilità liquide e dei titoli appartenenti al patrimonio destinato, con i relativi vincoli, sia la natura e il valore dei beni strumentali della società destinati alla realizzazione dell’affare m) Informazioni strumenti finanziari derivati (art. 2427 bis) Info su fair value, naturà entità dei derivati, tecniche di valutazione, variazioni di valore iscritte nel conto economico, movimento delle riserve id fair value. info su attività finanziarie iscritte ad un valore superiore al loro fair value

Procedure di revisione sulla nota integrativa ü Verifica sull’esistenza dei controlli • Fonte dei dati, controllo sui dati • Spesso solo controlli di validità ü Completezza dell’informativa • Controllo di conformità tra info nota integrativa e richieste di norme e principi contabili • Uso di check list ü Congruità delle informazioni fornite dalla società ü Accuratezza dei dati ü Riconciliazione ü Correttezza dei calcoli Come documentare? Archiviando una copia della nota integrativa con l’indicazione dei controlli effettuati (spunte) Informativa

Informativa Alcuni esempi di informativa carente - (avviamento) “L’avviamento, acquisito a titolo oneroso e nei limiti del costo per esso sostenuto, è ammortizzato in base a un piano d’ammortamento non superiore a vent’ anni ”. In tal caso non viene indicato se sia possibile stimare la sua vita utile e, nel caso sia possibile, la sua durata, né il periodo di ammortamento definito dagli amministratori. In casi simili il revisore deve chiedere agli amministratori di integrare l’informativa.

Informativa Alcuni esempi di informativa carente - (partecipazioni) “In bilancio risultano iscritte alcune partecipazioni a un valore superiore alla corrispondente quota del patrimonio netto. Tali partecipazioni non sono state svalutate, così come previsto dai criteri di valutazione, in quanto le perdite sostenute dalle società partecipate non sono considerate durevoli ”. Il principio contabile n. 21 al punto 60 prescrive che, qualora gli amministratori decidano di non considerare perdite significative e ricorrenti causa di perdita durevole di valore della partecipata è necessario fornire nella nota integrativa esplicite ed esaurienti informazioni. In particolare devono essere fornite informazioni gli elementi caratterizzanti dei piani/programmi e sul tempo atteso per il recupero della perdita.

Informativa Alcuni esempi di informativa carente - (Imposte anticipate su perdite) “Sulle perdite fiscali riportabili a nuovo sono state iscritte le imposte anticipate, così come previsto dal principio contabile n. 25, in quanto si ritiene presente il requisito della ragionevole sicurezza richiesto dal citato principio contabile quale requisito necessario per l’iscrizione” Anche in tal caso non è sufficiente riportare un generico riferimento alla presenza/assenza della ragionevole certezza, ma devono essere illustrate in modo analitico le motivazioni poste alla base della scelta dell’iscrizione o della non iscrizione facendo riferimento ad elementi oggettivi, come per esempio, i piani economico-finanziari deliberati dalla società o l’esistenza di una ragionevole storia di utili fiscalmente imponibili.

Informativa Rischio di mancanza dei presupposti di continuità aziendale ü I revisori devono verificare che gli amministratori, in caso di significativi segnali di mancanza del presupposto di continuità aziendale, abbiano riportato nella nota integrativa le informazioni necessarie al fine di comprendere i rischi a cui risultano esposti i terzi. ü Il principio di revisione n. 570 indica che il revisore deve richiedere alla direzione se si siano verificati eventi che possano mettere in dubbio il presupposto di continuità aziendale. ü Principio di revisione ISA 570 punto 18: Se il revisore conclude che l’utilizzo del presupposto della continuitaà aziendale e appropriato alle circostanze ma sussiste un’incertezza significativa, egli deve stabilire se il bilancio: a. descriva adeguatamente gli eventi o le circostanze principali che possono far sorgere dubbi significativi sulla capacita dell’impresa di continuare ad operare come un’entità in funzionamento ed i piani della direzione per far fronte a tali eventi o circostanze; b. evidenzi chiaramente che esiste un’incertezza significativa relativa ad eventi o circostanze che possono far sorgere dubbi significativi sulla capacita dell’impresa di continuare ad operare come un’entità in funzionamento e, di conseguenza, che la stessa può non essere in grado di realizzare le proprie attività e far fronte alle proprie passività nel normale svolgimento dell’attività aziendale. (Rif. : Par. A 20)

Informativa Relazione sulla gestione Principio di revisione 720 B – Il giudizio sulla coerenza e conformità della relazione sulla gestione con il bilancio di esercizio üProcedure revisione per le “Informazioni finanziarie”: • lettura della relazione sulla gestione • riscontro delle informazioni finanziarie con il bilancio, i dettagli dei bilancio, il sistema di contabilità generale e le scritture contabili sottostanti üProcedure revisione per “Altre informazioni”: • lettura critica, che tenga conto della sua conoscenza della società, dell’insieme delle Altre informazioni al fine di identificare palesi incoerenze con il bilancio • valutazione delle incoerenze per valutare la loro significatività

Informativa Procedure principali ü Ottenere nota integrativa ü Verificare correttezza di: • • Descrizione principi contabili Verificare quadratura dati con bilancio Verificare dati non presenti in bilancio (covenant, riserva LIFO, ricalcolo leasing, ecc. . . ) Verificare completezza dell’informativa rispetto a richieste C. C. e Pd. R ü Ottenere Relazione sulla gestione • Leggere criticamente la relazione sulla gestione al fine di individuare eventuali incoerenze con bilancio e non conformità alle norme • Verificare completezza e correttezza dell’informativa rispetto a richieste C. C. e Pd. R

Il controllo della nota integrativa e della relazione sulla gestione Documentazione ü Programmi di lavoro/check list ü Copia della nota integrativa e della relazione sulla gestione “referenziata” con il bilancio ü Un breve memo di conclusione sul lavoro svolto