Geschftsfhrer im Steuerrecht NBBC Fortbildungsveranstaltung 2019 Dr Gabriele

Geschäftsführer im Steuerrecht NöBBC Fortbildungsveranstaltung 2019 Dr. Gabriele Krafft (copyright)

1. Qualifikation der Einkünfte des handelsrechtlichen Gmb. HGeschäftsführers copyright gabriele krafft 2

Geschäftsführer Drei Grundvarianten • Wesentlich beteiligter Gesellschafter Geschäftsführer (Ges. Gf. ) Beteiligung > 25% • Nicht wesentlich beteiligter Gesellschafter Geschäftsführer (Ges. Gf) Beteiligung bis 25% • Nicht beteiligter Geschäftsführer: Fremdgeschäftsführer copyright gabriele krafft 3

Wesentlich beteiligter Ges-GF – „sonst alle Merkmale eines DV“ (1) Einkünfte i. Sd § 22 Z 2 TS 2 ESt. G • Die Gehälter und sonstigen Vergütungen jeder Art, die von einer Kapitalgesellschaft an wesentlich Beteiligte für ihre sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses (§ 47 Abs. 2) aufweisende Beschäftigung gewährt werden. • Eine Person ist dann wesentlich beteiligt, wenn ihr Anteil am Grund oder Stammkapital der Gesellschaft mehr als 25% beträgt. copyright gabriele krafft 4

Wesentlich beteiligter Ges-GF – „sonst alle Merkmale eines DV“ (1) Einkünfte i. Sd § 22 Z 2 TS 2 ESt. G • Abgesehen von der Weisungsgebundenheit, sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses (§ 47 Abs 2 ESt. G) aufweisende Beschäftigung; • Weisungsgebundenheit = wird durch Verwendung des Wortes „sonst“ in § 22 Z 2 Teilstrich 2 ESt. G als Tatbestandskriterium beseitigt copyright gabriele krafft 5

Wesentlich beteiligter Ges-GF – „sonst alle Merkmale eines DV“ (2) Die Eingliederung in den Organismus des Betriebes o wird durch jede nach außen hin als auf Dauer angelegte erkennbare Tätigkeit hergestellt, mit welcher der Unternehmenszweck der Gesellschaft, sei es durch ihre Führung, sei es durch operatives Wirken auf ihrem Betätigungsfeld, verwirklicht wird (Vw. GH vom 10. 11. 2004, 2003/13/0018. o Eine derartige Eingliederung ist der Tätigkeit als GF zwangsläufig immanent. Die Eingliederung ist als einziges Kriterium für die Lohnnebenkostenpflicht (DB, DZ, Komm. St etc. ) ausreichend! copyright gabriele krafft 6

Wesentlich beteiligter Ges-GF Tätigkeit erfolgt außerhalb einer mit Ausnahme der Weisungsgebundenheit sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses aufweisenden Beschäftigung Rechtsgrundlage ist ein Werkvertrag • Freiberufler (z. B Rechtsanwalt, Steuerberater) Einkünfte aus selbständiger Arbeit in Form freiberuflicher Tätigkeit nach § 22 Z 1 lit b ESt. G; • Alle Anderen: Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit in Form vermögensverwaltender Tätigkeit § 22 Z 2 TS 1 ESt. G o ist im Wirtschaftsleben eher eine Ausnahme in der Praxis sehr selten copyright gabriele krafft 7

Nicht wesentlich beteiligter Ges-GF (1) Beteiligungsausmaß ≤ 25 % Einkünfte i. Sd § 25 Abs 1 Z 1 lit. a ESt. G (ns. A Einkünfte) • Für Ges Gf mit einer Beteiligung zu weniger als 50% und OHNE Sperrminorität, ergibt sich die Weisungsgebundheit aus § 20 Abs. 1 Gmb. HG o Einem "fremden" Willen unterworfen Vw. GH vom 26. 07. 2007, 2007/15/0095 o Eingliederung in den Organismus des Betriebes ist zu prüfen (liegt im Regelfall vor – siehe oben) copyright gabriele krafft 8

Nicht wesentlich beteiligter Ges-GF (1) Beteiligungsausmaß ≤ 25 % Einkünfte i. Sd § 25 Abs 1 Z 1 lit. b ESt. G (ns. A Einkünfte) • Für Ges Gf mit Weisungsfreiheit auf Grund gesellschaftsvertraglicher Sonderbestimmung bzw. MIT Sperrminorität, • sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses aufweisenden Beschäftigung o Eingliederung in den Organismus des Betriebes ist zu prüfen (liegt im Regelfall vor – siehe oben) copyright gabriele krafft 9

Vw. GH und UFS/BFG zum nicht wesentlich beteiligten Ges-GF • Laut Vw. GH 19. 12. 2012, 2010/08/0240 liegt bei einem nicht wesentlich beteiligten Ges GF bei dienstvertraglicher Weisungsfreiheit kein DV i. Sd ASVG vor. • Der Vw. GH 21. 10. 2015, 2012/13/0088 verneinte die DB/DZ Pflicht eines nicht beteiligten "Fremdgeschäftsführers", weil dieser aufgrund des Geschäftsführervertrages an keine Weisungen gebunden war: o die Bindung des Gf an den Gesellschaftsvertrag und die Gesellschafterbeschlüsse stellen bloß eine sachliche Weisungsgebundenheit her. o Maßgeblich für die Weisungsgebundenheit im Sinne des § 47 Abs. 2 ESt. G 1988 ist die davon zu unterscheidende persönliche Weisungsgebundenheit. (siehe auch unten: Vw. GH 24. 11. 2016, 2013/13/0046) copyright gabriele krafft 10

Nicht wesentlich beteiligter Ges-GFFreiberufler Einkünfte i. Sd § 22 Z 1 lit. b ESt. G • Tätigkeit abgesehen von der Weisungsgebundenheit, sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses (§ 47 Abs 2 ESt. G) aufweisende Beschäftigung • Im Rahmen einer freiberuflichen Tätigkeit o Werkvertrag Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit auch bei Beteiligung bis zu 25% copyright gabriele krafft 11

Fremdgeschäftsführer • Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit gemäß § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a ESt. G, sofern die Merkmale der Unselbständigkeit überwiegen; • § 47 Abs. 2 ESt. G definiert im Wesentlichen zwei Kriterien (sind diese beiden Kriterien erfüllt, so liegt ein DV i. Sd § 47 Abs. 2 ESt. G vor): o Eingliederung in den Organismus des Betriebes o Weisungsgebundenheit • Dienstverhältnis ist gekennzeichnet durch: Dauerschuldverhältnis, Eingliederung in den Organismus des Betriebes, Weisungsgebundenheit, fehlendes Unternehmerrisiko; copyright gabriele krafft 12

Überblick: Einkunftsarten Gmb. H-Geschäftsführer Fremdgeschäftsführer Steuerliches Dienstverhältnis (§ 47 Abs 2 ESt. G)1), 2) Kein steuerliches Dienstverhältnis (§ 47 Abs 2 ESt. G); Geschäftsführung im Rahmen der freiberuflichen Tätigkeit 3) Kein steuerliches Dienstverhältnis (§ 47 Abs 2 ESt. G); keine Geschäftsführung im Rahmen einer freiberuflichen Tätigkeit 4)) Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit gem § 25 Abs 1 Z 1 lit a ESt. G Einkünfte aus selbständiger Arbeit in Form freiberuflicher Tätigkeit gem § 22 Z 1 lit b ESt. G Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit in Form vermögensverwaltender Tätigkeit (§ 22 Z 2 TS 1 ESt. G) Nicht wesentlich beteiligter (≤ 25%) Gesellschafter-Geschäftsführer Steuerliches Dienstverhältnis (§ 47 Abs 2 ESt. G)5), 6) Sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses (§ 47 Abs 2 ESt. G)7) Kein steuerliches Dienstverhältnis (§ 47 Abs 2 ESt. G) und nicht sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses (§ 47 Abs 2 ESt. G); Geschäftsführung im Rahmen der freiberuflichen Tätigkeit 8) Kein steuerliches Dienstverhältnis (§ 47 Abs 2 ESt. G) und nicht sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses (§ 47 Abs 2 ESt. G); keine Geschäftsführung im Rahmen einer freiberuflichen Tätigkeit 9) Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit gem § 25 Abs 1 Z 1 lit a ESt. G Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit gem § 25 Abs 1 Z 1 lit b ESt. G Einkünfte aus selbständiger Arbeit in Form freiberuflicher Tätigkeit gem § 22 Z 1 lit b ESt. G Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit in Form vermögensverwaltender Tätigkeit gem § 22 Z 2 TS 1 ESt. G copyright gabriele krafft 13

Überblick: Einkunftsarten Gmb. H-Geschäftsführer Wesentlich beteiligter (> 25%) Gesellschafter-Geschäftsführer Steuerliches Dienstverhältnis (§ 47 Abs 2 ESt. G)10), 11) Sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses (§ 47 Abs 2 ESt. G)12), 13) Nicht sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses (§ 47 Abs 2 ESt. G); Geschäftsführung im Rahmen der freiberuflichen Tätigkeit 14) Nicht sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses (§ 47 Abs 2 ESt. G); keine Geschäftsführung im Rahmen einer freiberuflichen Tätigkeit 15) Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit gem § 22 Z 2 TS 2 ESt. G Einkünfte aus selbständiger Arbeit in Form freiberuflicher Tätigkeit gem § 22 Z 1 lit b ESt. G Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit in Form vermögensverwaltender Tätigkeit gem § 22 Z 2 TS 1 ESt. G copyright gabriele krafft 14

Honorare neben GF-Vergütung – wesentlich Beteiligter UFSW vom 27. 12. 2010, RV/0109 W/10: (Vw. GH 26. 2. 2014, 2011/13/0021, Behandlung Beschwerde abgelehnt) Wesentlich beteiligter Ges GF bezog von Gmb. H neben der GF Vergütung auch freiberufliche Honorare als „Einzelunternehmer“ (seine einzige Mitarbeiterin war die Ehefrau) Die Abrechnung erfolgte nicht über konkrete Aufträge, sondern in periodischen Abständen, wobei Honorarnoten in etwa gleich bleibender Höhe gelegt wurden. • § 22 Z 2 zweiter Teilstrich ESt. G stellt nicht auf die Art der Tätigkeit des wesentlich Beteiligten ab, sondern schließt alle Gehälter und sonstigen Vergütungen jeder Art ein. • DB daher auch von den Honoraren als „Einzelunternehmer“ ACHTUNG: eigene Unternehmensstruktur erforderlich, für Komm. St aber Leistungskomponente des Ges. Gf im Unternehmen beachten copyright gabriele krafft 15

Honorare neben GF-Vergütung – wesentlich Beteiligter UFSW vom 4. 4. 2013, RV/0736 W/12: (Vw. GH 1. 6. 2016, 2013/13/0059, Behandlung Beschwerde abgelehnt) Wesentlich beteiligter Ges GF war alleiniger Gesellschafter einer Betriebsberatungs Gmb. H erbrachte namens der Gmb. H Leistungen im Bereich der Unternehmensberatung und Organisation. Im Innenverhältnis erfolgte die Abrechnung zwischen der Gmb. H und ihrem Ges. Gf. auf projektbezogener Honorarnotenbasis. o funktionales Verständnisses der Eingliederung: kontinuierliche und über längeren Zeitraum andauernde Erfüllung der Aufgaben der Gf funktion verbunden mit Außenauftrittes erfüllt das Merkmal der Eingliederung in den betrieblichen Organismus (Vw. GH v. 23. 11. 2004, 2004/15/0068). o die vom Ges. Gf. an Gmb. H erbrachte Leistungen flossen direkt in die an Dritte erbrachten Leistungen ein, wobei für den jeweiligen Auftraggeber eine klare Abgrenzung der Tätigkeit der Gmb. H von jener des Ges. Gf. nicht möglich war DB und DZ-Pflicht bejaht ! copyright gabriele krafft 16

Honorare neben GF-Vergütung – nicht (wesentlich) Beteiligter „lit. a“ Bezieht der nicht wesentlich beteiligte Ges GF oder besteht keine Beteiligung am Unternehmen, gilt Folgendes: Einkünften aus ns. A gemäß § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a ESt. G • Ist Haupttätigkeit eine nichtselbständige LSt. R Rz 962 selbständige Nebentätigkeit ist der Haupttätigkeit zuzuordnen, wenn eine tatsächliche funktionelle (inhaltliche) und zeitliche Überschneidung der beiden Tätigkeiten vorliegt. • Daher zählen auch die Honorare zu den nichtselbständigen Einkünften. Gilt nicht für Ges. Gf mit Weisungsfreiheit bzw. Sperrminorität (§ 25 Abs. 1 Z 1 lit. b) copyright gabriele krafft 17

Honorare neben GF-Vergütung – nicht wesentlich Beteiligter „lit. b“ UFSW 12. 10. 2009, RV/1974 W/03 • Der nicht wesentlich beteiligte Ges GF war für die Gmb. H auch als WTH/St. B tätg. • Er bezog Einkünfte gemäß § 25 Abs. 1 Z 1 lit. b ESt. G. • § 25 Abs. 1 Z 1 lit. b ESt. G stellt ebenso wie § 22 Z 2 zweiter Teilstrich ESt. G nicht auf die Art der Tätigkeit des nicht wesentlich Beteiligten ab, sondern auf die Eingliederung in den Organismus des Betriebes (vgl. Rz 984 LSt. R). • Daher zählen beim nicht wesentlich beteiligten Ges GF i. Sd § 25 Abs. 1 Z 1 lit. b ESt. G alle Bezüge und sonstigen Vergütungen zu den Einkünften aus ns. A. Vw. GH Aufhebung wegen Verfahrensmangel 23. 10. 2013, 2009/13/0237 (kein fortges. Verfahren) copyright gabriele krafft 18

Exkurs: DB-Pflicht bei Freiberufler Gmb. H– nicht wesentlich Beteiligter Ges. Gf. Vw. GH 24. 11. 2016, 2013/13/0046 • Die Ges Gf einer RA Gmb. H sind zu je ca 5% beteiligt • Im Ges Vertrag keine Sonderregel zur Weisungsfreistellung Vw. GH: Es liegen KEINE Einkünfte i. Sd § 25 Abs. 1 Z 1 lit. b ESt. G vor! Es sind die allgemeinen Voraussetzungen eines Dienstverhältnisses nach § 47 Abs. 2 zu prüfen. • Weisungsgebundenheit und Eingliederung in den Organismus - Weisungsgebundenheit aus Gesellschafterbeschlüssen nicht ausreichend (sachliche Weisung und nicht persönliche Weisung!) - Organisatorische Eingliederung allein reicht nicht KEINE DB-Pflicht in diesen Fällen! (aber Komm. St) copyright gabriele krafft 19

2. Einkünfte nach beendeter Geschäftsführertätigkeit copyright gabriele krafft 20

Firmenpension nach/bei Beendigung der GF-Tätigkeit (1) • Bezüge aus einer Firmenpension für die ehemalige Geschäftsführertätigkeit im Rahmen einer wesentlichen Beteiligung stellen Einkünfte i. Sd § 22 Z 2 ESt. G dar (LSt. R Rz 670 letzter Satz). • Gehälter und sonstigen Vergütungen jeder Art, die für eine ehemalige Tätigkeit einer Person gewährt werden, die in einem Zeitraum von zehn Jahren vor Beendigung ihrer Tätigkeit durch mehr als die Hälfte des Zeitraums ihrer Tätigkeit wesentlich beteiligt (> 25%) war, sind Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit gemäß § 22 Z 2 TS 2 ESt. G (vgl ESt. R Rz 5276). copyright gabriele krafft 21

Firmenpension nach/bei Beendigung der GF-Tätigkeit (2) • Abfindungen von Pensionsansprüchen von wesentlich beteiligten (> 25%) Gesellschafter. Geschäftsführern stellen Entschädigungen i. Sd § 32 Z 1 ESt. G dar, wenn das für das Entgehen der Einnahmen ursächliche Ereignis nicht durch den Geschädigten selbst aus eigenem Antrieb herbeigeführt wurde. Dreijahresverteilung, wenn Abfindungszeitraum mind. 7 Jahre beträgt (§ 37(2)Z 2 ESt. G) • Bei nichtselbständigen Einkünften werden derartige Abfindungen gem. § 67 Abs 8 lit e i. Vm § 124 b Z 53 ESt. G versteuert (ESt. R Rz 6822). copyright gabriele krafft 22

Besteuerung einer Abfertigung nach beendeter Geschäftsführertätigkeit (1) • Bezüge und Vorteile, die ihre Ursache in einer in der Vergangenheit ausgeübten Beschäftigung haben, aus der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erzielt wurden, sind diesen Einkünften ungeachtet einer im Zeitpunkt des Zufließens bestehenden wesentlichen Beteiligung zuzurechnen (ESt. R Rz 5277; LSt. R Rz 670 letzter Satz). copyright gabriele krafft 23

Besteuerung einer Abfertigung nach beendeter Geschäftsführertätigkeit (2) • Bei schwankender Beteiligung (z. B mehrmaliger Wechsel: Dienstverhältnis – kein Dienstverhältnis) ist eine begünstigte Versteuerung einer Abfertigungszahlung gem. § 67 Abs 3 bzw. § 67 Abs 6 ESt. G nur dann möglich, wenn o durch einen Anteilserwerb eine mindestens 50%ige Beteiligung (oder Sperrminorität) entsteht (dadurch Beendigung des arbeitsrechtlichen DV) und o innerhalb eines Zeitraums von zehn Jahren vor dem Anteilserwerb (= arbeitsrechtliche Beendigung des Dienstverhältnisses) überwiegend eine wesentliche Beteiligung nicht bestand (ESt. R Rz 5282). copyright gabriele krafft 24

3. Rechtsbeziehungen zwischen Gesellschaft und Gesellschafter • Verdeckte Gewinnausschüttung • Abgrenzung GF Bezug und Ausschüttung copyright gabriele krafft 25

Anerkennung von Rechtsgeschäften (1) • Hinsichtlich der Anerkennung von Rechtsgeschäften zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihren Gesellschafter Geschäftsführern sind im Abgabenrecht ebenso strenge Maßstäbe anzulegen, wie sie auch bei Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen gelten. • Sie müssen demnach o nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, o von vornherein ausreichend klar sein und o einem Fremdvergleich standhalten (ESt. R Rz 1196). copyright gabriele krafft 26

Anerkennung von Rechtsgeschäften (2) • Fremdunübliche Beziehungen bzw Vertragsgestaltungen können daher zu verdeckten Ausschüttungen an den Gesellschafter-Geschäftsführer führen; • Beispiele für verdeckte Ausschüttungen: o überhöhte Bezüge; o Pensionsrückstellung für entsprechende Ansprüche des geschäftsführenden Gesellschafters, wenn die Pensionszusage, auf welcher der Pensionsanspruch beruht, einem gesellschaftsfremden Geschäftsführer nicht gemacht worden wäre; • Angemessenheit von Geschäftsführerbezügen kann anhand eines äußeren und inneren Betriebsvergleichs beurteilt werden; copyright gabriele krafft 27

Angemessenheit der Ges. Gf. Bezüge (1) • Es bestehen grundsätzlich keine feste Regeln hinsichtlich der Festlegung eines angemessenen Geschäftsführerbezuges; • Beurteilungskriterien sind bspw. : o Art und Umfang der Tätigkeit, o Ertragsaussichten des Unternehmens, Verhältnis des Geschäftsführergehalts zum Gesamtgewinn und zur verbleibenden Kapitalverzinsung sowie o Art und Höhe der Vergütungen, die gleichartige Betriebe (gesellschaftsfremden) Geschäftsführern für entsprechende Leistungen gewähren. copyright gabriele krafft 28

Angemessenheit der Ges. Gf. Bezüge (2) • Maßgeblichkeit der Gesamtausstattung: Sämtliche Geldvorteile und geldwerten Vorteile (vgl. Vw. GH 20. 9. 1983, 82/14/0273) sind heranzuziehen (Grundlohn, Zusatzbezüge, Sachbezüge, Pensionszusagen, freiwillige Abfertigungen usw. ). • Folgen einer unangemessenen Vereinbarung: o Zu niedrige Vergütung stellt eine steuerlich unbeachtliche Nutzungseinlage dar; o Zu hohe Vergütung es wird nur der angemessene Teil anerkannt; der unangemessene Teil stellt eine verdeckte Gewinnausschüttung dar; copyright gabriele krafft 29

Beispiele für verdeckte Gewinnausschüttungen • freiwillige Abfertigungen, sofern die Zusage einem Fremdvergleich nicht standhält (Höhe der Abfertigung und Zeitpunkt der Zusage; vgl. KSt. R 2013 Rz 677); • zinsloses oder außergewöhnlich zinsgünstiges Darlehen (KSt. R 2013 Rz 725); • überhöhter Zinssatz bei Darlehen an Gmb. H (KSt. R 2013 Rz 727); • unentgeltliche Überlassung einer nach der Ausstattung üblichen Dienstwohnung (KSt. R 2013 Rz 738); • unübliche Preisgestaltung bei Geschäften zwischen Gmb. H und Gesellschafter; • unübliche Gestaltung bei Vermietung von Gegenständen (Vw. GH 2018 KSt. R 2013 Rz 857 ff – wird lt. BMF bei nächster Wartung geändert!!! ) copyright gabriele krafft 30

Verrechnungskonto als verdeckte Ausschüttung Minus auf Verrechnungskonto des Ges-GF, das aus der Übernahme von privaten Aufwendungen des GF durch die Gmb. H resultiert: • Werden von der Gmb. H Privataufwendungen neben einer angemessenen GF Vergütung übernommen, so liegt ohne fremdübliche Verzinsung eine verdeckte Ausschüttung (und zwar in Höhe der übernommenen Aufwendungen) vor (vgl. Vw. GH vom 04. 03. 2009, 2004/15/0135; Vw. GH vom 09. 07. 2008 2005/13/0020). • Werden von der Gmb. H Privataufwendungen des GF übernommen und besteht keine angemessene GF Vergütung, so ist davon auszugehen, dass die Zahlungen der Gmb. H als Ersatz für eine GF-Vergütung gewährt werden und abgabepflichtig zu behandeln sind. copyright gabriele krafft 31

Lineare/alineare Gewinnausschüttung an Stelle einer GF-Vergütung • Gesellschaften und deren Ges GF steht es frei, auf eine angemessene Vergütung für die Geschäftsführung zu Gunsten höherer, auch alinearer Ausschüttungen zu verzichten. • Ist der Zweck erkennbar auf die Umgehung bestimmter Abgaben (z. B DB, DZ oder Komm. St) gerichtet, sind auch offene Ausschüttungen in Einkünfte aus selbständiger Arbeit (§ 22 Z 2 ESt. G) umzuqualifizieren (Rz 80 Information zum Komm. St. G – siehe Folgefolien). copyright gabriele krafft 32

Umgehung durch unterschiedliche Vorgangsweise bei Gewinn und Verlust • Wesentlich/nicht wesentlich beteiligter Ges. GF erhält in Verlustjahren einen angemessenen Geschäftsführerbezug; in Gewinnjahren hingegen keinen oder einen niedrigeren GF Bezug und dafür eine (lineare/alineare) Ausschüttung; • Bis zur Höhe des angemessenen GF Bezuges stellt die Ausschüttung eine Vergütung für die GF-Tätigkeit dar. copyright gabriele krafft 33

Rückwirkender Verzicht als Umgehung • Ein rückwirkender "Verzicht" auf einen angemessenen Geschäftsführerbezug zu Gunsten einer höheren Ausschüttung ist aus steuerrechtlicher Sicht nicht möglich. • Eine Änderung des Gesellschaftsvertrages oder ein Gesellschafterbeschluss, mit denen eine Änderung der Geschäftsführervergütung erfolgt oder eine (alineare) Gewinnaus schüttung für die Geschäftsführertätigkeit vereinbart wird, ist lediglich für zukünftige Zeiträume steuerlich anzuerkennen. copyright gabriele krafft 34

Permanente „Anpassung“ der Rechtsgrundlagen als Umgehung • Wird ein wirtschaftlich gleichgelagerter Sachverhalt (angemessene Vergütung) durch Änderungen des Gesellschaftsvertrages oder entsprechende Gesellschafterbeschlüsse wiederholt zivilrechtlich unterschiedlich gestaltet, so ist die zivilrechtliche Gestaltung für die steuerliche Würdigung des Sachverhalts nicht maßgeblich. • Als Gewinnausschüttung behandelte Beträge werden (teilweise) als kommunalsteuerpflichtige Einkünfte gewertet. • Vgl. dazu auch UFS vom 12. 01. 2009, RV/0942 -G/07. copyright gabriele krafft 35

Lineare/alineare Gewinnausschüttung an Stelle einer GF-Vergütung KEINE Umqualifizierung bei wirtschaftlicher Begründung: Verzicht des Ges. Gf auf vereinbartes Entgelt in Zeiten einer Unternehmenskrise, unter der Auflage, zukünftiger alinearer Gewinnaus schüttung Wirtschaftlich begründet zur Kompensation der entgangenen Geschäftsführerentlohnung copyright gabriele krafft 36

4. Einkünftezurechnung aus der Tätigkeit als organschaftlicher Vertreter einer Körperschaft an leistungserbringende natürliche Person copyright gabriele krafft 37

Einkünftezurechnung gemäß § 2 Abs 4 a ESt. G id. F AbgÄG 2015 (1) • direkte Zurechnung der Einkünfte an die leistungserbringende natürliche Person auch in Fällen, in denen eine „zwischengeschaltete“ Körperschaft formal Vertragspartner des Leistungsempfängers ist und die Leistungen dementsprechend von dieser Körperschaft abgerechnet werden; • Die Zurechnung der Einkünfte an die leistungserbringende natürliche Person soll allerdings nur dann vorgenommen werden, wenn es sich um eine Körperschaft handelt, o die unter dem Einfluss der leistungserbringenden natürlichen Person steht und o über keinen eigenständigen Betrieb verfügt, der sich von dieser Tätigkeit abhebt. copyright gabriele krafft 38

Einkünftezurechnung gemäß § 2 Abs 4 a ESt. G id. F AbgÄG 2015 (2) • Eine Körperschaft steht jedenfalls dann unter dem Einfluss der leistungserbringenden natürlichen Person, wenn diese Person oder ein Angehöriger wesentlich auf die Willensbildung der Körperschaft Einfluss nehmen kann (z. B aufgrund der Beteiligungshöhe). • Für das Vorliegen eines eigenständigen geschäftlichen Betriebes bisherigen Verwaltungspraxis beachten o Insbes. Beschäftigung von Mitarbeitern: bloße Hilfstätigkeiten (z. B Sekretariat) führen zu keinem eigenständigen Betrieb führen • Eigenständiger Betrieb: Die höchstpersönliche Tätigkeit ist bloßer Ausfluss der eigenbetrieblichen Tätigkeit der Körperschaft o Insbes. bei rechtsberatenden Berufen (z. B Entsendung eines Anwalts in den Vorstand einer Privatstiftung durch die Anwalts Gmb. H). copyright gabriele krafft 39

Einkünftezurechnung gemäß § 2 Abs 4 a ESt. G id. F AbgÄG 2015 (3) • Die umfassten höchstpersönlichen Tätigkeiten werden im Gesetz abschließend aufgezählt. Darunter fallen nur die Tätigkeit als o organschaftlicher Vertreter einer Körperschaft (etwa Vorstand einer AG, Geschäftsführer eine Gmb. H oder Vorstand einer Privatstiftung) o Künstler, o Schriftsteller, o Wissenschaftler, o Sportler oder o Vortragender • Erstmalig anzuwenden gemäß § 124 b Z 298 ESt. G für Wirtschaftsjahre, die nach 31. 12. 2015 beginnen. copyright gabriele krafft 40

5. Basispauschalierung – Betriebsausgabenpauschalierung copyright gabriele krafft 41

Betriebsausgabenpauschalierung (1) Rechtsquelle: § 17 Abs 1 bis 3 ESt. G bzw. ESt. R Rz 4100 ff; Voraussetzungen: • Einkünfte aus einer Tätigkeit i. Sd § 22 ESt. G (Freiberufler, sonstige selbständige Arbeit) oder § 23 ESt. G (Gewerbebetrieb); • keine Buchführungspflicht und keine freiwillige Buchführung; • Umsätze i. Sd § 125 Abs 1 BAO des Vorjahres ≤ € 220. 000 (siehe ESt. R Rz 4102 ff); • Die Inanspruchnahme der Betriebsausgabenpauschalierung ist unabhängig von der Inanspruchnahme der Basispauschalierung in der USt nach § 14 USt. G; copyright gabriele krafft 42

Betriebsausgabenpauschalierung (2) Bemessungsgrundlage: • Umsätze i. Sd § 125 Abs 1 BAO. • Durchlaufende Posten i. Sd § 4 Abs 3 ESt. G stellen keine Umsätze i. Sd § 125 BAO dar (siehe ESt. R Rz 683 ff, Rz 753 ff und Rz 4109 a; ) • Reise- (Tages und Nächtigungsgelder) und Fahrtkosten (Kilometergelder), soweit ihnen ein Kostenersatz in gleicher Höhe gegenübersteht, vermindern die Bemessungsgrundlage (= Umsätze i. Sd § 125 BAO) (AbgÄG 2016) Durchlaufer!! • Durchlaufer mindern die BMG für BAP und sind daher zusätzlich als Ausgabe abziehbar copyright gabriele krafft 43

Betriebsausgabenpauschalierung (3) Pauschalsatz: • Bei freiberuflichen oder gewerblichen Einkünften aus einer kaufmännischen oder technischen Beratung, einer Tätigkeit i. Sd § 22 Z 2 ESt. G sowie aus einer schriftstellerischen, vortragenden, wissenschaftlichen, unterrichtenden oder erzieherischen Tätigkeit 6%, höchstens jedoch € 13. 200 pa; • sonst 12%, höchstens jedoch € 26. 400 pa; copyright gabriele krafft 44

Betriebsausgabenpauschalierung (4) Neben dem Pauschalsatz als Betriebsausgabe abzugsfähig: • Ausgaben für den Eingang an Waren, Rohstoffen, Halberzeugnissen, Hilfsstoffen und Zutaten, die in ein Wareneingangsbuch (§ 128 BAO) einzutragen sind/wären; • Löhne (einschl. LNK, auch Dotierung für Abfertigungen); Fremdlöhne; • Beiträge i. Sd § 4 Abs 4 Z 1 ESt. G: z. B Beiträge zu Pflichtversicherungen; BMSVG-Pflichtbeiträge im Rahmen der Selbständigenvorsorge; Beiträge zur gesetzlichen Arbeitslosenversicherung (vgl ESt. R Rz 4126); • Durchlaufende Posten, die BMG des PAB vermindern • Steuerberatungskosten können als Sonderausgaben berücksichtigt werden (siehe LSt. R Rz 561 ff und ESt. R Rz 4283 a, ESt. R Rz 4116 a); • hinsichtlich der abpauschalierten Betriebsausgaben siehe ESt. R Rz 4127 (z. B Abschreibungen, Energie , Miete , Reise , Kf. Z Kosten); copyright gabriele krafft 45

Betriebsausgabenpauschalierung (5) Gewinnfreibetrag (GFB) gemäß § 10 ESt. G: • Gewinnfreibetrag i. Hv 13% unterteilt sich in einen „Grundfreibetrag“ (für Gewinne bis € 30. 000 pro Veranlagungsjahr und Steuerpflichtigem; kein Investitionserfordernis) und – ergänzend – in einen „investitionsbedingten Gewinnfreibetrag“ (für Gewinne über € 30. 000 bis € 580. 000 pro Veranlagungsjahr und Steuerpflichtigem); • Gedeckelt mit einem Betrag von € 45. 350 (davon investitionsbedingter Gewinnfreibetrag € 41. 450); • Einschränkung des investitionsbedingten Gewinnfreibetrages hinsichtlich des Ankaufes von Wertpapieren auf Wohnbauanleihen (AbgÄG 2014) bis einschließlich 2016; ab 2017 wieder uneingeschränkt copyright gabriele krafft 46

Betriebsausgabenpauschalierung (6) Pauschalierer können nach Gesetz und Verwaltungspraxis nur den Grundfreibetrag von höchstens € 3. 900 (13% von € 30. 000) pro Veranlagungsjahr geltend machen (siehe ESt. R Rz 3822); Erklärung auf Anwendung der Betriebsausgabenpauschalierung: • Aus der Steuererklärung muss hervorgehen, dass von der Pauschalierung Gebrauch gemacht wird (muss nicht gesondert beantragt werden); bis zur Rechtskraft des Bescheides möglich (vgl ESt. R Rz 4133); • keine zeitliche Bindung, wenn sich Steuerpflichtiger der Betriebsausgabenpauschalierung erstmals bedient; Widerruf der Betriebsausgabenpauschalierung: Wechsel zur Gewinnermittlung durch Buchführung oder zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 ESt. G ist jederzeit möglich, allerdings nur zu Beginn eines Kalenderjahres (kein unterjähriger Wechsel möglich; vgl ESt. R Rz 4134). copyright gabriele krafft 47

Betriebsausgabenpauschalierung (7) Erneute Erklärung auf Anwendung der Betriebsausgabenpauschalierung: Bei freiwilligem Wechsel zur Gewinnermittlung durch Buchführung oder zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 ESt. G ist eine erneute Gewinnermittlung durch Betriebsausgabenpauschalierung frühestens nach Ablauf von fünf Wirtschaftsjahren zulässig (§ 17 Abs. 3 ESt. G; vgl ESt. R Rz 4134). copyright gabriele krafft 48

Betriebsausgabenpauschalierung (8) BAP i. Zm der Umsatzsteuer – Nettosystem Die auf Grund von Leistungen geschuldete USt, an andere Unternehmer bezahlte USt (Vorsteuer) und die USt Zahllast dürfen nicht als BA angesetzt werden. BAP ist als Nettogröße zu werten; aus der BAP darf keine USt herausgerechnet werden (ESt. R Rz 4130). copyright gabriele krafft 49

Betriebsausgabenpauschalierung (9) BAP i. Zm der Umsatzsteuer – Bruttosystem (1) • Im Bruttosystem ist die auf Grund von Leistungen geschuldete USt, die an andere Unternehmer bezahlte USt (Vorsteuer) und die USt Zahllasten als BA anzusetzen. • Da BAP als Nettogröße anzusehen ist, ist die auf ertragsteuerlich „abpauschalierte“ Betriebsausgaben entfallende VSt gesondert anzusetzen. • Wird im Bereich der USt die VSt-Pauschalierung in Anspruch genommen, so ist das Vorsteuerpauschale ebenfalls gesondert als Betriebsausgabe anzusetzen. copyright gabriele krafft 50

Betriebsausgabenpauschalierung (10) BAP i. Zm der Umsatzsteuer – Bruttosystem (2) • Neben dem BAP sind beim Bruttosystem aus dem Titel der USt als BA daher absetzbar – sämtliche gesondert absetzbaren Betriebsausgaben inkl. USt, – die auf Anlagenzugänge entfallende VSt, soweit sie bei Inanspruchnahme des VSt Pauschales nicht vom Vorsteuerpauschale erfasst ist, – die auf pauschalierte Betriebsausgaben entfallende tatsächliche VSt oder darauf entfallende Vorsteuerpauschalbetrag (ESt. R Rz 4131) copyright gabriele krafft 51

Betriebsausgabenpauschalierung (11) BAP i. Zm der Umsatzsteuer – Bruttosystem (3) "Es bestehen keine Bedenken", auch im Fall einer unechten Umsatzsteuerbefreiung (z. B Kleinunternehmer i. Sd § 6 Abs 1 Z 27 USt. G) oder im Fall eines Ges-GF, der ustrl nicht als Unternehmer behandelt wird, die auf abpauschalierte BA entfallende – estrl abzugsfähige – USt vereinfachend in Höhe des rechnerisch ermittelten VSt-Pauschales gemäß § 14 USt. G zu berücksichtigen (ESt. R Rz 4131). copyright gabriele krafft 52

Betriebsausgabenpauschalierung (12) Erneute Erklärung auf Anwendung der Betriebsausgabenpauschalierung: Bei freiwilligem Wechsel zur Gewinnermittlung durch Buchführung oder zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 ESt. G ist eine erneute Gewinnermittlung durch Betriebsausgabenpauschalierung frühestens nach Ablauf von fünf Wirtschaftsjahren zulässig (§ 17 Abs. 3 ESt. G; vgl ESt. R Rz 4134). copyright gabriele krafft 53

6. Auto und Geschäftsführer copyright gabriele krafft 54

KFZ-Überlassung an den wesentlich beteiligten GF (1) Wesentlich beteiligter Ges-GF (ESt. R Rz 1069): • Vorteil für Überlassung ist beim Ges Gf grundsätzlich Betriebseinnahme (Erfassung zu 100 %). • Im Umfang der betrieblichen Nutzung stehen den Einnahmen Betriebsausgaben gegenüber. Daher wird lediglich der auf die private Nutzung entfallende Vorteil ist steuerwirksam. • Die Höhe des Vorteils ist grundsätzlich an Hand der tatsächlichen Aufwendungen der Gmb. H (z. B Leasingrate, Versicherung) zu ermitteln; jedoch besteht die Möglichkeit, den geldwerten Vorteil nach § 4 der Sachbezugswerte. VO zu schätzen; • Der Ansatz von KM Geld zur Berücksichtigung der beruflichen Nutzung ist nicht zulässig. copyright gabriele krafft 55

KFZ-Überlassung an den wesentlich beteiligten GF (2) Wesentlich beteiligter Ges-GF: BIS inkl 2017 Es bestehen keine Bedenken, wenn die Sachbezugswerte gemäß der Sachbezugswerteverordnung (BGBl. II Nr. 416/2001 id. F BGBl. II Nr. 395/2015) angewendet werden. • Geldwerter Vorteil aus der privaten Nutzung des Firmen Pkws kann daher entweder durch Ansatz eines Sachbezuges in Anlehnung an § 4 der Sachbezugswerteverordnung oder • durch Ansatz der Gesellschaft entstandenen auf den nicht betrieblichen Anteil entfallenden Kosten erfasst werden (ESt. R Rz 1069; Rz 4109 a i. Zm der Inanspruch nahme der gesetzlichen Basispauschalierung). copyright gabriele krafft 56

KFZ-Überlassung an den wesentlich beteiligten GF (3) Wesentlich beteiligter Ges-GF: Ab 2018 VO vom 19. 4. 2018 BGBl II 70/2018: • § 4 der Sachbezugswerteverordnung, BGBl. II 2008/468, in der jeweils geltenden Fassung ist für die Bemessung des geldwerten Vorteils aus der privaten Nutzung des zur Verfügung gestellten Kraftfahrzeuges sinngemäß anzuwenden. • Abweichend von Z 1 kann der geldwerte Vorteil…. . nach den auf die private Nutzung entfallenden, von der apitalgesellschaft getragenen Aufwendungen bemessen werden. Dazu ist erforderlich, dass der wesentlich Beteiligte den Anteil der privaten Fahrten (beispielsweise durch Vorlage eines Fahrtenbuches) nachweist. copyright gabriele krafft 57

KFZ-Überlassung an den wesentlich beteiligten GF (4) Achtung: Strecke Wohnung - Büro - Wohnung: • Wird nach tatsächlichen Aufwendungen berechnet o id. R betrieblich veranlasste Fahrten und daher insoweit keine Privatnutzung o Außer Wohnsitz aus pers. Gründen außerhalb des üblichen Einzugsgebietes des Betriebsortes (Vw. GH 22. 2. 2000, 96/14/0018) • Wird die Sachbezugswerte. VO angewendet, o sind diese Fahrten als private Fahrten anzusehen o va bei Berechung der 6000 km Grenze und ½ SB Wert zu beachten!!! copyright gabriele krafft 58

KFZ-Überlassung an den wesentlich beteiligten GF (5) Belastung des Verrechnungskontos des Ges-Gf zwecks Berücksichtigung eines „Privatanteiles“: • Verrechnungskonto des Gf wurde für die private Benutzung des Pkw belastet und die entsprechenden Beträge wurden bei der Gesellschaft als Einnahme verbucht (vgl. UFSI vom 13. 11. 2007, RV/0166 I/06). • Der auf dem Verrechnungskonto belastete und von der Gesellschaft als Einnahme erfasste Betrag stellt grundsätzlich einen Kostenbeitrag des Gf für die Privatnutzung dar. Sofern Kostenbeitrag das Ausmaß der Privatnutzung abdeckt, ist KEIN Sachbezugswert anzusetzen! copyright gabriele krafft 59

KFZ-Überlassung an den wesentlich beteiligten GF (6) Aussagen im Rahmen des Salzburger Steuerdialoges 2014 • • • Grundsätzlich besteht bei einem wesentlich beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführer die Möglichkeit, als Bemessungsgrundlage für die Kommunalsteuer für dessen Dienstauto den Sachbezug in Anlehnung an die Sachbezugswerte. VO anzusetzen. Wird der Sachbezug nicht nach der Sachbezugswerte. VO angesetzt, ist der Vorteil für den Dienstwagen in Höhe der Gmb. H tatsächlich entstandenen gesamten Kosten des KFZ (betriebliche und nicht betriebliche) als Geschäftsführervergütung anzusetzen. Die bisher vertretene Auffassung, lediglich den auf die Privatnutzung entfallenden Anteil für die Berechnung der Kommunalsteuer heranzuziehen, wird daher nicht mehr aufrecht erhalten. Da die Definition der Bemessungsgrundlage für die DB und DZ Pflicht gleichlautend ist, gelten die Aussagen ebenfalls für die Berechnung des Dienstgeberbeitrages bzw. den Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag. copyright gabriele krafft 60

KFZ-Überlassung an den wesentlich beteiligten GF (7) Aussagen im Rahmen des Salzburger Steuerdialoges 2014 • BMF: Wird der Sachbezug NICHT nach der Sachbezugswerte. VO angesetzt, ist der Vorteil für den Dienstwagen in Höhe der Gmb. H tatsächlich entstandenen gesamten Kosten des KFZ (betriebliche und nicht betriebliche) als Geschäftsführervergütung anzusetzen. o Lt. BMF abweichende BMG für DB, DZ als für die Berechnung der ESt (dort nur der steuerpflichtige Teil anzusetzen, siehe Folie 54) Diese Ansicht wird vom BFG (22. 8. 2014, RV/7101184/2013) hinsichtlich DB und DZ NICHT geteilt! - BMG für ESt, DB, DZ ident m. St RZ 79 Kom. R ab 2018: BMG Berechnung Komm. St ab 2018 analog VO BGBl 70/2018 copyright gabriele krafft 61

KFZ-Überlassung an den nicht wesentlich beteiligten GF Nicht wesentlich beteiligter Ges GF: • Sachbezug ist entsprechend § 4 der Sachbezugwerte. VO (BGBl. II Nr. 416/2001 id. F BGBl II Nr. 395/2015) anzusetzen; • Der gegebenenfalls auf dem Verrechnungskonto belastete und von der Gesellschaft als Einnahme erfasste Betrag stellt grundsätzlich einen Kostenbeitrag für die Privatnutzung dar. • Zu beachten ist weiters, dass ab 01. 05. 2013 kein Anspruch auf ein Pendlerpauschale besteht, wenn ein arbeitgebereigenes Kfz zur Verfügung gestellt wird (auch dann nicht, wenn der GF einen Kostenbeitrag in Höhe des anfallenden Sachbezugswertes leistet); • Allfällig laufende v. GA, wenn die angemessene, fremdübliche Entlohnung durch die Sachbezugsgewährung überschritten wird (insbesondere bei Nichtansatz eines Sachbezuges). copyright gabriele krafft 62

KFZ-Überlassung an den nicht beteiligten GF Fremdgeschäftsführer: • Sachbezug ist entsprechend § 4 der Sachbezugwerte. VO (BGBl. II Nr. 416/2001 id. F BGBl. II Nr. 395/2015) anzusetzen; • Ab 01. 05. 2013 besteht kein Anspruch auf ein Pendlerpauschale, wenn ein arbeitgebereigenes Kfz zur Verfügung gestellt wird (auch dann nicht, wenn der GF einen Kostenbeitrag in Höhe des anfallenden Sachbezugswertes leistet); copyright gabriele krafft 63

Benützung des eigenen Kfz – wesentlich beteiligter GF (1) Wesentlich beteiligter Ges GF (Beteiligung > 25 %): • Verrechnet der Ges Gf. der Gmb. H die Aufwendungen seines privaten Kraftfahrzeuges (tatsächliche Kosten oder das amtliche Kilometergeld), so führen diese bei ihm zu Betriebseinnahmen, denen Betriebsausgaben in gleicher Höhe gegenüberstehen Im Ergebnis daher 0 • Achtung: Kfz Aufwendungen können jedoch beim Ges Gf. nur dann als Betriebsausgaben abgesetzt werden, wenn er nicht die Betriebsausgabenpauschalierung gem § 17 ESt. G in Anspruch nimmt (ESt. R Rz 4103 und Rz 4109). daher in diesem Fall nicht sinnvoll, weil Einnahmen zu erfassen und Ausgaben mit 6% pauschaliert! • Die verrechneten Kfz Aufwendungen stellen bei der Gmb. H Betriebsausgaben dar. copyright gabriele krafft 64

Benützung des eigenen Kfz – wesentlich beteiligter Ges-Gf. (2) Anstelle der tatsächlich anfallenden Kosten kann der wesentlich beteiligte Ges Gf für betriebliche Fahrten von nicht mehr als 30. 000 km im Kalenderjahr das amtliche Kilometergeld verrechnen (dies gilt insoweit, als sich das KFZ im Privatvermögen des GF befindet – dh. nicht überwiegend betrieblich genutzt wird und somit nicht dem Betriebsvermögen des GF zuzuordnen wäre) copyright gabriele krafft 65

Benützung des eigenen Kfz – wesentlich beteiligter Ges-Gf. (3) Rz 4109 a der ESt. R ermöglicht es, eindeutig abgrenzbare Kostenersätze (sofern ihnen Betriebsausgaben in gleicher Höhe gegenüberstehen) als durchlaufende Posten i. Sd § 4 Abs 3 Satz 2 ESt. G zu behandeln (Regelung gilt jedoch lt BMF nicht für den Bereich der Lohnnebenkosten) • Werden dem wesentlich beteiligten Ges GF Kostenersätze in Höhe des amtlichen Kilometergeldes und unter Beachtung der 30. 000 km Grenze bzw. die auf die betrieblichen Fahrten entfallenen tatsächlichen Kosten ersetzt, sind selbige beim wesentlich beteiligten Ges GF aufgrund ihres durchlaufenden Charakters nicht als Betriebseinnahmen zu berücksichtigen. copyright gabriele krafft 66

Benützung des eigenen Kfz – wesentlich beteiligter Ges-Gf. (4) Zu beachten ist, dass die Fahrten des wesentlich beteiligten Ges GF zwischen Wohnsitz und Betrieb grundsätzlich als betrieblich veranlasst gelten, sofern sich der Wohnsitz des wesentlich beteiligten Ges GF nicht außerhalb der üblichen Entfernung (von maximal 120 km zum Betrieb) befindet; copyright gabriele krafft 67

Benützung des eigenen Kfz – nicht wesentlich beteiligter Ges-Gf. (5) Nicht wesentlich beteiligter Ges GF (Beteiligung bis 25 %): • Bis 30. 000 km (€ 0, 42/km) amtliches Kilometergeld • Bei Überschreiten der 30. 000 km-Grenzen pro Jahr - entweder das amtliche Kilometergeld für 30. 000 km oder - die tatsächlich nachgewiesenen Kosten für die gesamten beruflichen Fahrten • Wird die angemessene, fremdübliche Entlohnung aufgrund der Verrechnung von Kostenersätzen überschritten (z. B wenn ein Kostenersatz für mehr als 30. 000 km zur Auszahlung gelangt), so ist von einer laufenden verdeckten Ausschüttung auszugehen. copyright gabriele krafft 68

Benützung eines eigenen Kfz – Fremd-GF(6) Fremdgeschäftsführer: • Bis 30. 000 km (€ 0, 42/km) kann das amtliche Kilometergeld angesetzt werden • Bei Überschreiten der 30. 000 km Grenzen im Kalenderjahr können als Werbungskosten entweder - das amtliche Kilometergeld für 30. 000 km oder - die tatsächlich nachgewiesenen Kosten für die gesamten beruflichen Fahrten geltend gemacht werden. copyright gabriele krafft 69

7. Umsatzsteuer des Gmb. H-GF copyright gabriele krafft 70

Unternehmereigenschaft des Ges-GF (1) Vw. GH Judikatur „alt“: • Gesellschafter Geschäftsführer einer Gmb. H ist als selbständig und somit als Unternehmer i. Sd § 2 USt. G anzusehen, wenn auf Grund der Höhe seines Geschäftsanteils (50% oder mehr) oder auf Grund gesellschaftsrechtlicher Sonderbestimmungen (Sperrminorität) Gesellschafterbeschlüsse gegen seinen Willen nicht zustande kommen können; Aus Gründen der Verwaltungsvereinfachung kann jedoch auch ein Gesellschafter Geschäftsführer einer Gmb. H hinsichtl. dieser Tätigkeit als Nichtunternehmer behandelt werden (vgl Rz 184 USt. R); copyright gabriele krafft 71

Unternehmereigenschaft des Ges-GF (2) Vw. GH 26. 1. 2017, Ro 2016/15/0003: • Beachtung Eu. GH Rs Van Steen C-355/06 o Dienstnehmer kann id. R nicht Unternehmer sein o Aber: betriebliche Einkünfte führen nicht zwangsläufig zu Unternehmereigenschaft AUCH NICHT bei 50%-Beteiligung und mehr! Van Steen: Eine natürliche Person die aufgrund Arbeitsvertrag als einziger Gesellschafter, Geschäftsführer und Mitarbeiter einer Gesellschaft alle Arbeiten im Namen und für Rechnung der Gesellschaft ausführt ist nicht Unternehmer! copyright gabriele krafft 72

Unternehmereigenschaft des Ges-GF (3) • Wird der Gesellschafter Geschäftsführer als Unternehmer i. Sd § 2 USt. G behandelt, ist seine Leistung an die Gmb. H – Geschäftsführertätigkeit – ein umsatzsteuerpflichtiger Vorgang (20% USt); • der Gesellschafter Geschäftsführer hat über seine Leistung diesfalls eine Rechnung i. Sd § 11 USt. G auszustellen. • Der vorsteuerabzugsberechtigte Leistungsempfänger – die Gmb. H – kann die in Rechnung gestellten Umsatzsteuerbeträge als Vorsteuer abziehen. copyright gabriele krafft 73

Unternehmereigenschaft des Ges-GF (4) • Sofern die Umsätze des Gesellschafter Geschäftsführers (als Unternehmer i. Sd § 2 USt. G) den Netto Betrag von € 30. 000, – nicht überschreiten, ist die Kleinunternehmer-regelung (§ 6 Abs 1 Z 27 USt. G) anzuwenden (Rz 994 ff USt. R). • Die Umsätze des Gf sind in diesem Fall unecht steuerbefreit (kein Umsatzsteuer ausweis in der Honorarnote und daher auch kein Vorsteuerabzug für den Leistungsempfänger); copyright gabriele krafft 74

Unternehmereigenschaft des Ges-GF (5) • sind die Umsätze des Gesellschafter Geschäftsführers unecht steuerbefreit, kann dieser aber auch keine Vorsteuern geltend machen. • Auf die Anwendung der Kleinunternehmer regelung kann gem § 6 Abs 3 USt. G mit einer Bindungswirkung für fünf Kalenderjahre verzichtet werden (in diesem Fall Umsatzsteuerausweis in der Honorarnote). copyright gabriele krafft 75

8. Vorsteuerabzug und –pauschalierung beim Ges-GF copyright gabriele krafft 76

Vorsteuerabzug • Ausgaben des Ges. Gf. im Zusammenhang mit der umsatzsteuerpflichtigen Geschäftsführertätigkeit berechtigen ihn zum Vorsteuerabzug hinsichtlich der ihm in Rechnung gestellten Umsatzsteuerbeträge. • In der Praxis hat jedoch der Ges Gf. nahezu keine „eigenen“ Ausgaben und somit kaum Vorsteuerbeträge, welche er geltend machen könnte. (id. R stellt ihm „seine“ Gmb. H die ganze Infrastruktur ohnedies zur Verfügung). Unternehmereigenschaft bringt kaum einen umsatzsteuerlichen Vorteil; • Ein umsatzsteuerlicher Vorteil kann sich jedoch bei Inanspruchnahme der Vorsteuerpauschalierung ergeben. copyright gabriele krafft 77

Gesetzliche Basispauschalierung (USt) (1) Quelle: § 14 Abs 1 Z 1, Abs 4 und 5 USt. G und Rz 2226 ff USt. R Voraussetzungen: • Tätigkeiten i. Sd § 22 ESt. G (selbständige Arbeit wie z. B die Tätigkeit des Gesellschafter Geschäftsführers) oder § 23 ESt. G (Gewerbebetrieb); • Umsätze i. Sd § 125 Abs 1 BAO des Vorjahres ≤ € 220. 000; keine Buchführungspflicht bzw. keine freiwillige Buchführung (St. Ref. G 2015/2016); • Bei Betriebseröffnung kann die Vorsteuerpauschalierung angewendet werden, wenn im ersten Jahr die Umsatzgrenze voraussichtlich nicht überschritten wird (vgl Rz 2229 USt. R). • Vorsteuerpauschalierung ist unabhängig von der Inanspruchnahme der Basispauschalierung in der ESt möglich. copyright gabriele krafft 78

Gesetzliche Basispauschalierung (USt) (2) Unternehmereigenschaft des Gesellschafter. Geschäftsführers i. Sd § 2 USt. G: Gesellschafter Geschäftsführer einer Gmb. H ist als Unternehmer i. Sd § 2 USt. G anzusehen, wenn • auf Grund der Höhe seines Geschäftsanteils (50% oder mehr) oder • auf Grund gesellschaftsrechtlicher Sonderbestimmungen (Sperrminorität) Gesellschafterbeschlüsse gegen seinen Willen nicht zustande kommen können (USt. R Rz 184). ACHTUNG: Nach Vw. GH 26. 1. 2017, Ro 2016/15/0003 wohl überholt!! copyright gabriele krafft 79

Gesetzliche Basispauschalierung (USt) (3) Bemessungsgrundlage: • Gesamtumsatz aus Tätigkeiten i. Sd § 22 ESt. G (z. B Entgelt für die Geschäftsführertätigkeit) und § 23 ESt. G mit Ausnahme der Umsätze aus Hilfsgeschäften wie z. B Anlagenverkäufe. • Gesamtumsatz ist im § 17 Abs 5 USt. G definiert (z. B bleiben unecht befreite Umsätze außer Ansatz; vgl USt. R Rz 2233). Pauschalsatz: 1, 8% der Bemessungsgrundlage (max Vorsteuer i. Hv € 3. 960, – pa). copyright gabriele krafft 80

Gesetzliche Basispauschalierung USt (4) Neben dem Pauschalsatz als Vorsteuer abzugsfähig: Auswahl aus § 14 Abs 1 Z 1 lit a bis c USt. G: • Vorsteuerbeträge für Lieferungen von Wirtschaftsgütern des abnutzbaren Anlagevermögens, sofern die Anschaffungskosten € 1. 100, – übersteigen; • Vorsteuerbeträge für Fremdlöhne, soweit diese unmittelbar in Leistungen eingehen, die den Betriebsgegenstand bilden. copyright gabriele krafft 81

Gesetzliche Basispauschalierung (USt) (5) Erklärung auf Anwendung der Vorsteuerpauschalierung: • Schriftliche Erklärung gegenüber dem Finanzamt auf Anwendung der Pauschalierung bis zur Rechtskraft des Bescheides betreffenden Jahres, in dem erstmals der Vorsteuerabzug pauschaliert werden soll (§ 14 Abs 4 USt. G); • zweijährige Bindung; copyright gabriele krafft 82

Gesetzliche Basispauschalierung (USt) (6) • Widerruf der Vorsteuerpauschalierung: Die Erklärung kann nur mit Wirkung vom Beginn eines Kalenderjahres an widerrufen werden (bis zur Rechtskraft des dieses KJ betreffenden Bescheides § 14 Abs 5 USt. G). • Erneute Erklärung auf Anwendung der Vorsteuerpauschalierung: Eine erneute Ermittlung des Vorsteuerabzuges nach Durchschnittssätzen ist frühestens nach Ablauf von fünf Kalenderjahren zulässig (§ 14 Abs 5 lit b USt. G). copyright gabriele krafft 83

Beispiele Steuerliche Vorteilhaftigkeitsvergleiche und Optimierung copyright gabriele krafft 84

Vorteilhaftigkeitsvergleiche zur Betriebsausgabenpauschalierung copyright gabriele krafft 85

Beispiele: Betriebsausgabenpauschale (1) In den folgenden Beispielen werden verschiedene Vorteilhaftigkeitsvergleiche eines Gesellschafter Geschäftsführers mit Einkünften aus selbständiger Arbeit im Zusammenhang mit der Betriebsausgabenpauschalierung angestellt. Hiebei werden steuerliche Varianten – mit unterschiedlicher Höhe der Geschäftsführervergütung – und Berücksichtigung des Gewinnfreibetrages berechnet: copyright gabriele krafft 86

Beispiele: Betriebsausgabenpauschale (2) Betriebsausgabenpauschalierung als Steuervorteil: Sofern der Gesellschafter Geschäftsführer (nahezu) keine Ausgaben hat, wirkt die Geltendmachung „fiktiver“ Betriebsausgaben in Form des Betriebsausgabenpauschales – untechnisch gesprochen – wie ein Freibetrag. Beim 6%igen Betriebsausgabenpauschale bleiben 6% der Einnahmen (max. € 13. 200 pa) steuerfrei; beim 12%igen Betriebsausgabenpauschale bleiben 12% der Einnahmen (max. € 26. 400 pa) steuerfrei! copyright gabriele krafft 87

Beispiele: Betriebsausgabenpauschale (3) Gewinnfreibetrag: • Einkommensteuerpflichtigen mit betrieblichen Einkünften (z. B Ges. Gf. mit Einkünften aus s. A) – steht unabhängig von der Gewinnermittlungsart grundsätzlich ein Gewinnfreibetrag i. Hv 13% des Gewinnes als fiktive Betriebsausgabe zu. o Der investitionsbedingte GFB und Grundfreibetrag ist mit € 45. 350, 00 gedeckelt • Dem pauschalierten Gesellschafter Geschäftsführer steht der GFB nur für Gewinne bis € 30. 000 (nur Grundfreibetrag) also € 3. 600 zu copyright gabriele krafft 88

Beispiele: Betriebsausgabenpauschale (5) Unter Zugrundelegung der Prozentstaffelung ergibt sich ein GFB Maximalausmaß von € 45. 350 (vgl. § 10 Abs 1 Z 1 ESt. G): GFB-Bemessungsgrundlage: Einschränkung des investitionsbedingten GFB bei Wertpapieren auf den Ankauf von Wohnbauanleihen (Änderung durch AbgÄG 2014); für WJ, die nach dem 30. 6. 2014, aber vor dem 1. 1. 2017 enden; copyright gabriele krafft 89

Beispiele: Betriebsausgabenpauschale (6) • Der Gesellschafter-Geschäftsführer erzielt Einkünfte aus selbständiger Arbeit. In dieser Funktion verrechnet er seiner Gmb. H ein jährliches Geschäftsführerhonorar von € 100. 000 netto. Dem Geschäftsführer erwachsen aus seiner Tätigkeit – abgesehen von GSVG/BMSVG-Beiträgen – keine weiteren Betriebsausgaben. • Variante 1: Der Gesellschafter-Geschäftsführer nimmt die Betriebsausgabenpauschalierung nicht in Anspruch. • Variante 2: Der Gesellschafter-Geschäftsführer nimmt die Betriebsausgabenpauschalierung in Anspruch. Hinweis: • Die GSVG-Beiträge wurden auf Basis der Werte für das Jahr 2019 berücksichtigt. Aus Vereinfachungsgründen wurde ein allfälliger GFB bei der Berechnung der GSVG-Beiträge grundsätzlich nicht berücksichtigt (es wurden aber Berechnungs-Varianten dargestellt, bei denen der GFB die GSVG-Beiträge entsprechend kürzt; Berechnung erfolgt jeweils näherungsweise); der Steuertarif entspricht dem für das Jahr 2019 anzuwendenden Tarif; copyright gabriele krafft 90

Beispiel 1: Berechnung ohne Berücksichtigung des GFB Ohne BA-Pauschalierung Mit BA-Pauschalierung Nettohonorar 100. 000 -sonstige Ausgaben 0 6. 000 - GSVG/BMSVG/UV 20. 346 = Gewinn 79. 654 73. 654 Steuervorteil bei 48% Grenzsteuersatz 2. 880 *=6% von 100. 000 max 13. 200 copyright gabriele krafft 91

Ergebnis zu Beispiel 1 Entscheidungsregel für die Inanspruchnahme der Betriebsausgabenpauschalierung i. Hv 6% unter Außerachtlassung des GFB (§ 10 ESt. G) • Solange die tatsächlichen Betriebsausgaben (ohne Berücksichtigung jener Ausgaben, welche ohnedies nicht abpauschaliert werden) weniger als 6% des Nettohonorars (max. € 13. 200) betragen, sollte der Ges Gef. mit Einkünften aus selbständiger Arbeit die 6%ige Betriebsausgabenpauschalierung in Anspruch nehmen! • Durch die Geltendmachung des GFB kann sich der Steuervorteil zugunsten des nicht pauschalierten Ges Gf. verschieben aber nur dann, wenn Investitionen getätigt werden copyright gabriele krafft 92

Beispiel 2 - Berechnung mit Berücksichtung des GFB: 1) Mit Berücksichtigung eines GFB (Grundfreibetrag und investitionsbedingter GFB), sofern hinsichtlich des investitionsbedingten GFB begünstigte Investitionen i. Sd § 10 Abs 3 ESt. G im entsprechenden Ausmaß getätigt werden. 2) Mit Berücksichtigung des GFB (nur Grundfreibetrag; kein Investitionserfordernis); ein investitionsbedingter GFB ist für pauschalierte Gesellschafter Geschäftsführer nicht möglich (§ 10 Abs 1 Z 6 ESt. G). copyright gabriele krafft 93

Beispiel 3: Das jährliche Geschäftsführerhonorar beträgt nicht € 100. 000 netto, sondern € 93. 500: 1) Mit Berücksichtigung eines GFB (Grundfreibetrag und investitionsbedingter GFB), sofern hinsichtlich des investitionsbedingten GFB begünstigte Investitionen i. Sd § 10 Abs 3 ESt. G im entsprechenden Ausmaß getätigt werden. 2) Mit Berücksichtigung des GFB (nur Grundfreibetrag; kein Investitionserfordernis); ein investitionsbedingter GFB ist für pauschalierte Gesellschafter Geschäftsführer nicht möglich (§ 10 Abs 1 Z 6 ESt. G). copyright gabriele krafft 94

Beispiel 4: Das jährliche GF-Honorar beträgt € 50. 000, 00 netto: 1) Mit Berücksichtigung eines GFB (Grundfreibetrag und investitionsbedingter GFB), sofern hinsichtlich des investitionsbedingten GFB begünstigte Investitionen i. Sd § 10 Abs 3 ESt. G im entsprechenden Ausmaß getätigt werden. 2) Mit Berücksichtigung des GFB (nur Grundfreibetrag; kein Investitionserfordernis); ein investitionsbedingter GFB ist für pauschalierte Gesellschafter Geschäftsführer nicht möglich (§ 10 Abs 1 Z 6 ESt. G). copyright gabriele krafft 95

Beispiel 4 Variante: Das jährliche GF-Honorar beträgt € 50. 000, 00 netto (GFB kürzt die GSVG-Beitragsgrundlage – Berechnung näherungsweise): 1) Mit Berücksichtigung eines GFB (Grundfreibetrag und investitionsbedingter GFB), sofern hinsichtlich des investitionsbedingten GFB begünstigte Investitionen i. Sd § 10 Abs 3 ESt. G im entsprechenden Ausmaß getätigt werden. 2) Mit Berücksichtigung des GFB (nur Grundfreibetrag; kein Investitionserfordernis); ein investitionsbedingter GFB ist für pauschalierte Gesellschafter Geschäftsführer nicht möglich (§ 10 Abs 1 Z 6 ESt. G). copyright gabriele krafft 96

Beispiel 5: Das jährliche Geschäftsführerhonorar beträgt € 25. 000 netto: 1) Mit Berücksichtigung eines GFB (Grundfreibetrag und investitionsbedingter GFB), sofern hinsichtlich des investitionsbedingten GFB begünstigte Investitionen i. Sd § 10 Abs 3 ESt. G im entsprechenden Ausmaß getätigt werden. 2) Mit Berücksichtigung des GFB (nur Grundfreibetrag; kein Investitionserfordernis); ein investitionsbedingter GFB ist für pauschalierte Gesellschafter Geschäftsführer nicht möglich (§ 10 Abs 1 Z 6 ESt. G). copyright gabriele krafft 97

Beispiel 5 - Variante: Das jährliche Geschäftsführerhonorar beträgt € 25. 000 netto (GFB kürzt die GSVGBeitragsgrundlage – Berechnung näherungsweise): 1) Mit Berücksichtigung eines GFB (Grundfreibetrag und investitionsbedingter GFB), sofern hinsichtlich des investitionsbedingten GFB begünstigte Investitionen i. Sd § 10 Abs 3 ESt. G im entsprechenden Ausmaß getätigt werden. 2) Mit Berücksichtigung des GFB (nur Grundfreibetrag; kein Investitionserfordernis); ein investitionsbedingter GFB ist für pauschalierte Gesellschafter Geschäftsführer nicht möglich (§ 10 Abs 1 Z 6 ESt. G). copyright gabriele krafft 98

Entscheidungsregel für die Inanspruchnahme der Betriebsausgabenpauschalierung i. Hv 6% unter Berücksichtigung des GFB (§ 10 ESt. G) • Die Inanspruchnahme der 6%igen Betriebsausgabenpauschalierung (hier nur „GFB Grundfreibetrag“) ist für den Ges Gf mit Einkünften aus selbständiger Arbeit bis zu einer jährlichen Geschäftsführervergütung von ca € 93. 500, 00 (exkl. 20% USt) vorteilhafter. Bei einer jährlichen Geschäftsführervergütung von über € 93. 500, 00 ist die Nicht-Pauschalierung (diesfalls GFB Grundfreibetrag und investitionsbedingter GFB) vorteilhafter. • Hat der Gesellschafter Geschäftsführer weitere tatsächliche Betriebsausgaben (die ansonsten abpauschaliert wären), so ist die Nicht Pauschalierung bereits bei einer geringeren Geschäftsführervergütung vorteilhafter. copyright gabriele krafft 99

Steueroptimaler Gmb. HGeschäftsführerbezug mit Entscheidungsregel copyright gabriele krafft 100

Steuerliche Rahmenbedingungen zur Optimierung • • • Für Leistungsvergütungen bis € 11. 000 (als ESt Bemessungsgrundlage pa) fällt keine Einkommensteuer an. Der Grenzsteuersatz für Leistungsvergütungen zwischen > € 11. 000 und € 18. 000 (als ESt Bemessungsgrundlage pa) beträgt 25% (der Durchschnittssteuersatz beträgt 9, 72%). Der Grenzsteuersatz für Leistungsvergütungen zwischen > € 18. 000 und € 31. 000 (als ESt Bemessungsgrundlage pa) beträgt 35% (der Durchschnittssteuersatz beträgt 20, 32%). Der Grenzsteuersatz für Leistungsvergütungen zwischen > € 31. 000 und € 60. 000 (als ESt Bemessungsgrundlage pa) beträgt 42% (der Durchschnittssteuersatz beträgt 30, 80%). Der Grenzsteuersatz für Leistungsvergütungen zwischen > € 60. 000 und € 90. 000 (als ESt Bemessungsgrundlage pa) beträgt 48% (der Durchschnittssteuersatz beträgt 36, 53%). Der Grenzsteuersatz für Leistungsvergütungen zwischen > € 90. 000 und € 1. 000 (als ESt Bemessungsgrundlage pa) beträgt 50% (48, 79%). Leistungsvergütungen, die über eine ESt Bemessungsgrundlage von € 1. 000 hinausgehen, unterliegen einem Grenzsteuersatz von 55%. Die Gesamtsteuerbelastung (25% KöSt und 27, 5% KESt) beträgt seit 1. 1. 2016 für Gewinnausschüttungen einer Gmb. H linear 45, 625%. Gegenüber dem ab einem Jahreseinkommen von über € 60. 000 anzuwendenden Steuersatz von 48% besteht daher ein Steuervorteil von 2, 375% (48% – 45, 625%). Auf Grund der Mindest-Körperschaftsteuer sollte in der Gmb. H auf jeden Fall ein steuerlicher Mindestgewinn von € 7. 000 verbleiben. copyright gabriele krafft 101

Prämissen zur Optimierung des Ges-GF-Bezuges • Vorliegen einer Familien Gmb. H, dh der Ges GF hat die Möglichkeit, auf die Höhe des Geschäftsführerbezuges sowie auf die Höhe der Ausschüttungen Einfluss zu nehmen; • Vorliegen einer wesentlichen Beteiligung (dh die Optimierung ist bei Einkünften i. Sd § 22 Z 2 ESt. G sinnvoll) und eines ausschüttungsfähigen Gewinns; Grundsätzlich gilt: • Je niedriger der Geschäftsführerbezug, desto besser. Der Ansatz eines niedrigen Geschäftsführerbezuges reduziert die Belastung durch Lohnnebenkosten (Kommunalsteuer, DB und DZ); • Achtung: offene Ausschüttungen sind SV pflichtig! • Grenzsteuerbelastung liegt für Leistungsvergütungen (Einkünfte) bis € 60. 000 bei 42 %, für Vergütungen (Einkünfte) bis € 31. 000 bei 35 % und ist somit niedriger als die Ausschüttungsbelastung (i. Hv 45, 625%); copyright gabriele krafft 102

Allgemeine Steueroptimierungsregel für Leistungsvergütungen (1) • Die Summe der Leistungsvergütungen (ESt Bemessungsgrundlage) einer Gmb. H an den Ges Gf. sollte so optimiert werden, dass der Grenzsteuersatz (= Steuersatz auf den letzten verdienten Euro) noch bei 42% (und nicht etwa bei 48%) liegt. Der darüber hinaus in der Gmb. H verbleibende (Rest ) Gewinn kann ausgeschüttet werden (45, 625% Gesamtsteuerbelastung); • besteht beim Geschäftsführer kein „Kapitalbedarf“ in der Privatsphäre, so sollte der Gewinn in der Gmb. H einbehalten werden („Steuerstundung durch Thesaurierung“). copyright gabriele krafft 103

Allgemeine Steueroptimierungsregel für Leistungsvergütungen (2) • Würde man die jährliche Leistungsvergütung über € 60. 000 (als ESt Bemessungsgrundlage) ansetzen, würde von über € 60. 000 bis € 90. 000 der 48%ige Grenzsteuersatz, bei einer Leistungsvergütung zwischen € 90. 000 bis € 1. 000 der 50%ige Grenzsteuersatz und über € 1. 000 der 55%ige Grenzsteuersatz zur Anwendung gelangen, wohingegen die Gesamtsteuer belastung bei einer Gmb. H Gewinnausschüttung 45, 625% beträgt (45, 625% < 48% bzw. 50%). • Eine Ausschüttung ist also insoweit vorteilhafter, als die steuerliche Grenzbelastung der Leistungsvergütung über 45, 625% liegen würde! • Leistungsvergütungen, die über eine ESt. Bemessungsgrundlage von € 60. 000 pa hinausgehen, sind auf jeden Fall steuerlich nicht optimal copyright gabriele krafft 104

Berechnung des steueroptimalen GF-Bezuges copyright gabriele krafft 105

Berechnung des steueroptimalen GF-Bezuges copyright gabriele krafft 106

Ergebnis der Optimierung des Geschäftsführerbezuges (1) • Der steueroptimale jährliche Geschäftsführerbezug sollte im Jahr 2019 mindestens € 18. 825 und maximal € 89. 715 betragen. Die ESt Bemessungsgrundlage liegt bei diesen Geschäftsführerbezügen auf Grund der steuerlich abzugsfähigen Sozialversicherungsbeiträge (Unfall , Kranken und Pensionsversicherung), der abzugsfähigen Pflichtbeiträge i. Sd BMSVG (1, 53%) und des 6%igen Betriebsausgabenpauschales bei rund € 11. 000 bzw € 60. 000. • Sollte der Gf. andere einkommensteuerpflichtige Einkünfte erzielen (z. B Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung), erhöht sich dadurch die ESt Bemessungsgrundlage und der Geschäftsführerbezug ist dementsprechend zu reduzieren. copyright gabriele krafft 107

Ergebnis der Optimierung des Geschäftsführerbezuges (2) • Geschäftsführerbezüge über € 89. 715 pa sind im Jahr 2019 auf jeden Fall steuerlich nicht optimal, da hier Teile des Bezuges dem 48%igen bzw. einem höheren Grenzsteuersatz unterliegen. • Auf Grund der Mindest Körperschaftsteuer sollte in der Gmb. H auf jeden Fall ein steuerlicher Mindestgewinn von € 7. 000, 00 verbleiben. • Ein weiterer steuerlicher Vorteil kann sich durch Inanspruchnahme der Vorsteuerpauschalierung (§ 14 USt. G) ergeben. Die Vorsteuervergütung i. Hv 1, 8% wirkt im Rahmen einer Grenzbetrachtung wie eine unmittelbare Reduktion des effektiven Grenzsteuersatzes (vermindert Grenzsteuersatz von 48% durch das Vorsteuerpauschale auf 46, 20%) liegt aber immer noch über der Steuerbelastung von 45, 625% bei Ausschüttung copyright gabriele krafft 108

Risiken einer Optimierung des Geschäftsführerbezuges • Ein niedriger Geschäftsführerbezug reduziert die später zu erwartende Pensionshöhe und die Berechnungsbasis für allfällige Firmenpensions und Abfertigungsansprüche; • Ist das Entgelt derart niedrig, dass es nur noch „taschengeldähnlichen“ Charakter aufweist, ist es steuerlich überhaupt nicht anzuerkennen. Die Bezüge stehen in diesem Fall in keinem Verhältnis zur erbrachten Leistung und sind daher zur Gänze als verdeckte Ausschüttung zu behandeln. • Ist das Entgelt zwar unangemessen niedrig, liegt es betragsmäßig aber über einem „Taschengeld“, ist es bei sonstiger steuerlicher Unbedenklichkeit der Vereinbarung in Höhe der tatsächlichen Auszahlung anzuerkennen (es werden keine Einnahmen oder Ausgaben in fremdüblicher Höhe fingiert; vgl. Rz 1230 ESt. R). copyright gabriele krafft 109

Steueroptimale GF-Vergütung Gesamtbetrachtung (1) bei 100% Beteiligung des Ges. GF copyright gabriele krafft 110

Steueroptimale GF-Vergütung Gesamtbetrachtung (2) ACHTUNG: SV auf Ausschüttung mindert NICHT die BMG für ESt – sind WK bei KV-Einkünften sind nicht abzugsfähig!!! copyright gabriele krafft 111

Steueroptimale GF-Vergütung Gesamtbetrachtung Beachte: Bei wesentlich beteiligten Gesellschafter Geschäftsführern erhöht eine Ausschüttung die Bemessungsgrundlage für die GSVG maximal bis zum Erreichen der Höchstbetragsgrundlage Dadurch erhöht sich bei Ges. Gf. mit GF-Bezügen unter der jeweils geltenden Höchstbeitragsgrundlage, die Gesamtbelastung (siehe oben) ! Die Beiträge zur SV aus der offenen Ausschüttung sind nicht abzugsfähige Werbungskosten der Einkünfte aus Kapitalvermögen!! 112

Beispiel Vereinbarung einer rückwirkenden Anpassung copyright gabriele krafft 113

Rückwirkende Anpassung der Vergütung? Vw. GH 25. 5. 2016, 2013/15/0276 Ges. Gf , § 4/3 Ermittler, vereinbarte mit Gmb. H eine Vergütung von 15% vom Rohertrag (Monatsumsatz abzügl. WES); bei Verschlechterung der wirtschaftl. Lage kann angepasst werden Im 12/02 wurde unter Hinweis, dass sich für 02 kein Gewinn ergeben wird, die Vergütung rückwirkend mit 1. 1. 02 auf 5% vom Rohertrag angepasst und die zuviel erhaltenen Beträge rückverrechnet Zufluss durch Gutschrift auf seinem Verrechnungs konto gutgeschrieben oder Auszahlung bewirkt Die Rückzahlung stellt eine Einlage dar und vermindert daher nicht den Gewinn des Ges. Gf. Rückwirkende Rechts geschäfte sind ungeachtet ihrer zivil /unternehmens rechtlichen Zulässigkeit für den Bereich des Steuer rechts grundsätzlich nicht anzuerkennen copyright gabriele krafft 114

Beispiel Begünstigte Besteuerung einer Abfertigung bei schwankendem Beteiligungsverhältnis copyright gabriele krafft 115

Nichtbestehen einer wesentlichen Beteiligung 10 Jahre vor dem Anteilserwerb; begünstigte Besteuerung einer Abfertigungszahlung nach § 67 Abs 3 bzw. Abs 6 ESt. G (1) Beispiel: Anteile am Stammkapital eines Ges-Gf. einer Gmb. H: vom 1. 4. 2000 bis 31. 7. 2015: 25% vom 1. 8. 2015 bis 30. 9. 2018: 40% ab 1. 10. 2018: 50% (= arbeitsrechtliche Beendigung des DV). Mit dem Erwerb der 50%-igen Beteiligung wird dem Ges-Gf. eine Abfertigung zuerkannt und in der Folge ausbezahlt. 10 -jähriger Beobachtungszeitraum vom 1. 9. 2008 bis 30. 9. 2018. Innerhalb dieses Zeitraums überwiegt die Zeit der nicht wesentlichen Beteiligung (vom 1. 9. 2008 bis 31. 7. 2015), weshalb die im Oktober 2010 ausbezahlte (gesetzliche) Abfertigung gemäß § 67 Abs. 3 ESt. G 1988 begünstigt zu versteuern ist. Als Dienstzeit hat die Zeit vom 1. 4. 2000 bis 30. 9. 2018 Berücksichtigung zu finden. copyright gabriele krafft 116

Nichtbestehen einer wesentlichen Beteiligung 10 Jahre vor dem Anteilserwerb; begünstigte Besteuerung einer Abfertigungszahlung nach § 67 Abs 3 bzw. Abs 6 ESt. G (2) Fortsetzung - Beispiel: Für den Fall einer freiwilligen Abfertigung können auch tatsächlich geleistete Zeiten, die Dienstverhältnisse zu anderen Arbeitgebern vor dem 1. 4. 2000 betreffen, als Dienstzeit Berücksichtigung finden. Würde der Anteil des Ges-Gf in der Zeit von 1. 9. 2008 (oder 1. 4. 2000) bis 31. 7. 2015 26% betragen haben, hätte im Beobachtungszeitraum nicht nur überwiegend, sondern zur Gänze eine wesentliche Beteiligung bestanden, die Abfertigungszahlung wäre demnach den Einkünften aus sonstiger selbständiger Tätigkeit zuzuordnen und nicht nach § 67 ESt. G 1988 begünstigt zu versteuern. copyright gabriele krafft 117

Beispiele Auto und Geschäftsführer copyright gabriele krafft 118

BAP: KFZ-Überlassung durch die Gmb. H • Hinsichtlich der Pauschalierung (beim wesentlich beteiligten Ges GF) wird NUR der private Vorteil als Betriebseinnahme erfasst: ab 2018 VO BGBl II 70/2018 Sachbezugswerte. VO Grundsätzlich ist die SB VO anzuwenden. Der geldwerte Vorteil in Höhe des Wertes nach der Sachbezugswerteverordnung, stellt eine Betriebseinnahme dar, die Bemessungsgrundlage für das Pauschale erhöht WAHLWEISE können auch die tatsächliche Kosten angesetzt werden: Wird der geldwerte Vorteil auf Grundlage der tatsächlichen Kosten ermittelt, ist für die Anwendung der Pauschalierung ebenfalls nur der auf den privaten Nutzungsanteil entfallende Teil der Fahrzeugüberlassung als Betriebseinnahme zu erfassen. !! Für Zeiträume vor 2018 nach BFG nur die tatsächlichen Kosten zulässig, BMF „keine Bedenken“ bei analoger Anwendung SB-VO!! BAP = Betriebsausgabenpauschale copyright gabriele krafft 119

BAP: KFZ-Überlassung durch die Gmb. H • Hinsichtlich der Pauschalierung (beim wesentlich beteiligten Ges GF) wird NUR der private Vorteil als Betriebseinnahme erfasst: Beispiel: Die ersparten Aufwendungen betragen insgesamt € 1. 000. Davon entfallen € 400 (40%) auf betriebliche Fahrten. Für Zwecke der Inanspruchnahme des § 17 ESt. G ist von Betriebseinnahmen in Höhe von € 600 auszugehen, die in die Bemessungsgrundlage zur Ermittlung des Betriebsausgabenpauschales eingehen (ESt. R Rz 4109 a). Daher Erhöhung der BAP um 6% von 600 = 36, 00, daher steuerwirksam 564 € bei Grenzsteuersatz von 42% Steuerbelastung 237 € BAP = Betriebsausgabenpauschale copyright gabriele krafft 120

Unentgeltliche KFZ-Überlassung an den wesentlich bteiegtlien Ges. -GF Beispiel – Möglichkeit, die Werte lt. § 4 Sachbezugswerte. VO anzusetzen (vgl. auch Rz 1069 ESt. R): • „Im KJ 2017 wurden 9. 750 km betrieblich (65% der gesamten Jahreskilometerleistung) und 5. 250 km privat (35% der gesamten Jahreskilometerleistung) gefahren. • 35 % der dem Unternehmen entstandenen und tatsächlich nachgewiesenen Kosten sind beim Ges-GF steuerwirksam. • Werden die dem Unternehmen tatsächlich entstandenen Aufwendungen nicht nachgewiesen, ist der Wert der (privaten) Fahrzeugüberlassung in Anlehnung an die SB-VO mit 9% der tatsächlichen Anschaffungskosten des Fahrzeuges (das ist der sich aus § 4 Abs 2 der SB-VO bei einer [glaubhaften] Jahreskilometerleistung von nicht mehr als 6. 000 km ergebende Jahreswert) anzusetzen. “ copyright gabriele krafft 121

Kfz-Sachbezug wesentlich beteiligter Ges-GF - Kostenersatz (1) Beispiel: Ein zu 100% beteiligter Gesellschafter GF nutzt den Firmen PKW auch für private Fahrten. Für diese private Nutzung werden 30% aller Aufwendungen und der Af. A auf dem Verrechnungskonto des Gesellschafters erfasst. Lösung: • Wird die Privatnutzung des Firmen PKW auf dem Verrechnungskonto des GF angelastet (= Forderung der Gmb. H), stellt dies grundsätzlich einen Kostenbeitrag dar, welcher den Sachbezugswert mindert. • Ein Kostenbeitrag liegt jedoch nur insoweit vor, als die Forderung auch vom GF getilgt wird, der Ges GF also für die Privatnutzung auch tatsächlich bezahlt. Ein „Stehenlassen“ der Forderung widerspricht dem Fremdüblichkeitsgrundsatz. copyright gabriele krafft 122

Kfz-Sachbezug wesentlich beteiligter Ges-GF - Kostenersatz (2) Fortsetzung Lösung: • Sofern der (bezahlte) Kostenbeitrag das Ausmaß der Privatnutzung abdeckt, ist kein Sachbezug anzusetzen (vgl. Rz 79 der Info des BMF zum Komm. St. G). • Ist das Ausmaß der Privatnutzung (z. B Schätzung, da kein Fahrtenbuch) höher als der Kostenbeitrag, ist die Differenz als Sachbezugswert dem DB, DZ und der Komm. St zu unterwerfen. • Wird vom Ges GF ein Firmen PKW mit Anschaffungskosten über der Luxustangente verwendet und wird der Sachbezugswert in Anlehnung an die Sachbezugswerte VO ermittelt, sind die laufenden Kostenbeiträge zuerst gegen das unangemessene Ausmaß zu verrechnen. copyright gabriele krafft 123

BAP: Kostenersatz für Verwendung eigener Pkw – überwiegende betriebliche Nutzung Beispiel aus der ESt. R Rz 4109 a ESt. R: Ein wesentlich beteiligter Gmb. H-Geschäftsführer erhält für die betrieblichen Fahrten mit dem eigenen Pkw Kilometergelder als Kostenersatz. Er fährt 15. 000 km betrieblich und 10. 000 km privat. Das Kilometergeld für 15. 000 km kann nicht als durchlaufender Posten behandelt werden, weil der Ges-Gf auf Grund der überwiegenden betrieblichen Nutzung nur die anteiligen tatsächlichen Kfz-Kosten als Betriebsausgaben geltend machen könnte (Rz 1612 f). Um als durchlaufender Posten angesehen werden zu können, dürfte der Kostenersatz in diesem Fall nur in Höhe der auf die betriebliche Nutzung entfallenden anteiligen Kfz-Kosten des Gmb. H-Geschäftsführers geleistet werden. copyright gabriele krafft 124

Verrechnung von Kfz-Kosten durch den nicht wesentlich beteiligten Ges-GF (1) Der an der Gmb. H nicht wesentlich beteiligte Geschäftsführer erzielt Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (§ 25 Abs 1 Z 1 lit b ESt. G). Der Pkw ist nicht Betriebsvermögen der Gmb. H. Der Geschäftsführer verrechnet der Gmb. H für betriebliche Fahrten im Ausmaß von a) 10. 000 km b) 40. 000 km das amtliche Kilometergeld. Welche steuerlichen Konsequenzen ergeben sich daraus bei der Gmb. H und beim Geschäftsführer? copyright gabriele krafft 125

Verrechnung von Kfz-Kosten durch den nicht wesentlich beteiligten Ges-GF (2) Zu a: Die verrechneten Kilometergelder stellen bei der Gmb. H Betriebsausgaben und beim Geschäftsführer nicht steuerbare Einnahmen (§ 26 Z 4 lit a ESt. G 1988) dar. Zu b: Die verrechneten Kilometergelder sind bei der Gmb. H Betriebsausgaben und beim Ges Gf. nicht steuerbare Einnahmen, wenn die Beträge ohne die Bestimmung des § 26 Z 4 lit a ESt. G 1988 den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zuzurechnen wären. Bis zu 30. 000 km ist das Kilometergeld nicht zu beanstanden Für die übrigen 10. 000 km liegt steuerpflichtiger Arbeitslohn bzw. wenn bereits eine angemessene GF Vergütung geleistet wird eine verdeckte Ausschüttung gemäß § 8 Abs 2 KSt. G vor Ein Hinweis für das Vorliegen einer verdeckten Ausschüttung könnte auch sein, dass nur dem nicht wesentlich beteiligten Kilometergelder für 40. 000 km abgegolten werden, einem Fremdgeschäftsführer jedoch nicht. copyright gabriele krafft Ges Gf. 126

Beispiele Lohnnebenkosten copyright gabriele krafft 127

Kommunalsteuerpflicht der Bezüge eines 100% Ges-GF (Vw. GH vom 25. 01. 2012, 2008/13/0135) Bezüge des 100%-Ges-GF wurden anlässlich einer GPLA in die Kommunalsteuerbemessungsgrundlage einbezogen. • In der dagegen erhobenen Berufung wurde eingewendet, dass die Bezüge nicht der Kommunalsteuerpflicht unterlägen, weil der Ges GF weder in den geschäftlichen Organismus eingegliedert sei noch regelmäßig entlohnt werde, weil sich sein Entgelt nach Prozenten am Umsatz orientiere. • Der Vw. GH hat die Beschwerde insbesondere unter Hinweis auf die Ausführungen im Erkenntnis vom 10. 11. 2004, 2003/13/0018 (organisatorische Eingliederung gegeben; Weisungsgebundenheit nicht relevant) abgewiesen. copyright gabriele krafft 128

Nicht beteiligter GF – Einkünfte aus ns. A BFG vom 24. 07. 2014, RV/6100559/2012 (1) Fremdgeschäftsführer erhält KEINE laufende Entlohnung Hat umfassende Handlungs und Vertretungsvollmacht Für seine Tätigkeit rechnete er (Vermittlungs)Provisionen über sein Einzelunternehmen ab und erklärte sie als Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Weisungsfreiheit behauptet • GPLA: Provisionseinkünfte stellen in wirtschaftlicher Betrachtungsweise die Entlohnung für Gf. Tätigkeit dar. Daher: ns. A Einkünfte und Lohnnebenkosten copyright gabriele krafft 129

Nicht beteiligter GF – Einkünfte aus ns. A BFG vom 24. 07. 2014, RV/6100559/2012 (3) Organisatorische Eingliederung: • Im Falle von Personen, die über einen längeren Zeitraum Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft sind, bejaht der Verwaltungsgerichtshof unabhängig vom konkreten Umfang und tatsächlichen Ausmaß der Geschäftsführertätigkeit in ständiger Rechtsprechung deren organisatorische Eingliederung in den Betrieb der Gesellschaft (etwa Vw. GH 2. 7. 2002, 2001/14/0055; 22. 12. 2004, 2002/15/0140; siehe auch UFS 19. 12. 2012, RV/0547 S/12 u. a. ) Weisungsgebundenheit: • Gemäß § 20 Abs 1 Gmb. HG sind die Geschäftsführer der Gesellschaft gegenüber verpflichtet, alle Beschränkungen einzuhalten, die in dem Gesellschaftsvertrage, durch Beschluss der Gesellschafter oder in einer für die Gesellschafter verbindlichen Anordnung des Aufsichtsrates für den Umfang ihrer Befugnis, die Gesellschaft zu vertreten, festgesetzt sind. „Stille Autorität“ der Generalversammlung reicht für das Vorliegen der Weisungsunterworfenheit aus (vgl. Vw. GH 21. 11. 2007, 2005/08/0051). copyright gabriele krafft 130

Beispiel Reisekosten copyright gabriele krafft 131

Reisekosten bei nicht wesentlich beteiligten Ges-GF (1) Sachverhalt: • Der anzuwendende KV sieht Tagesgelder grundsätzlich erst ab Überschreitung der 12 km Grenze vor. Der KV enthält jedoch eine ausdrückliche Ermächtigung, im Rahmen einer Betriebsvereinbarung auch für Dienstreisen innerhalb dieser Entfernung Tagesgelder zu gewähren. • Da die Betriebsvereinbarung für den nicht wesentlich beteiligten Ges GF nicht anwendbar ist, werden diesem die Tagesgelder für Reisen im Nahebereich auf Grund einer Einzelvereinbarung gewährt. Frage: • Können Tagesgelder steuerfrei zur Auszahlung gelangen? copyright gabriele krafft 132

Reisekosten bei nicht wesentlich beteiligtem Ges-GF (2) • • • Diäten können für den nicht wesentlich beteiligten Ges GF nur im Rahmen des § 26 ESt. G steuerbegünstigt behandelt werden. Die steuerfreie Zahlung von Diäten für Außendiensttätigkeiten im Rahmen des § 3 Abs. 1 Z 16 b ESt. G ist nur insoweit zulässig, als der Arbeitgeber auf Grund einer lohngestaltenden Vorschrift gemäß § 68 Abs. 5 Z 1 bis 6 ESt. G dazu verpflichtet ist. Geschäftsführer sind gemäß § 36 Arb. VG keine Arbeitnehmer i. Sd II. Teiles des Arb. VG. Daher kann für diese – selbst wenn ein BR besteht – keine verbindliche Betriebsvereinbarung i. Sd Arb. VG abgeschlossen werden. Soweit daher keine sonstige lohngestaltende Vorschrift (z. B Kollektivvertrag) eine Regelung für Vergütungen anlässlich von Außendiensttätigkeiten von Geschäftsführern vorsieht, können Reiseaufwandentschädigungen an diese auf Grund der kollektivvertraglichen Ermächtigung nicht gemäß § 3 Abs. 1 Z 16 b ESt. G steuerfrei ausbezahlt werden. Zur Anwendbarkeit des Kollektivvertrages für GF (siehe Vw. GH 14. 1. 2013, 2010/08/0171). copyright gabriele krafft 133

VIEL ERFOLG!! copyright gabriele krafft