Yritysverotus Verotusmenettely ja muutoksenhaku OTK OTM Ilkka Lahti

Yritysverotus – Verotusmenettely ja muutoksenhaku OTK / OTM Ilkka Lahti 2017

Verotuksen toimittaminen • Taustalla hallintolaki ja hallinnolliset periaatteet. • Erityislakina verotusmenettelystä annettu laki. – sovelletaan vain tiettyjen verojen osalta: 1. 2. 3. 4. valtiolle tulon perusteella suoritettava vero (valtionvero); kunnalle tulon perusteella suoritettava vero (kunnallisvero); yhteisön ja yhteisetuuden tulon perusteella suoritettava vero (yhteisön tulovero); evankelis-luterilaisen kirkon ja ortodoksisen kirkkokunnan seurakunnalle suoritettava vero (kirkollisvero); 5. Kansaneläkelaitokselle suoritettava vakuutetun maksu (sairausvakuutusmaksu); ja 6. valtiolle yleisradioverosta annetun lain mukaan suoritettava vero (henkilön yleisradiovero ja yhteisön yleisradiovero). • Hallintolainkäyttölakia sovelletaan tuomioistuimissa mutta sitä ei sovelleta viranomaisissa. 2

Verohallinto • • Toimivalta laajasti verotuksen toimittaminen Alueellisesti toimivalta koko Suomi. Verovirastot ovat poistuneet. Veronmaksaja ja -saaja. 3

Verovuosi tuloverotuksessa • Verovuosi on kalenterivuosi tai, jos kirjanpitolaissa tarkoitettuna tilikautena ei ole kalenterivuosi, se tai ne tilikaudet, jotka ovat kalenterivuoden aikana päättyneet. • Tuloverotus toimitetaan erikseen annettujen tietojen perusteella ja eroaa oma-aloitteisista veroista. 4

Ilmoitusvelvollisuus • Ilmoitettava (omasta aloitteesta) – – veronalaiset tulonsa, niistä tehtävät vähennykset, tiedot varoistaan ja veloistaan sekä muut verotukseen vaikuttavat tiedot. • Verohallinto antaa tarkemmat määräykset veroilmoituksen antamisajankohdasta ja muusta menettelystä veroilmoituksen antamiseksi sekä annettavista tiedoista ja selvityksistä sekä niiden antamistavasta. – Verohallinnon päätös (normi) • Ilmoittamisvelvollisuuden täyttämisestä on vastuussa yhteisön hallitus tai hallinto, yhtymän osakas

Ilmoitusvelvollisuus • Verovelvollisen on Verohallinnon tai muutoksenhakuviranomaisen (oikaisulautakunta, hallinto-oikeuden tai KHO) kehotuksesta annettava ne täydentävät tiedot ja selvitykset sekä esitettävä tositteet, jotka saattavat olla tarpeen hänen verotuksessaan tai hänen verotustaan koskevaa muutoksenhakua käsiteltäessä. – Hallintolain mukaan viranomaisen on hankittava selvitys, minkä viranomainen voi toiselta viranomaiselta saada maksutta • Ilmoitusvelvollisuudesta on erotettava näyttötaakka • Pääasiallisesti sen osapuolen, jolla on siihen paremmat edellytykset, on esitettävä asiasta selvitystä.

2017: sähköinen ilmoittaminen • Yhteisön ja yhteisetuuden on annettava veroilmoitus sähköisesti (sähköinen veroilmoitus). • Verohallinto voi erityisestä syystä hyväksyä ilmoituksen antamisen paperisena.

Sivullisen tiedonanto • Jokaisen on toimitettava Verohallinnolle verotusta varten tarpeelliset tiedot maksamistaan tai välittämistään rahanarvoisista suorituksista, niiden oikaisuista, saajista ja suoritusten perusteista. • Velvollisuus on hyvin laaja. 8

Sivullisen erityinen tiedonantovelvollisuus • Jokaisen on annettava Verohallinnon kehotuksesta nimen, pankkitilin numeron, tilitapahtuman tai muun vastaavan yksilöinnin perusteella tietoja, jotka saattavat olla tarpeen muun verovelvollisen verotusta tai muutoksenhakua koskevan asian käsittelyä varten ja jotka selviävät hänen hallussaan olevista asiakirjoista tai muutoin ovat hänen tiedossaan – jollei hänellä lain mukaan ole oikeutta kieltäytyä todistamasta asiasta. • Verotukseen vaikuttavia, taloudellista asemaa koskevia tietoja ei kuitenkaan saa kieltäytyä antamasta. 9

Sivullisen erityinen tiedonantovelvollisuus KHO 2016: 127 ü Verokonsultointia harjoittava yhtiö ei ollut velvollinen luovuttamaan asiakkaansa toimeksiannosta laatimaansa verotusta koskevaa muistiota Verohallinnolle. Asiassa otettiin huomioon muistion luonne lähinnä arviona asiakkaana olevan verovelvollisen verokohtelusta sekä se, että muistio ei itsessään muodostanut verotuksen perustetta, sekä todistamiskieltoa koskevista säännöksistä ilmenevät periaatteet. Äänestys 3 -2 perusteluista. ü Laki verotusmenettelystä 19 § Arvonlisäverolaki 170 § 1 momentti Hallintolainkäyttölaki 39 b § ja 39 c § (799/2015) Oikeudenkäymiskaari 17 luku 13 § 1 momentti (732/2015) 10

Päätöksen valituskelpoisuus KHO 30. 8. 2016/3593 ü Verohallinto oli kirjallisessa kehotuksessaan aiempaan tietopyyntöönsä, lähettämäänsä lisäselvitykseen ja keskusteluihin viitaten kehottanut yhtiötä esittämään muun ohessa verotusmenettelystä annetun lain 21 §: n nojalla kehotuksessa erikseen mainitun aineiston. Kirjalliseen kehotukseen oli liitetty hallintolain 47 §: n ja hallintolainkäyttölain 14 §: n mukainen valitusosoitus. Korkein hallinto-oikeus katsoi, että Verohallinnon aiemman tietopyynnön ja keskustelujen jälkeen antama kirjallinen kehotus aineiston esittämisestä vertailutietotarkastusta varten oli verotusmenettelystä annetun lain 3 luvun 23 a §: n 1 momentissa (875/2012) tarkoitettu päätös, johon sai hakea muutosta valittamalla. ü Laki verotusmenettelystä 23 a § 1 momentti (875/2012) 11

Siirtohinnoitteludokumentointi • Verovelvollisen on laadittava kirjallinen selvitys verovuoden aikana 31 §: ssä tarkoitetussa etuyhteydessä tekemistään liiketoimista, joissa liiketoimen toinen osapuoli on ulkomaalainen, sekä ulkomaalaisen yrityksen ja sen Suomessa sijaitsevan kiinteän toimipaikan välisistä toimista (siirtohinnoitteludokumentointi). • Pieniltä ja keskisuurilta yrityksiltä ei edellytetä siirtohinnoitteludokumentointia. • Pienellä ja keskisuurella yrityksellä tarkoitetaan yritystä: 1. jonka palveluksessa on vähemmän kuin 250 henkilöä; 2. jonka liikevaihto on enintään 50 miljoonaa euroa tai taseen loppusumma enintään 43 miljoonaa euroa; ja 3. joka täyttää mikroyritysten sekä pienten ja keskisuurten yritysten määritelmästä annetussa komission suosituksessa 2003/361/EY tarkoitetut yrityksen riippumattomuutta kuvaavat ja muut suositukseen sisältyvät pienen ja keskisuuren yrityksen tunnusmerkit. 12

Verotarkastus • Verovelvollisen on Verohallinnon kehotuksesta verovuoden aikana tai myöhemmin esitettävä Suomessa tarkastettavaksi – kirjanpitonsa, muistiinpanonsa samoin kuin – kaikki se elinkeinotoimintaan tai muuhun tulonhankkimistoimintaan liittyvä sekä muu aineisto ja – omaisuus, joka saattaa olla tarpeen hänen verotuksessaan tai hänen verotustaan koskevaa muutoksenhakua käsiteltäessä. • Suoritetusta verotarkastuksesta on laadittava verotarkastuskertomus, jollei erityisistä syistä muuta johdu. 13

Tasapuolisuus • Verotusmenettelyssä ja muissa verotukseen liittyvissä toimissa veronsaajien ja verovelvollisen edut tulee ottaa huomioon tasapuolisesti. • Verovelvollisen eduksi säännös oikaisulautakunnan käsittelyssä – äänten mennessä tasan, asia ratkaistaan verovelvolliselle eduksi.

Kuuleminen • Jos verotusta toimitettaessa poiketaan olennaisesti verovelvollisen antamasta veroilmoituksesta tai jos viranomainen oikaisee verotusta verovelvollisen vahingoksi, verovelvollista on kuultava. – Mm veronkorotuksesta aina kuultava – Kuuleminen voi olla muotoa ”Voitte esittää asiassa tarpeellisen selvityksen” – Asetettava määräaika ”viimeistään” • Pyydettäessä verovelvolliselta vastinetta tai muuta selvitystä mahdollisuuksien mukaan on mainittava, mistä seikoista selvitystä erityisesti tulisi esittää. – Pääsääntöisesti Verohallinnon tulee ohjata asiassa (tasapuolisuus huomioiden) 14. 6. 202 1

Perusteluvelvollisuus • Päätös on perusteltava, jos siinä poiketaan veroilmoituksesta tai oikaisuvaatimuksesta tai jos verotusta muutetaan verovelvollisen vahingoksi. • Veroilmoituksesta poikettaessa perusteluiden ei tarvitse olla verotuspäätöksessä, vaan ne pidetään saatavina Verohallinnossa. – On syytä tarkistaa, onko sähköisesti laadittu muistio tulostettu verotusasiakirjoihin, jos perusteluita tiedustellaan – Asianosaisjulkisuus! • Jos sovelletaan arvioverotusta, veron kiertämistä, peiteltyä osinkoa, selvittämätöntä omaisuuden lisäystä, kansainvälistä peiteltyä voitonsiirtoa tai veronkorotusta koskevia säännöksiä, asiakirjoihin on merkittävä päätöksen perusteena oleva lainkohta – Tarvittaessa momentti 14. 6. 202 1

Veronkorotus • Jaettu kolmeen ryhmään: – vähäinen puutteellisuus tai virhe eikä verovelvollinen ole noudattanut todistettavasti lähetettyä kehotusta – enintään 150 € – olennaisesti vaillinaisena tai virheellisenä tai antanut ne vasta todistettavasti lähetetyn kehotuksen jälkeen – enintään 800 € – tietensä tai törkeästä huolimattomuudesta antanut olennaisesti väärän veroilmoituksen – enintään 30 % lisätystä tulosta 14. 6. 202 1

Oikaiseminen vahingoksi (-2016) • Verohallinto voi oikaista verotusta verovelvollisen vahingoksi kolmella eri perusteella – Selvät virheet oikaistava on vuoden kuluessa verovelvollisen verotuksen päättymistä seuraavan vuoden alusta. – Kirjoitusvirheestä, laskuvirheestä tai muusta niihin verrattavasta erehdyksestä taikka jos verotus on perustunut sivullisilta saatuihin virheellisiin tai puutteellisiin tietoihin - 2 v – ei ole antanut veroilmoitusta tai hän on antanut puutteellisen, erehdyttävän tai väärän veroilmoituksen, taikka muuten laiminlyönyt ilmoittamisvelvollisuutensa – 5 v • – Muissa tilanteissa ei oikaisua Verohallinnon toimesta – Veronsaajalla oikeus muutoksenhakuun Verotuksen päättymisen jälkeen Verohallinto ei voi ilman eritystä syytä jatkaa asian selvittämistä – verotus ei voi jäädä ”auki” edes ilmoituksella. 14. 6. 202 1

2017: oikaisu hyväksi • Jos verotuksessa on virhe, jonka johdosta verovelvolliselle on määrätty liikaa veroa, Verohallinto oikaisee verotusta verovelvollisen hyväksi. • Verotuksen oikaisu verovelvollisen hyväksi on tehtävä kolmen vuoden kuluessa verovuoden päättymistä seuraavan vuoden alusta.

2017: oikaisu vahingoksi (VML 56 §) • Jos verovelvollinen on jäänyt osaksi tai kokonaan verottamatta tai hänelle on muuten jäänyt määräämättä säädetty vero, Verohallinto oikaisee verotusta verovelvollisen vahingoksi. • Verotuksen oikaisu verovelvollisen vahingoksi on tehtävä kolmen vuoden kuluessa verovuoden päättymistä seuraavan vuoden alusta. • Verotusta ei oikaista, jos Verohallinto on selvittänyt ja nimenomaisesti ratkaissut asian. Verotusta voidaan kuitenkin oikaista, jos ratkaisu asiassa on perustunut virheelliseen tai puutteelliseen selvitykseen taikka asiassa on ilmennyt sellaista uutta selvitystä, joka olisi voinut vaikuttaa asian ratkaisuun. Kirjoitusvirhe, laskuvirhe tai muu niihin verrattava erehdys voidaan oikaista.

2017: oikaisuajan jatkaminen • Verohallinto voi jatkaa 56 §: ssä säädettyä verotuksen oikaisuaikaa yhdellä vuodella, jos: 1. valvontatoimi on alkanut toisen viranomaisen antaman tai muualta saadun tiedon perusteella poikkeuksellisen myöhään taikka se vaatii viranomaisyhteistyötä; 2. verovelvollinen on antanut asiaa koskevan ilmoituksen tai muun selvityksen poikkeuksellisen myöhään taikka valvontatoimen kohteena oleva verovelvollinen vaikeuttaa olennaisesti valvontatoimen suorittamista.

2017: pidennetty oikaisuaika (VML 56 b §) • Verotusta voidaan oikaista verovelvollisen vahingoksi 56 §: ssä säädetyn oikaisuajan estämättä kuuden vuoden kuluessa verovuoden päättymistä seuraavan vuoden alusta siltä osin kuin verotuksen oikaisun perusteena on: 1. 31 §: ssä säädetty siirtohinnoitteluoikaisu; 2. 31 §: ssä tarkoitetussa etuyhteydessä olevien osapuolten välinen yritys- tai rahoitusrakenteita koskeva järjestely; tai 3. sellainen verovelvollisen verotukseen vaikuttava tieto, joka on saatu kansainvälisessä tietojenvaihdossa muutoin kuin automaattisessa tietojenvaihdossa.

2017: rikosperusteinen oikaiseminen (VML 56 c §) • Verotusta voidaan oikaista verovelvollisen vahingoksi 56 §: ssä säädetyn oikaisuajan estämättä vuoden kuluessa sen kalenterivuoden päättymisestä, jonka aikana syyttäjä on nostanut syytteen rikoslain (39/1889) 29 luvun 1— 3 §: ssä tarkoitetussa rikosasiassa. • Verohallinto oikaisee 1 momentissa tarkoitetun päätöksen siltä osin kuin syyttäjä on peruuttanut syytteen taikka syyte on lainvoimaisella tuomiolla tai päätöksellä hylätty tai jätetty tutkimatta. Menettelyssä noudatetaan, mitä verotuksen oikaisusta verovelvollisen hyväksi säädetään 55 §: ssä.

2017: rikosperusteinen oikaiseminen (VML 56 c §) • Rikosperusteinen verotuksen oikaisu voidaan kohdistaa oikeushenkilöön, jos 1 momentissa tarkoitetusta rikoksesta syytetään oikeushenkilön puolesta toiminutta luonnollista henkilöä.

2017: muutoksenhaun määräajat (VML 64 §) • Oikaisuvaatimus on tehtävä kolmen vuoden kuluessa verovuoden päättymistä seuraavan vuoden alusta. • Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön, kunnan, seurakunnan ja Kansaneläkelaitoksen on tehtävä oikaisuvaatimus neljän kuukauden kuluessa verovelvollisen verotuksen päättymisestä. • Oikaisuvaatimus voidaan kuitenkin aina tehdä 60 p. kuluessa päivästä, jona muutoksenhakuun oikeutettu on saanut päätöksestä tiedon. VOVA: n, kunnan, seurakunnan ja Kansaneläkelaitoksen määräaika lasketaan päätöksen tekemisestä.

2017: valituksen määräaika • Valitus on tehtävä 60 päivän kuluessa oikaisuvaatimukseen annetun päätöksen tiedoksisaannista. • Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön, kunnan, seurakunnan ja Kansaneläkelaitoksen valitusaika lasketaan päätöksen tekemisestä.

Muutoksenhaku – asteet • Verotuksen oikaisulautakunta – – Käsittelee oikaisuvaatimukset Edustuksellinen elin Ei ole verotuksen toimittamista eikä osa Verohallintoa Toimivalta koko Suomi • Valitus hallinto-oikeuteen – Alueellinen toimivalta – käsittelee valitukset oikaisupäätöksistä ja joissain verolajeissa valitukset • Jatkovalitus korkeimpaan hallinto-oikeuteen – Edellyttää valituslupaa 27

Luottamuksensuoja 1. Jos asia on tulkinnanvarainen tai epäselvä ja 2. jos verovelvollinen on toiminut vilpittömässä mielessä 3. viranomaisen noudattaman käytännön tai ohjeiden mukaisesti, on asia ratkaistava tältä osin verovelvollisen eduksi. • Kaikkien edellytysten täytyy täyttyä yhtä aikaa ja vedottava suojaan • Keskeistä käytännössä, milloin on muodostunut viranomaisen käytäntö – Joko verotuksen toimittamisen yhteydessä tai yksittäisestä päätöksestä 14. 6. 202 1

Verotustietojen julkisuus • Hallinnossa tietojen julkisuus on vahva pääsääntö – laki viranomaisten toiminnan julkisuudesta • Verotuksessa puolestaan vahva pääsääntö tietojen salassapito - laki verotustietojen julkisuudesta ja salassapidosta – lakia sovelletaan verotusta varten Verohallinnolle annettuihin ja Verohallinnossa laadittuihin yksittäistä verovelvollista koskeviin asiakirjoihin (verotusasiakirjat) ja niihin sisältyviin tietoihin (verotustiedot). Mitä tässä laissa säädetään verovelvollisesta, koskee myös muuta ilmoittamis- ja tiedonantovelvollista sekä yhtymää. 29

Verotustietojen julkisuus • Tuloverotuksessa julkisia ovat tiedot: – – – verovelvollisen nimi, syntymävuosi ja se maakunta valtionverotuksessa verotettavasta ansiotulosta; valtionverotuksessa verotettavasta pääomatulosta; kunnallisverotuksessa verotettavasta tulosta; tuloverosta, kunnallisverosta sekä maksuunpantujen verojen ja maksujen yhteismäärästä; – ennakoiden yhteismäärästä; – veronkannossa maksettavasta ja palautettavasta määrästä. 30

Yhteisöjen tiedot • Yhteisöjen ja yhteisetuuksien julkisia ovat tiedot: – – – nimi, kotikunta sekä yritys- ja yhteisötunnus verotettavasta tulosta; maksuunpannun veron yhteismäärästä; ennakoiden yhteismäärästä; veronkannossa maksettavasta tai palautettavasta määrästä. 31