TRANSFER FYATLANDIRMASINDA EMSALLERE UYGUNLUK LKES VE RAPOR DZENLEME

TRANSFER FİYATLANDIRMASINDA EMSALLERE UYGUNLUK İLKESİ VE RAPOR DÜZENLEME TEKNİKLERİ Ankara, 2013 1

Hangi Mükellefler Rapor Hazırlayacak Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı'na Kayıtlı Mükellefler -Yurt içi işlemler -Yurt dışı İşlemler -Serbest Bölgelerdeki Mükelleflerle Olan Yurt İçi İşlemleri Diğer Kurumlar Vergisi Mükellefleri -Yurt dışı işlemleri 01/01/2007 -Serbest Bölgelerdeki Mükelleflerle Olan Yurt İçi İşlemleri 01/01/2008 Serbest Bölgelerde Faaliyet Gösteren -Yurt içi İşlemleri KV Mükellefleri 01/01/2007 01/01/2008 2

Rapor Kapsamına Girmeyen İşlemler Kurumlar vergisi mükelleflerinin istihdam ilişkisi içinde bulunmaları nedeniyle ilişkili kişi sayılanlarla yaptığı işlemlere ilişkin bilgi ve belgelere düzenlenecek YILLIK TRANSFER FİYATLANDIRMASI RAPORUNDA yer vermelerine gerek bulunmamaktadır. Kurum çalışanlarının söz konusu kurum ile ilişkilerinin sadece işçi-işveren ilişkisi içinde bulunması durumunda ilgili kurum ile kurum çalışanı, yapılan ücret ödemeleri bakımından ilişkili kişi kapsamında değerlendirilmemektedir. Ancak, kurum ile çalışanları arasında istihdam ilişkisi dışındaki işlemler, ilişkili kişilerle yapılan işlem kapsamında değerlendirilir. 3

Hangi Sürede Hazırlanacak? Bir hesap dönemine ilişkin Yıllık Transfer Fiyatlandırması Raporu; ØKurumlar vergisi beyannamesinin verilme süresine kadar hazırlanmalıdır. Øİstenmesi durumunda - İdare'ye veya - İlgili şirketin vergi incelemesini yapmakla görevlendirilen inceleme elemanına ibraz edilmek zorundadır. 4

Yıllık Transfer Fiyatlandırması Raporunun İçeriği / 1 TEMEL SÜREÇ FAALİYETİN VE İLİŞKİLİ KİŞİLERLE GERÇEKLEŞTİRİLEN İŞLEMLERİN TANIMLANMASI KARŞILAŞTIRILABİLİRLİK ANALİZİ – İŞLEV ANALİZİ YÖNTEM SEÇİMİ BELGELEME TRANSFER FİYATLANDIRMASI ANALİZİ İÇ VE DIŞ EMSAL SORGULAMA 5

Yıllık Transfer Fiyatlandırması Raporunun İçeriği / 2 I –Genel Bilgiler q Raporun amacı ve kapsamı q Şirket hakkında genel bilgiler q Şirketin tarihçesi, faaliyet alanı, ortaklık yapısı, işyerleri, yönetim ve personel yapısı q Faaliyet gösterilen sektörün ekonomik ve pazar koşulları q Sektör analizi q İş stratejileri 6

Yıllık Transfer Fiyatlandırması Raporunun İçeriği / 3 II –İlişkili Kişiler Hakkında Bilgiler q İlişkili kişilerin vergi kimlik numaraları, adresleri, telefon numaraları q İlişkili kişilerin organizasyon şeması içindeki yeri q İşletme yapıları, üretim ya da hizmet süreç ve yöntemleri q Faaliyet alanları q Faaliyet gösterilen sektördeki ekonomik ve pazar koşulları ile yasal düzenlemeler 7

Yıllık Transfer Fiyatlandırması Raporunun İçeriği / 4 III–İlişkili Kişiler Arasındaki İşlemlerin Ayrıntılarına İlişkin Bilgiler q İlişkili kişiler arasında gerçekleştirilen İşlemlere ilişkin ayrıntılı bilgiler q İlişkili kişiler arasındaki sözleşmelere ait ayrıntılı bilgiler q Her bir işlem bazında karşılaştırılabilirlik analizi q Karşılaştırılabilirlik analizi kapsamında; mükellefin ve ilişkili kişilerin gerçekleştirdikleri işlevler, üstlendikleri riskler ile işlemlerde kullanılan maddi ve gayri maddi varlıklara ilişkin karşılaştırmalı işlev analizi tablosu İşlev ve risk matrisi. doc 8

Yıllık Transfer Fiyatlandırması Raporunun İçeriği / 5 Karşılaştırılabilirlik Analizi 1. 2. 3. 4. 5. Amaç, en güvenilir emsal/emsalleri bulmaktır. Temel adımlar: Mal veya hizmetlerin nitelikleri Ø Malların fiziksel özellikleri, kalite ve güvenirliği, hizmet yapısı ve büyüklüğü, gayri maddi haklarda işlemin biçimi, garanti süresi vb. İşlev analizi Ø Gerçekleştirilen fonksiyonlar (üretim, ar-ge, pazarlama vb. ) Ø Üstlenilen riskler (pazar riski, kur riski, ürün sorumluluğu riski, kredi riski, stok riski, ar-ge riski vb. ) Ø Varlıklar (maddi / gayri maddi varlıkların türü, niteliği) Ekonomik koşullar Ø Coğrafi konum, pazar hacmi, rekabet koşulları, yasal düzenlemeler, ulaşım maliyetleri, perakendeci- toptancı vb. ) İş stratejileri Ø Pazar payının artırılması/korunması, yeni ürün geliştirme, portföy çeşitlendirme vb. Sözleşmelerin şart ve koşulları 9

Yıllık Transfer Fiyatlandırması Raporunun İçeriği / 6 İç ve Dış Emsaller q İç Ø Ø Ø emsaller Tespiti ve bulunması daha kolaydır Daha güvenilirdir Belgelendirmede daha az maliyetlidir q İç emsal var ve güvenilir ise, dış emsal aramaya gerek yoktur. 10

Yıllık Transfer Fiyatlandırması Raporunun İçeriği / 7 IV–Transfer Fiyatlandırması Analizlerine İlişkin Bilgiler q Karşılaştırılabilirlik analizine ilişkin ayrıntılar, karşılaştırılabilir işlemlerin seçiminde kullanılan kıstaslar ile düzeltme yapılmış ise bunlara ilişkin ayrıntılı bilgiler q Transfer fiyatlandırması yöntemi seçimi q Kullanılan transfer fiyatlandırması yönteminin diğer yöntemlerle karşılaştırılarak o yöntemin kullanılma gerekçelerinin ve seçilen yöntemin en uygun yöntem olduğuna ilişkin bilgi, belge, hesaplamalar q Emsal arama sürecine, sonuçlarına ve emsal fiyat aralığı tespit edilmiş ise bu aralığa ilişkin hesaplamalara ait bilgi ve belgeler 11

Yıllık Transfer Fiyatlandırması Raporunun İçeriği / 8 V–Sonuç q Rapor kapsamında gerçekleştirilen tüm işlemler ile analizlere atıf q Önceki bölümlerde yapılan analizler çerçevesinde işlemler, yöntemler ile emsallere uygun bedellerin özetine ilişkin tablo VI–Ekler (Tebliğin 7. 1 bölümü) q q q Analiz çalışmaları Emsal arama sürecine ilişkin veri dokümanları Şirket / grup içi fiyatlandırma politikası Sözleşmeler Faturalar (ürün bazında aylık ortalama alış/satış cetveli, gayri maddi haklara ilişkin alım/satım dekontları) 12

Yıllık Transfer Fiyatlandırması Raporunun İçeriği / 9 Tebliğin 7. 1 bölümünde belirtilen; q İşlem konusu yıla ilişkin ürün fiyat listeleri, q İşlem konusu yıla ilişkin üretim maliyetleri, q İlişkili kişilere ait özet mali tablolar, Sadece istenmesi durumunda ibraz edilmelidir. İlgili ek bilgi ve belgelerin yabancı dilde yazılmış olmaları halinde, istenmesi halinde önemli bölümlerinin Türkçe çevirilerinin de ibrazı gerekmektedir. 13

TF - Yöntemler A) Geleneksel İşlem Yöntemleri 1. Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemi 2. Maliyet Artı Yöntemi 3. Yeniden Satış Fiyatı Yöntemi B) Diğer Yöntemler 1. İşleme Dayalı Kâr Yöntemleri a. İşleme Dayalı Net Kâr Marjı Yöntemi b. Kâr Bölüşüm Yöntemi 2. Mükellefçe Belirlenecek Yöntem 3. İdare ile Birlikte Belirlenecek Yöntem 14

Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemi q q İlişkisiz kişilerin karşılaştırılabilir nitelikteki işlemlerinde uygulanan piyasa fiyatı ile karşılaştırılarak tespit edilmesi esasına dayanır. Emsallere uygunluk ilkesini uygulamanın doğrudan ve en güvenilir yolu Tercih edilen yöntem Emtia ticareti, komisyonlar, gayri maddi hak ödemeleri ve finansal işlemlerde İşlev ve risk farklılıkları düzeltilebilir nitelikte ise tercih edilir. 15

Maliyet Artı Yöntemi q Mal veya hizmet maliyetine, makul bir kar payı eklenerek fiyatın belirlenmesi esasına dayanır. q Brüt kâr marjı q Maliyet tabanın aynı olması & muhasebe farklılıklarının önemi q Sözleşmeli üretim, hizmetler, uzun süreli tedarik anlaşmaları, hammadde, yarı mamuller ve imal edilen malların teslimlerinde 16

Yeniden Satış Fiyatı Yöntemi q Uygulanacak bedel veya fiyatın, ilişkili kişiden alınarak ilişkisiz kişilere satılan mal veya hizmetin satış fiyatından makul/emsal bir brüt satış karı düşülerek bulunması esasına dayanır. Örnek. YSF. doc q Brüt satış kârı q Düzeltmelerde taşıma şekli, sigorta ve ürün garantisi hususları önemlidir. q Distribütörler, pazarlama operasyonları, bitmiş ürün ya da ürünün üzerine yeniden satış yapan tarafından ek bir katma değer eklenmediği durumlar (paketleme, etiketleme ve küçük çaplı montajlar değer artırıcı katkı ya da fiziksel değişim olarak değerlendirilmez. ) 17

İşleme Dayalı Net Kâr Marjı Yöntemi q Kâra dayalı bir yöntem q Transfer fiyatının tespitinde net kârlılığın kullanımı q Toplam kâr karşılaştırmaları sadece seçilen işlem için uygulanmalıdır. q Net kârlılığın, brüt kârlılığa göre işlevsel farklılıklardan daha az etkilenmesi Örnek-İDNKM. doc q İşlevsel farklılıklar da düzeltme yapılabildiği durumlarda: Satışlar üzerinden net kârlılık (Distribütörler…) Maliyetler üzerinden net kârlılık (İmalat faaliyeti…) Varlıklar üzerinden net kârlılık (İmalat faaliyeti…) 18

Kâr Bölüşüm Yöntemi q Toplam kâr, işlemin tarafları arasında dağıtılır. q İşlemde her bir tarafın kâra olan katkısı işlev analizi çerçevesinde belirlenir ve mevcut bulunan güvenilir dış piyasa verileri ile değerlendirilir. q Geleneksel yöntemler kullanılamıyorsa q İşlemede her iki taraf da emsali olmayan bir gayri maddi hakka katkı sağlıyor ise (göreceli katkıların oranı) q Her iki işletmenin fonksiyonları yüksek ölçüde entegre ise (ayrı bir temelde değerlendirilemediği durumlarda) Örnek-KBY. doc 19

Düzeltmeler q q q q q Ürün çeşidi Vade şekli Ödeme türü İşlem hacmi Pazar farklılığı (örneğin coğrafi farklılıklar) Pazar türü (Toptan ya da perakende) İşlem tarihindeki farklılıklar İşlev ve riskler Teslim şekli İş stratejileri 20

Mükellefçe Belirlenecek Yöntem Emsallere uygun fiyata, belirtilen yöntemlerden herhangi birisi ile ulaşma olanağı yoksa mükellef, işlemlerin mahiyetine uygun olarak kendi belirleyeceği diğer yöntemleri kullanabilir. q Dokümantasyon ile desteklenmelidir. q İşleyiş sistemi mükellef tarafından belirlenecek bu yöntemin de emsallere uygunluk ilkesine göre tespit edilmesi zorunludur. 21

İdare İle Birlikte Belirlenen Yöntem İdareye başvurarak belli bir dönem için yöntem tespiti talebinde bulunabilmesi mümkündür. Yurtiçi işlemleri için bu yöntemin kullanılması mümkün değildir. Anlaşma süresi üç yıldan fazla olmamak üzere anlaşmada belirtilecek süreyle sınırlıdır. İlk başvuruda 43. 869, 35 TL Yenileme başvurusunda 35. 095, 40 TL 22

İşlemin Doğasına En uygun yöntemin seçimi Karşılaştırılabilir fiyat yöntemi ile Þ Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemi diğer transfer fiyatlandırması yöntemlerinin güvenilir ve eşit şekilde uygulanabildiği durumlarda Karşılaştırılabilir fiyat yöntemi kullanılamıyorsa İşlemin taraflarından birisi değerli, eşsiz bir gayrimaddi varlık/riske sahip olmaksızın karşılaştırılabilir işlevler (örneğin, imalat, dağıtım, hizmet) yerine getiriyorsa Þ Test edilen tarafın seçimi (satıcı / alıcı) Þ Seçilen tarafa uygulanacak yöntemin seçimi Þ MAY - Test edilen taraf satıcı (örneğin fason imalat veya Þ Maliyet bazlı İDNKM hizmet sunumu) Þ Varlık bazlı İDNKM - Test edilen taraf alıcı (örneğin, pazarlama/dağıtım) İşlemin taraflarından birisi değerli, eşsiz bir gayrimaddi varlık/riske sahipse Þ Eğer MAY ve İDNKMY eşit şekilde uygulanabiliyorsa: MAY Þ YSFY Þ Eğer YSFY ve İDNKMY Þ Satış bazlı İDNKMY eşit şekilde uygulanabiliyorsa: YSFY Þ İki tarafa uygulanan yöntem Þ Kar Bölüşüm Yöntemi 23

Evet İç/dış emsal bulmak mümkün mü? Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemini kullan Hayır Brüt kârlılık oranı bulmak /kullanmak mümkün mü? Evet Maliyet Artı ya da Yeniden Satış Fiyatı Yöntemini kullan Hayır İşleme dayalı kâr yöntemleri ile güvenilir karşılaştırma yapmak mümkün mü? Hayır Evet Kâr Bölüşüm ya da İşleme Dayalı Net Kâr Marjı Yöntemini kullan Karşılaştırılabilirlik analizini 24 gözden geçir / İşleme uygun yöntem belirle 24

Emsal Bulma / 1 q Veritabanları Ø Pratiktir ancak, sadece mali ve finansal verileri içerir Ø Tüm ülkelere ilişkin veriler içermez Ø Karşılaştırılabilir işlemler yerine karşılaştırılabilir şirketlerin mali verilerine ilişkin sonuçlarını sunar Ø Karşılaştırılabilirlik analizi ile işlev analizinin uygulanabilirliğini sağlamaz Ø İstenilen sonuçlar seçilen kriterler doğrultusunda tespit edilebilir. Kriter ile düzeltme kavramları karıştırılmaktadır. q TCMB sektör bilgileri q İlgili Oda & Borsa & Birlik & Dernek bilgileri 25

Emsal Bulma /2 Emsal bulmaya ilişkin yargı kararı: «…Bu durumda; emsal kıyaslaması yapılırken, Türkiye içerisinde faaliyette bulunan firmaların emsal alınması ve davacının emsalleriyle mukayese edilmesi gerekirken, Türkiye dışında yabancı ülkelerin özellik ve şartlarına göre hazırlanmış AMADEUS isimli veri tabanındaki bilgilerin kıstas alınmasında hukuki isabet görülmemiştir…» 26

YTFR & Sorunlar ve Eksiklikler – 1 q Genel Bilgiler bölümünde raporu hazırlayan mükellefe ilişkin tanıtıcı bilgilere yer verilmesi (şirketin web sayfasında veya şirketin faaliyet raporunda yer alan bilgiler gibi), q İlişkili kişiler hakkında bilgiler bölümünde sadece ilişkili kişilerin unvanlarına yer verilmesi, q Karşılaştırılabilirlik analizinin ve özellikle işlev analizinin hiç yapılmaması veya eksik yapılması, q Transfer fiyatlandırması analizlerinin işlem bazında yapılmaması, 27

YTFR & Sorunlar ve Eksiklikler – 2 q Kullanılan transfer fiyatlandırması yönteminin diğer yöntemlerle karşılaştırılmaması ve seçilen yöntemin kullanılma gerekçeleri ile bu yöntemin en uygun yöntem olduğuna ilişkin bilgi, belge ve hesaplamalara yer verilmemesi, q “Mükellefçe Belirlenen Yöntemin” sıklıkla kullanıldığı ancak, yöntemin uygulamasının ne şekilde gerçekleştirildiği ve söz konusu yönteme ilişkin fiyatlama ya da kârlılık oranının ne şekilde hesaplandığına dair gerekli bilgi ve açıklamalara yer verilmemesi, q İlişkili kişilerle yapılan sözleşmelere sadece Ekler bölümünde yer verilmesi, bu sözleşmelerin transfer fiyatlarına etkileri ile kapsam ve ayrıntılarına ilişkin bilgilere rapor içeriğinde yer verilmemesi, 28

YTFR & Sorunlar ve Eksiklikler – 3 q “İlişkili kişilerle gerçekleştirilen işlemler arasında gayri maddi hak ödemesi (veya tahsili) bulunması durumunda, işlemin biçimi (satış, lisans gibi), gayri maddi hakkın türü (patent, marka, know-how gibi), garanti süresi ve kapsamı, hakkın kullanımından sağlanan faydalar gibi bilgiler ve konuya ilişkin sözleşmelere yer verilmemesi, q Yine gayri maddi haklarla ilgili olarak lisans bedelinin nasıl belirlendiğine ve seçilen yöntemin kullanılma gerekçelerine yer verilmemesi, q İlişkili kişilere verilen hizmetlerde maliyet artı sıfır kâr marjı uygulandığının belirtildiği durumlarda ancak bu durumun gerekçelerine yer verilmemesi, q İlişkili kişilerden alınan hizmetlerin fiilen sağlanıp sağlanmadığı veya hizmeti alan tarafın bu hizmete ihtiyacı olup olmadığı hususlarına yer verilmemesi. 29

YTFR & Sorunlar ve Eksiklikler – 4 Ø “Şirketimizin ilişkili kişilerle yaptığı mal veya hizmet alım veya satımında tespit ettikleri fiyatların emsallere uygun olduğu anlaşılmıştır. ” Ø “Halka açık veri tabanı bulunmadığı için emsal karşılaştırmasına girilmemiştir. ” Ø “…ulaşılabilen kısıtlı verilerle dış emsal analizinin yapılmasının doğru sonuçlar vermeyeceği değerlendirilmiştir. . . ” Ø “Eğer, transfer fiyatlandırması analizine tabi tutulan kurumun faaliyet konusuyla aynı faaliyet konusuna sahip bir firmaya, bu kurumlar arasında rastlarsanız, şanslısınız demektir. Değilse ne yapacaksınız? ” 30

YTFR & Sorunlar ve Eksiklikler – 5 Ø “…Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemini seçmemizin nedeni ana şirketimizin birçok ülkedeki diğer bayilerde de aynı şekilde uygulanmasıdır… …Bu yöntemle örneklere kolay ulaşılabilmekte olup, ilişkilerimizde pazar koşullarını da dikkate aldığımız ve ilişkili şirketlerle işlerimizi pazar şartları çerçevesinde sürdürdüğümüz görülmektedir. ” Ø “…Açıklanan tüm nedenlerle hem iç emsal hem de dış emsalin bulunamadığı görülmektedir. Tebliğde yer alan klasik yöntemler dışında diğer yöntemlerin uygulanmasının mümkün olmadığı… …yer alan işleyiş ve açıklamalar çerçevesinde ana şirket ile kurumumuz arasındaki oluşan komisyon oranları için emsallere uygunluk ilkeleri gereği fiili durum esas olup; aramızda düzenlenen anlaşma hükümleri geçerli bulunmaktadır. ” 31

YTFR & Sorunlar ve Eksiklikler – 6 Ø “…Dolayısıyla, ticari işlemlere konu olan ürün bazında, ilişkili kişilerle yapılan işlemlerde, transfer fiyatlandırmasına başvurulup vurulmadığının tespiti, özel bir analiz ve araştırmayı gerektirmeyecek kadar kolaydır. Zira, ürün maliyetlerinin kesin rakamlarla saptanabildiği; keza, genel kar marjının bilindiği bir ortamda, “transfer fiyatlandırması yöntemiyle kar aktarımı yaptın” denilebilecek bir ticari işlemin tespiti son derece basittir. ” Ø “…Mükellefçe belirlenen yöntemin müşteri temelli oluşacak fiyatların varlığının mevcut olması ile birlikte ilişkili kişi ve/veya kurumlara gerçekleştirilen satış fiyatlarının ilişkili olmayan kişi ve/veya kurumlara gerçekleştirilen satış fiyatları ile örtüşmesinin varlığı neticesinden dolayıdır. ” 32

Değerlendirme q Transfer fiyatlandırması yöntemlerinin seçimi ve uygulanmasında kesinlik bulunmamaktadır. q Transfer fiyatlandırması bir bilim olmadığından uygulamada yapılan düzeltmeler yaklaşık sonuçların bulunmasını sağlar. q Veritabanlarının kullanımı, mükellefler açısından emsallere ulaşmada kolay bir yol olsa da yurtiçinden derlenmiş verilerle desteklenmediği takdirde dikkate alınmaz. 33

Yorum… Değerlendirme… veya Sorular… 34