IRPEF Redditi di lavoro autonomo Redditi di capitale

IRPEF: Redditi di lavoro autonomo Redditi di capitale Redditi diversi Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Redditi di lavoro autonomo • L'art 53 definisce il reddito di lavoro autonomo precisando che il reddito di lavoro autonomo è quello che deriva dall'esercizio di arti e professioni. • Per esercizio di arti e professioni si intende l'esercizio per professione abituale, ancorchè non esclusiva di attività di lavoro autonomo diverse da quelle che generano reddito d'impresa. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

• Contraddistinta da 3 elementi fondamentali: 1) la circostanza che si debba trattare di un'attività svolta in modo autonomo. Quindi l'autonomia dell'attività da cui derivano questi redditi è certamente un carattere irrinunciabile. Il carattere dell'autonomia vale a distinguere i redditi derivanti dal lavoro autonomo dai redditi derivanti dal lavoro dipendente. 2) l'abitualità dell'attività svolta. Occorre che si tratti di un'attività abitualmente svolta. Se l'attività libero-professionale fosse svolta senza questo carattere dell'abitualità, e quindi fosse soltanto occasionalmente svolta, il reddito che ne deriverebbe non sarebbe irrilevante, ma sarebbe invece ascrivibile alla categoria dei c. d redditi diversi. 3) l'attività non deve avere natura commerciale. Quest'ultimo carattere si desume dall'ultima parte della definizione (circa cosa sia il reddito di lavoro autonomo)e si evince dal fatto che si deve trattare di attività diverse da quelle che generano reddito d'impresa. (nel reddito d'impresa ci sono alcune attività c. d commerciali, che sono quelle di cui all'art 2195 cod civ, che sono per definizione attività che generano reddito d'impresa). • Le prestazioni di servizi che possono originare reddito di lavoro autonomo sono necessariamente diverse da quelle previste nel 2195 cod civ. e comunque da quelle ricomprese nel “REDDITO D’IMPRESA” Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

• • La non imprenditorialità. L’autonomia. L’abitualità. La natura intellettuale. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Natura intellettuale • • Quand’anche un’attività di lavoro autonomo può essere svolta attraverso l’ausilio dei beni strumentali è necessario che questi beni strumentali – cui pure il lavoratore autonomo può pacificamente fare ricorso – mantengano un ruolo secondario rispetto al ruolo di assoluta preminenza che mantiene l’apporto personale del professionista. È pacifico che nello svolgimento di un’attività di lavoro autonomo il professionista si avvalga di beni strumentali: computer, macchinari. Pensiamo ad un ingegnere ad altissima specializzazione che potrebbe avere bisogno di beni strumentali anche di una certa importanza. La presenza dei beni strumentali non vale a modificare la natura del reddito prodotto in tutti i casi in cui il ruolo che questi beni strumentali svolgono nell’esercizio dell’attività rimane secondario rispetto al preminente valore che deve essere riconosciuto all’apporto personalissimo del lavoratore autonomo. Quando invece il ruolo che il complesso dei beni strumentali svolge all’interno dell’esercizio dell’attività diventa preminente rispetto all’apporto personale del soggetto, il reddito non è più di lavoro autonomo ma è reddito di impresa perché significa che l’organizzazione prevale sull’apporto personale del soggetto. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

• Il legislatore prevede che siano soggetti a tassazione, secondo le modalità che studieremo per i redditi di lavoro autonomo, anche i redditi prodotti in forma associata. Quindi le associazioni tra professionisti producono reddito di lavoro autonomo. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Redditi assimilati a quelli di lavoro autonomo • • Il legislatore ne fa un’elencazione assolutamente tassativa. Quindi non esistono altre fattispecie di assimilazione diverse da quella previste dal legislatore. Innanzitutto sono assimilati ai redditi di lavoro autonomo i proventi derivanti dall’utilizzazione di opere dell’ingegno. Per esempio brevetti, marchi e così via dicendo. • Attenzione, redditi derivanti dall’utilizzazione di opere dell’ingegno però conseguiti direttamente dall’autore o dall’inventore. • • Perché nell’ipotesi i cui i redditi derivanti da questa utilizzazione economica delle opere dell’ingegno non siano conseguiti dall’autore o dall’inventore ma da altri soggetti che ne hanno diritto – per esempio gli eredi, per esempio coloro che li hanno acquistati a titolo oneroso – i proventi non sarebbero più assimilati ai redditi di lavoro autonomo, ma integrerebbero la diversa fattispecie dei redditi diversi. Ancora: gli utili attribuiti agli associati in partecipazione quando l’apporto è costituito da lavoro; quelli spettanti ai soci fondatori e ai promotori delle società di capitali; i redditi conseguiti dai segretari comunali nello svolgimento dell’attività di levata dei protesti Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

• Per questa particolare ipotesi di assimilazione ai redditi di lavoro autonomo, il legislatore ha previsto il diritto ad una deduzione forfetaria. Che significa? • Non l’intero ammontare dei proventi derivanti da questa utilizzazione economica di opere dell’ingegno è sottoposta a tassazione, ma è consentita una deduzione forfetaria rispetto all’ammontare complessivo di questi redditi pari al 25%. • Questa deduzione forfetaria è elevata al 40% nell’ipotesi in cui questi proventi siano percepiti da soggetti che non hanno compiuto i 35 anni. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Principio di cassa • Il principio di cassa prevede – ma questo principio subisce per i professionisti ampie deroghe – che i compensi si assumono percepiti nel momento in cui vengono effettivamente incassati e che le spese si assumono sostenute nel momento in cui il pagamento è stato effettuato. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

E’ un reddito differenziale • I redditi di lavoro autonomo, così come i redditi di impresa, sono redditi che si determinano per differenza. Quindi occorre contrapporre ai componenti positivi – che nel caso di redditi i lavoro autonomo sono rappresentati soprattutto dai compensi – i componenti negativi che nel caso di redditi di lavoro autonomo sono rappresentati dalle spese e costi. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Compensi • Se il professionista effettua delle prestazioni ma il cliente non paga nell’anno solare, questi compensi non saranno presi in considerazione ma saranno presi in considerazione quando il cliente pagherà anche se la prestazione non sarà resa nell’anno. La prestazione è stata già resa prima. • Allo stesso modo, se il professionista incassa un compenso e ancora non ha fatto la prestazione si prende in considerazione questa somma incassata anche se ancora la prestazione non è stata effettuata. • Vale la regola della cassa, prescindendosi dal momento in cui la prestazione viene effettuata. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Plusvalenze patrimoniali • La plusvalenza è costituita dalla differenza tra il valore di un bene ad una certe data e il valore di un bene ad una data precedente. • Patrimoniali: hanno ad oggetto solo beni strumentali, suscettibili di uso per più anni e necessari per lo svolgimento dell’attività. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

• Si pongono a raffronto il valore del bene nel momento in cui entra nella sfera giuridica del soggetto – quindi nel momento in cui l’ha acquistato – e il valore del bene nel momento in cui esce dalla sfera giuridica del soggetto. • Sottrazione Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Ammortamento beni strumentali • il legislatore fiscale, quando un soggetto acquista un bene strumentale, non consente la deduzione integrale del costo di acquisto del bene strumentale nell’anno in cui il bene è acquistato. • È la spesa per l’acquisto di un bene che è suscettibile di produrre un’utilità in più anni. • Allora, se è vero che questo bene è strumentale – è suscettibile di produrre un’utilità in più anni – è altrettanto corretto che io possa portare tra i componenti negativi solo una quota ogni anno di questa spesa sino ad arrivare al 100%. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Esempio di ammortamento • Costo di acquisto (2010) : € 20. 000, 00 • Coefficiente ammortamento: 20%. • Ogni anno considero un costo del 20% di € 20. 000, fino ad ammortizzarlo interamente • Quindi: € 4. 000 nel 2010, € 4. 000 nel 2011, € 4. 000 nel 2012; € 4. 000 nel 2013 e gli ultimi € 4. 000 nel 2014. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Quindi… • In realtà la plusvalenza è data dalla differenza tra il valore finale e il valore iniziale diminuito degli ammortamenti effettuati. • Esempio: il bene acquistato nel 2010 è venduto nel 2012 a € 18. 000, 00. • Plusvalenza ottenuta: € 18. 000, 00 – (20. 000, 00 - € 8. 000, 00) = € 18. 000, 00 – 12. 000, 00 = € 6. 000, 00. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Quando si ha una cessione rilevante ai fini della plusvalenza • cessione del bene a titolo oneroso • distruzione del bene seguita dalla percezione di un’indennità a titolo di risarcimento, indennità anche assicurativa • quando i beni vengono destinati al consumo personale o familiari del professionista oppure a finalità estranee all’esercizio dell’arte o professione • Concorrono a formare il reddito – quindi sta segnalando una plusvalenza – i corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elementi immateriali comunque riferibili all’attività artistica o professionale • E’ un assurdo: non è la clientela che viene ceduta, questo maggiore corrispettivo è legato alla speranza di reddito e cioè alla speranza che la clientela permanga Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Componenti negativi • il legislatore fiscale, muovendo dall’idea secondo cui comunque il professionista tende ad evadere, impedisce la deduzione di alcune spese. • le spese per i cellulari sono deducibili al 50%. • Le spese per gli alberghi e i ristoranti sono deducibili nel limite del 2% dei compensi • Le spese di rappresentanza sono deducibili nel limite dell’ 1%. • È prevista la spesa per una sola autovettura e fino al 50% della spesa Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Deroga al principio di cassa • Diritto del professionista di portare in deduzione anno per anno – portare in deduzione significa inserire tra i componenti negativi – la quota di indennità di fine rapporto maturata nell’anno. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Scritture contabili • • • Quali sono le scritture contabili degli esercenti arti e professioni ai fini delle imposte sui redditi? La scrittura contabile è data da un registro in cui sono segnate tutte le entrate – cioè tutti i compensi – e tutte le spese sostenute. Quindi questo registro, che è valido ai fini delle imposte sui redditi, contiene l’annotazione sia dei componenti positivi – compensi – sia dei componenti negativi. Oltre a questo registro il soggetto, ai fini delle imposte sui redditi, deve tenere il registro dei cespiti ammortizzabili cioè il registro in cui annota gli acquisti dei beni strumentali e annota annualmente le varie quote di ammortamento sino all’integrale ammortamento al 100%. Ancora, deve tenere i libri obbligatori per la normativa sul lavoro. Il primo libro – in cui sono indicati tutti i compensi e tutte le spese e che serve quindi per determinare il reddito attraverso la differenza – può essere sostituito utilizzando i due libri che sono previsti dalla normativa in materia di IVA. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Redditi di capitale • L’art. 44 del T. U. I. R. indica quali sono i redditi di capitale. • Si tratta di una elencazione tassativa • Si distinguono dai redditi diversi perché si tratta dei redditi derivanti dal “normale” utilizzo del denaro e non da attività speculative Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

• Sono redditi di capitale: a) gli interessi e altri proventi derivanti da mutui, depositi e conti correnti; b) gli interessi e gli altri proventi delle obbligazioni e titoli similari, degli altri titoli diversi dalle azioni e titoli similari, nonché dei certificati di massa; c) le rendite perpetue e le prestazioni annue perpetue di cui agli articoli 1861 e 1869 del codice civile; d) i compensi per prestazioni di fideiussione o di altra garanzia; e) gli utili derivanti dalla partecipazione al capitale o al patrimonio di società ed enti soggetti all'imposta sul reddito delle società, salvo il disposto della lettera d) del comma 2 dell'articolo 53; e' ricompresa tra gli utili la remunerazione dei finanziamenti eccedenti di cui all'articolo 98 direttamente erogati dal socio o dalle sue parti correlate, anche in sede di accertamento; f) gli utili derivanti da associazioni in partecipazione e dai contratti indicati nel primo comma dell'articolo 2554 del codice civile, salvo il disposto della lettera c) del comma 2 dell'articolo 53; ecc… Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

• Il reddito di capitale e' costituito dall'ammontare degli interessi, utili o altri proventi percepiti nel periodo di imposta, senza alcuna deduzione. • Si distinguono due grandi “categorie”: interessi e dividendi Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Interessi • Per i capitali dati a mutuo gli interessi, salvo prova contraria, si presumono percepiti alle scadenze e nella misura pattuite per iscritto. Se le scadenze non sono stabilite per iscritto gli interessi si presumono percepiti nell'ammontare maturato nel periodo di imposta. Se la misura non e' determinata per iscritto gli interessi si computano al saggio legale. Per i contratti di conto corrente e per le operazioni bancarie regolate in conto corrente si considerano percepiti anche gli interessi compensati a norma di legge o di contratto. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Interessi: imposta sostitutiva • Per gli interessi, spesso vengono previste imposte sostitutive • Esempio: per gli interessi erogati da Banche ai propri correntisti, che operano al di fuori delle attività di impresa o professione, si applica una imposta sostitutiva (ed il cliente non dovrà dichiarare il reddito) Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Somme versate dalle società ai soci • Le somme versate alle società commerciali e agli enti di cui all'articolo 73, comma 1, lettera b), dai loro soci o partecipanti si considerano date a mutuo se dai bilanci o dai rendiconti di tali soggetti non risulta che il versamento e' stato fatto ad altro titolo Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Dividendi o Utili da partecipazione • Salvi i casi di cui all'articolo 3, comma 3, lettera a), gli utili distribuiti in qualsiasi forma e sotto qualsiasi denominazione dalle societa' o dagli enti indicati nell'articolo 73, anche in occasione della liquidazione, concorrono alla formazione del reddito imponibile complessivo limitatamente al 40 % (oggi 49, 72%) del loro ammontare. Indipendentemente dalla delibera assembleare, si presumono prioritariamente distribuiti l'utile dell'esercizio e le riserve diverse da quelle del comma 5 per la quota di esse non accantonata in sospensione di imposta. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

• Il dividendo è l’utile, erogato dalla società al socio. • E’ necessario che la società abbia effettivamente deciso di distribuire ai soci il dividendo. • Si tiene conto della data della delibera di distribuzione Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

• La società X ha un utile di 100 euro • La società X ha 5 soci in parti uguali • L’assemblea della società X decide di distribuire 50 euro ai soci • Ogni socio riceverà un dividendo di 10 euro (utile distribuito: 50 / 5 = 10) • Costituisce reddito per il socio solo il 49, 72% di 10 = 4, 97 Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

• Non costituiscono redditi di capitale gli interessi, gli utili e gli altri proventi di cui ai precedenti articoli conseguiti dalle società e dagli enti di cui all'articolo 73, comma 1, lettere a) e b), e dalle stabili organizzazioni dei soggetti di cui alla lettera d) del medesimo comma, nonché quelli conseguiti nell'esercizio di imprese commerciali. 2. I proventi di cui al comma 1, quando non sono soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o ad imposta sostitutiva, concorrono a formare il reddito complessivo come componenti del reddito d'impresa. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Redditi diversi • I redditi diversi sono l’ultima categoria dei redditi IRPEF e sono caratterizzati da alcune caratteristiche comuni. 1. La disomogeneità, cioè all’interno di questa categoria abbiamo redditi che non sono omogenei tra di loro e quindi sono redditi di diversa tipologia. 2. Sono tutti redditi che non rientrano nelle categorie precedenti. 3. Sono redditi occasionali Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Categoria Residuale • Si parla di redditi diversi come di categoria residuale. Ma residuale non significa che qualsiasi reddito che non rientra nelle altre cinque categorie allora rientrerà nella categoria di redditi diversi. Infatti i redditi diversi sono inseriti in un’elencazione tassativa, tassativa fissata a livello legislativo, al di fuori della quale non si ha la produzione di reddito. • È quindi una categoria residuale nel senso che vengono ricomprese una serie di tipologie di attività non omogenee tra di loro, diverse dalle altre categorie e occasionali. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Redditi diversi • Seguono sempre il criterio di cassa • Si suddividono in “redditi da plusvalenze” e “altri redditi”. • Attenzione: le plusvalenze considerate in questa categoria non hanno mai ad oggetto i beni strumentali Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Plusvalenze immobiliari • Le plusvalenze non patrimoniali • Sono di due tipi: immobiliari e mobiliari. E quelle immobiliari a loro volta si distinguono in plusvalenze da terreni e da fabbricati. • L’ipotesi che da vita a plusvalenze da terreni consiste nell’acquisto di un terreno nella sua lottizzazione e nella successiva rivendita; se tra l’acquisto e la rivendita si realizza una plusvalenza allora si realizza un reddito diverso. • L’ipotesi che da vita a plusvalenza da fabbricati consiste nell’acquisto di un fabbricato e nella sua rivendita entro i cinque anni dalla data in cui è stato acquistato; la plusvalenza che ne deriva verrà tassata come reddito diverso. In questo caso c’è un limite temporale. Ma ci sono due eccezione (e in questo caso non si avrà plusvalenza tassabile) che sono: la prima riguarda il caso in cui il fabbricato sia stato adibito ad abitazione principale del soggetto, la seconda è il caso in cui io abbia acquistato il fabbricato per successione o donazione. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Plusvalenze immobiliari • Alla base della tassazione di questi redditi diversi c’è una logica che è quella di tassare le attività speculative e quindi di rintracciare ipotesi in cui sussista un intento speculativo del soggetto. Prima l’intento speculativo doveva essere dimostrato dall’agenzia delle entrate ed era ammessa la prova contraria da parte del contribuente; poi, siccome questo tipo di assetto aveva dato vita ad un contenzioso enorme, il legislatore ha eliminato l’esplicitazione dell’intento speculativo e anche della prova contraria. Quindi oggi l’intento speculativo si presume e non deve essere più dimostrato. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

• Le plusvalenze mobiliari sono quelle che riguardano l’acquisto e la successiva rivendita di partecipazioni di società. La più rilevante ipotesi è l’acquisto di azioni e la successiva rivendita. Se io acquisto delle azioni e poi le rivendo e acquisto una plusvalenza, questa sarà un reddito tassato come reddito diverso. Tassazione differente a seconda che si ceda una partecipazione “qualificata” o “non qualificata” Diritto Tributario Prof. Marco Cedro

Altri redditi diversi • Oltre alle ipotesi di plusvalenza abbiamo altre ipotesi che danno luogo a reddito diverso e sono: lo svolgimento di un’attività di impresa in via occasionale, svolgimento in via occasionale di attività da lavoro autonomo, reddito che deriva da terreni situati all’estero. Diritto Tributario Prof. Marco Cedro