PODATKI DOCHODOWE WYKAD DLA III ROKU APLIKACJI Podstawow

PODATKI DOCHODOWE WYKŁAD DLA III ROKU APLIKACJI

Podstawową funkcją systemu podatkowego, ale nie jedyną, jest funkcja dochodowa, czyli zapewnienie stałych i systematycznych wpływów budżetowych. System ten spełnia również funkcje niefiskalne, których realizacja wiąże się ze wskazaniem oczekiwanych zmian w życiu gospodarczym i społecznym. Podatki dochodowe w polskim systemie prawnym mają stosunkowo krótką historię – zostały wprowadzone w 1920 roku jako jedne z pierwszych na terytorium całego kraju. Jak sama nazwa wskazuje, obciążają one dochód osiągany przez osoby fizyczne lub osoby prawne, który jest definiowany jako nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania. W niektórych przypadkach zamiast opodatkowania dochodu mamy jednak do czynienia z opodatkowaniem przychodu (bez uwzględniania kosztów jego uzyskania), a w jeszcze innych przypadkach opodatkowaniu może podlegać przychód, który w zasadzie nastąpił. W Polsce opodatkowanie dochodów zostało uregulowane kilkoma ustawami, a podatek może być opłacany na tzw. zasadach ogólnych lub w formach uproszczonych. Dwa podstawowe akty prawne to: 1/ ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. PIT – od „Personal Income Tax), dalej u. p. d. o. f. ; 2/ ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób (tzw. CIT – od „Corporate Income Tax), dalej u. p. d. o. p. 2

Istnienie dwóch odrębnych ustaw poddawane jest od wielu lat krytyce, tym bardziej, że wiele przepisów jest wspólnych, a nawet identycznych. Najczęściej postuluje się, by w jednej ustawie uregulować kwestie dotyczące podatników prowadzących działalność gospodarczą (bez względu na ich formę organizacyjno-prawną), a w drugiej opodatkować dochody osób fizycznych nieprowadzących takiej działalności. W skrajnych przypadkach wnioskuje się nawet o zrezygnowanie z opodatkowania dochodów w ogóle i zastąpienie podatków dochodowych – jako mało wydajnych – podatkami obrotowymi. Biorąc jednak pod uwagę, że w Polsce jednostki samorządu terytorialnego mają w tych podatkach swoje udziały postulaty te – przynajmniej na razie – są nie do zrealizowania. Wspólne cechy podatków dochodowych to cztery rodzaje kumulacji: - podmiotowa; - przedmiotowa; - terytorialna; - czasowa. 1. Kumulacja podmiotowa jest rozwiązaniem korzystnym dla podatników, ponieważ umożliwia łączenie dochodów, które prowadzi zasadniczo do zmniejszenia podstawy opodatkowania, a tym samym należnego podatku (zob. art. 6 i 6 a u. p. d. o. f. – łączenie dochodów małżonków, a także osób samotnie wychowujących dzieci oraz art. 1 a u. p. d. o. p. – podatkowa grupa kapitałowa). 3

2. Kumulacja przedmiotowa jest rozwiązaniem niekorzystnym, zwłaszcza w u. p. d. o. f. ze względu na obowiązującą stawkę progresywną szczeblową. Podstawę opodatkowania stanowi bowiem suma dochodów (czasami nawet przychodów) osiągniętych przez podatnika w roku podatkowym. Rozwiązanie to jest szczególnie niekorzystne dla tzw. „wieloetatowców”, którym płatnicy potrącają zaliczki w stosunku do osiągniętych dochodów, a w rocznym rozliczeniu przekraczają próg podatkowy i muszą dopłacić różnicę pomiędzy potrąconymi zaliczkami a należnym podatkiem. Ustawa przewiduje jednak szereg wyłączeń z kumulacji (np. art. 25 b, art. 30 a). 3. Kumulacja terytorialna, która wiąże się z ograniczonym i nieograniczonym obowiązkiem podatkowym (art. 3 u. p. d. o. f. – osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy oraz art. 3 u. p. d. o. p. – podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. ). 4. Kumulacja czasowa – co do zasady rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy (u. p. d. o. f. ). Natomiast w u. p. d. o. p. przewidziano możliwość wyboru przez podatnika okresu obrachunkowego. Zgodnie z art. 8 rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe podatników; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych (w kolejnych ustępach tego przepisu przewidziano wyjątki od tej zasady). 4

Konstrukcja podatków dochodowych Podatek dochodowy od osób fizycznych Podatek dochodowy od osób prawnych Podmiot Art. 1 i 1 a oraz art. 6 Art. 1 i 1 a Przedmiot opodatkowania Art. . 10 – osiągnięcie dochodów ze źródeł przychodów, o których mowa w tym przepisie Art. 9 ust. 1 a jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów. Art. 7. 1. Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24 b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Podstawa opodatkowania Art. 26 - dochód (przychód pomniejszony o koszty jego uzyskania, o których mowa w art. 22) podliczeniu kwot, o których mowa w tym przepisie Art. 18 - dochód (przychód pomniejszony o koszty jego uzyskania, o których mowa w art. 15) podliczeniu kwot, o których mowa w tym przepisie 5

Koszty uzyskania przychodów Art. 22 - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Ustawa przewiduje trzy kategorie kosztów: - koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej ustalone kwotowo. Od 2020 r. nowe, zróżnicowane dla pracowników miejscowych (250 zł/m-c) i zamiejscowych (300 zł/m-c); nie więcej niż 4500 zł i 5400 dla wieloetatowców; - koszty z tytułu umów zlecenia i o dzieło ustalone procentowo (20 i 50%) - koszty faktycznie poniesione przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Art. 15 - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. 6

Stawki podatku Art. 27 ust. 1 – podatek, z zastrzeżeniem art. 29– 30 f, pobiera się od podstawy jego obliczenia wg skali: - do 85 528 - 17% minus kwota zmniejszająca podatek - ponad 85 528 - 14 539 zł 76 gr + 32% nadwyżki ponad 85 528 Kwota zmniejszająca podatek wynosi: 1/ 1360 zł – dla podstawy obliczenia podatku nieprzekraczającej kwoty 8000 zł; 2/ 1360 zł pomniejszone o kwotę obliczoną według wzoru: 834 zł 88 gr × (podstawa obliczenia podatku – 8000 zł) ÷ 5000 zł – dla podstawy obliczenia podatku wyższej od 8000 zł i nieprzekraczającej kwoty 13 000 zł; 3) 525 zł 12 gr – dla podstawy obliczenia podatku wyższej od 13 000 zł i nieprzekraczającej kwoty 85 528 zł; 4) 525 zł 12 gr pomniejszone o kwotę obliczoną w/g wzoru: 525 zł 12 gr × (podstawa obliczenia podatku – 85 528 zł) ÷ 41 472 zł – dla podstawy obliczenia podatku wyższej od 85 528 zł i nieprzekraczającej kwoty 127 000 zł. Art. 19 ust. 1. - podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24 a, art. 24 b, art. 24 d i art. 24 f, wynosi: 1) 19% podstawy opodatkowania; 2) 9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych – w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł. 7

Stawki podatku inne niż podstawowe Art. . 29 – 20%; 10% Art. . 21 – 20%; 10% Art. 30 – 10%; 20%; 19%; 17%; 75%; 70% Art. . 22 – 19% Art. 30 a – 19% Art. 24 a – 19% Art. 30 b – 19% Art. 24 b – 0, 035% za każdy miesiąc Art. 30 c – 19% 24 d – 5% Art. 30 ca – 5% 24 f – 19% Art. 30 da – 19%; 3% Art. 30 e – 19% Art. 30 f – 19% 8

Ulgi podatkowe 1. Zmniejszające podstawę opodatkowania Art. 26 (np. zapłacone składki na ubezpieczenie społeczne, wpłaty na IKZE, wydatki na cele rehabilitacyjne oraz związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne, darowizny na ściśle określone cele do 6% dochodu) Art. 18 (np. darowizny na ściśle określone cele do 10% dochodu, a w bankach 20% kwoty kredytów (pożyczek) umorzonych w związku z realizacją programu restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw, zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów kredytów (pożyczek) zakwalifikowanych do kategorii stracone 2. Zmniejszające podatek Art. 27 b składki na ubezpieczenie zdrowotne, art. 27 f kwota na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego podatnik wykonywał władzę rodzicielską; lub pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało; albo sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą. Art. 20 -22 (art. 22 b stanowi, że niniejsze zwolnienia i odliczenia stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest RP, do uzyskania przez organ podatkowy informacji od organu podatkowego innego niż RP państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany. 9

Podatki dochodowe obliczane są przez samych podatników albo płatników (najczęściej pracodawców), organy wypłacające renty, emerytury oraz podmioty wypłacające honoraria. Jednak organy podatkowe skarbowe mają prawo do zweryfikowania, czy został on poprawnie obliczony i czy uiszczona została poprawna kwota. Są to podatki powszechne pod względem podmiotowym, ponieważ obejmują wszystkich podatników osiągających dochody na terenie kraju. W przypadku tych danin nie można natomiast mówić o powszechności przedmiotowej, ponieważ ustawodawca przewidział szereg zwolnień, w zależności od źródeł, z których osiągane są przychody. Podatki dochodowe opłaca się w formie miesięcznych lub kwartalnych zaliczek. Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, już przy składaniu wniosku CEIDG-1 - muszą zdecydować, jaką formę opodatkowania swoich dochodów wybierają. Istnieją cztery możliwości (jednak nie wszystkie są jednakowo dostępne dla ogółu podatników): 1/ opodatkowanie na zasadach ogólnych, 2/ podatek liniowy, oraz dwie zryczałtowane formy opodatkowania: 1/ ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, 2/ karta podatkowa. 10

Opodatkowanie dochodów na podstawie innych aktów prawnych niż ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i prawnych 1/ Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W ustawie zostały uregulowane trzy uproszczone formy opodatkowania: - ryczałt od przychodów ewidencjonowanych; - karta podatkowa; - zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów osób duchownych. Zryczałtowany podatek od przychodów ewidencjonowanych jest wymierzany od przychodu podatnika, tym samym koszty uzyskania przychodu w tym przypadku są bez znaczenia i nie są uwzględniane przy obliczaniu podatku. W ustawie zostały przewidziane różne stawki ryczałtu w zależności od branży i przedmiotu działalności, dzięki czemu obciążenie podatkiem jest proporcjonalne do rentowności danego rodzaju działalności gospodarczej. W przypadku karty podatkowej podatek ryczałtowy oznacza zapłatę stałej kwoty podatku, która nie jest zależna ani od przychodu, obrotu, czy dochodu, ale od przedmiotu działalności, liczby zatrudnionych osób, a także liczby mieszkańców miejscowości, w której jest prowadzona. Analogicznie przedstawia się sytuacja w przypadku zryczałtowanego podatku dochodowego od osób duchownych, z tą różnicą, iż kwota stałej stawki zryczałtowanego podatku dochodowego jest uzależniona od stanowiska duchownego oraz wielkości parafii. 11

2/ Ustawa z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym Jest to zryczałtowana forma opodatkowania podatkiem dochodowym w zakresie działalności polegającej na eksploatacji morskich statków handlowych w żegludze międzynarodowej. Opodatkowaniu podlega działalność polegającą na świadczeniu usług w żegludze międzynarodowej, z wykorzystaniem statków o pojemności brutto (GT) powyżej 100 jednostek każdy, w zakresie: 1/ przewozu ładunku lub pasażerów - z tym, że w przypadku usług świadczonych przez: a/ holownik - co najmniej 50% czasu pracy faktycznie wykonywanej w ciągu roku stanowi przewóz ładunku lub pasażerów drogą morską, b/ pogłębiarkę - co najmniej 50% czasu pracy faktycznie wykonywanej w ciągu roku stanowi przewóz wydobytego materiału drogą morską, 2/ ratownictwa pełnomorskiego. Opodatkowaniu może podlegać inna działalność ściśle wskazana w ustawie, np. dzierżawy i użytkowania kontenerów, prowadzenia działalności załadunkowej, rozładunkowej i naprawczej, czy prowadzenia terminali pasażerskich, pod warunkiem, że jest związana ze świadczeniem wyżej wymienionych usług. Ponadto opodatkowaniu podlegają przychody uzyskane ze sprzedaży statku wykorzystywanego w opodatkowanej tym podatkiem działalności, w części niewykorzystanej na nabycie własności lub udziału we współwłasności, remont, modernizację lub przebudowę statków, w okresie 3 lat od dnia sprzedaży. 12

3/ Ustawa z dnia 2 marca 2012 r. o podatku od wydobycia niektórych kopalin znowelizowana ustawa o podatku od wydobycia niektórych kopalin. Opodatkowaniem objęto ropę naftową i gaz ziemny, przyjmując że podstawę opodatkowania stanowi wartość wydobytego gazu ziemnego lub wydobytej ropy naftowej tj. iloczyn ilości wydobytej kopaliny oraz jej średniej ceny. Zarówno dla gazu ziemnego jak i ropy naftowej została określona procentowa stawka podatku, która liczona jest od wartości wydobytego gazu ziemnego i ropy naftowej. Średnia miesięczna cena gazu ziemnego ustalana jest na podstawie średniej arytmetycznej dziennych notowań gazu ziemnego na Towarowej Giełdzie Energii S. A. Natomiast średnia miesięczna cena ropy naftowej ustalana jest na podstawie: średniej arytmetycznej dziennych notowań ropy naftowej ustalonych przez Organization of the Petroleum Exporting Countries (OPEC) oraz średniej arytmetycznej średnich kursów dolara amerykańskiego do złotego ogłoszonych przez Narodowy Bank Polski. Zwolnione od podatku jest wydobycie gazu ziemnego i ropy naftowej z odwiertów o niskiej produktywności. Stawki podatku od wydobycia gazu ziemnego i ropy naftowej zostały zróżnicowane ze względu na typ złoża, który wynika z jego właściwości, tj. ze względu na jego przepuszczalność i porowatość. 13

4/ Ustawa z dnia 6 lipca 2016 r. o podatku od sprzedaży detalicznej Z dniem 1 września 2016 r. ustawodawca wprowadził do polskiego systemu podatkowego nową daninę – podatek od sprzedaży detalicznej. Podatnikami są sprzedawcy detaliczni dokonujący sprzedaży towarów na rzecz konsumentów (w lokalu oraz poza lokalem przedsiębiorstwa). Podatkowi nie podlega sprzedaż towarów na odległość. Przedmiotem opodatkowania jest przychód ze sprzedaży detalicznej, który obejmuje kwoty otrzymane przez podatnika z tytułu sprzedaży rzeczy ruchomych lub ich części na rzecz konsumentów. Kwota wolna od podatku została ustanowiona na poziomie 17 mln zł miesięcznie. W wyniku kolejnych nowelizacji, w obecnym stanie prawnym, przepisy ustawy o podatku od sprzedaży detalicznej mają znaleźć zastosowanie do przychodów ze sprzedaży detalicznej osiągniętych od dnia 1 stycznia 2020 r. Ustawa nowelizująca ustala ten termin na dzień 1 lipca 2020 r. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą osiągnięcia w danym miesiącu przychodu przekraczającego 17 000 zł i dotyczy przychodu powyżej tej kwoty osiągniętego od tej chwili do końca miesiąca. Stawki podatku wynoszą: 1) 0, 8% podstawy opodatkowania - w części, w jakiej podstawa opodatkowania nie przekracza kwoty 170 000 zł; 2) 1, 4% nadwyżki podstawy opodatkowania ponad kwotę 170 000 zł - w części, w jakiej podstawa opodatkowania przekracza kwotę 170 000 zł. 14

5/ Ustawa z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem od wartości sprzedanej produkcji, zwanym dalej „zryczałtowanym podatkiem. Przedsiębiorca okrętowy może opłacać zryczałtowany podatek w zakresie budowy statku lub przebudowy statku. Podstawą opodatkowania zryczałtowanym podatkiem jest przychód należny ze sprzedaży statku lub przebudowy statku osiągnięty w roku podatkowym, z wyłączeniem podatku od towarów i usług. Przychodu należnego przedsiębiorcy okrętowego nie łączy się z innymi jego przychodami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie odrębnych ustaw. Za dzień powstania przychodu należnego uważa się dzień wydania rzeczy lub wykonania usługi, nie później niż dzień: 1) wystawienia faktury albo 2) uregulowania płatności w całości. Zryczałtowany podatek wynosi 1% podstawy opodatkowania. Wybór opodatkowania zryczałtowanym podatkiem następuje przez złożenie przez przedsiębiorcę okrętowego oświadczenia, według ustalonego wzoru. 15

6/ Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn Podatek od spadków i darowizn jest podatkiem bezpośrednim, od przyrostu masy majątku, osobistym i samorządowym. W niektórych klasyfikacjach zaliczany jest do podatków majątkowych. Opodatkowaniu podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Stawka jest stawką progresywną szczeblową uzależnioną od grupy podatkowej, do której zaliczony został nabywca. Osoby najbliższe (art. 4 a) mogą być zwolnione z opodatkowania bez względu na wartość spadku lub darowizny, jeśli spełnią warunki przewidziane w ustawie. 7/ Ustawa z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego Gminy, powiaty i województwa są zobowiązane do dokonywania wpłat do budżetu państwa od tzw. dochodów należnych, jeśli ich suma przekracza wskaźniki określone w tej ustawie. Wpłaty te zasilają rezerwę celową budżetu państwa, z której finansowana jest subwencja ogólna. Wysokość wpłaty jest obliczana na podstawie dochodów podatkowych danej jednostki samorządu terytorialnego sprzed dwóch lat w stosunku do bieżącego roku budżetowego. 16

8/ Ustawa z dnia 23 października 2018 r. o Funduszu Solidarnościowym Ustawa weszła w życie od 2019 r. i ma na celu wsparcie: społeczne, zawodowe, zdrowotne oraz finansowe osób niepełnosprawnych, a także emerytów i rencistów, o którym mowa w przepisach odrębnych ustaw. Ustawa wprowadziła nowy rodzaj podatku do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – „daninę solidarnościową” w wysokości 4% podstawy obliczenia tej daniny. Podstawę obliczenia stanowi zaś nadwyżka ponad 1. 000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9 a, art. 30 b, art. 30 c oraz art. 30 f po ich pomniejszeniu o: 1/ kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2 a, 2/ kwoty, o których mowa w art. 30 f ust. 5 – odliczone od tych dochodów. Osoby fizyczne, będące podatnikami tej daniny, są obowiązane składać urzędom skarbowym deklarację o wysokości daniny solidarnościowej, według udostępnionego wzoru, w terminie do dnia 30 kwietnia roku kalendarzowego i w tym terminie wpłacić daninę solidarnościową. Deklaracja o wysokości daniny solidarnościowej zawiera dane umożliwiające prawidłową identyfikację osoby fizycznej i urzędu skarbowego, do którego kierowana jest deklaracja, oraz poprawne rozliczenie daniny solidarnościowej. 17

9/ Podatek od wyjścia (exit tax) Od 2019 roku do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oprócz daniny solidarnościowej, a także do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, został wprowadzony nowy rodzaj podatku, który dotyczy opodatkowania niezrealizowanych zysków, potocznie zwany exit tax lub podatkiem od wyjścia (można także spotkać się z określeniem „podatek od emigracji”). Został on uregulowany w art. 30 da-30 di u. p. d. o. f. i art. 24 f – 24 l u. p. d. o. p. Wprowadzenie nowego rodzaju podatku było spowodowane koniecznością implementacji przez Polskę dyrektywy Rady (UE) 2016/1164 z 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego, czyli tzw. Dyrektywy ATAD. Istotą tego podatku jest opodatkowanie niezrealizowanych jeszcze zysków w związku z przeniesieniem przez podatnika aktywów do innego państwa. Dotyczy to również aktywów wchodzących w skład zagranicznego zakładu lub w związku ze zmianą rezydencji podatkowej, w wyniku której Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika. W nowym podatku chodzi zatem o przypadki utraty przez dotychczasowe państwo siedziby podatnika bądź miejsca prowadzenia działalności (czyli przez Polskę) – prawa do opodatkowania dochodów, które zostały faktycznie wypracowane w okresie, w którym dany podatnik podlegał jurysdykcji podatkowej tego państwa (Polski). 18

Zgodnie z art. 30 da u. p. d. o. f. i 24 f u. p. d. o. p. opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków podlega: 1/ przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w którego wyniku Rzeczpospolita Polska w całości albo w części traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku, przy czym przenoszony składnik majątku pozostaje własnością tego samego podmiotu; 2/ zmiana rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w której wyniku Rzeczpospolita Polska w całości albo w części traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika, w związku z przeniesieniem jego miejsca zamieszkania do innego państwa. Exit tax wynosi 3 lub 19%. Stawka 19% obowiązuje dla składników majątku o ustalonej wartości podatkowej. Z kolei stawka 3% będzie zastosowana w odniesieniu do tych składników, których wartość nie jest ustalana. Osoby fizyczne są zobowiązane do uiszczenia należności wtedy, gdy postanowią przenieść za granicę majątek o wartości przekraczającej kwotę 4 milionów złotych. Exit tax w kontekście przedsiębiorców należny jest z kolei od łącznej wartości przeniesionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa albo każdorazowego składnika majątku, który opuścił Polskę, niezależnie od wartości. 19

Eliminacja podwójnego opodatkowania dochodu i majątku ma współcześnie decydujące znaczenie jako czynnik wpływający na procesy globalizacji światowej gospodarki. Historycznie wykształciły się jednostronne, dwustronne i wielostronne środki służące zapobieganiu temu zjawisku. Wśród nich największe znaczenie mają bilateralne umowy podatkowe. Swoją genezą sięgają one połowy XIX w. Początkowo nie miały one charakteru międzynarodowego, lecz zawierane były między dwoma podmiotami wchodzącymi w skład państw federalnych. Dopiero przełom XIX i XX stulecia nadał im współczesną formę. Wykształciło się kilka rodzajów międzynarodowych umów podatkowych, najliczniejszą ich grupę stanowią bilateralne umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania dochodu i majątku. Zawierają one normy rozdzielające roszczenia podatkowe między państwo rezydencji podatnika a państwo źródła dochodu (położenia majątku) oraz wiele unormowań szczególnych służących m. in. zapobieganiu uchylaniu się od opodatkowania. Umowy te mają jednolitą strukturę, zaś treść przyjętych w nich uregulowań powiela w różnym stopniu rozwiązania rekomendowane w Konwencjach Modelowych. 20

Współcześnie funkcjonują dwa alternatywne i powszechnie akceptowane na płaszczyźnie międzynarodowej wzorce bilateralnej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania dochodu i majątku. Są to: historycznie starsza Konwencja Modelowa OECD w sprawie podatków od dochodu i majątku oraz Konwencja Modelowa ONZ w sprawie unikania podwójnego opodatkowania między państwami rozwiniętymi a rozwijającymi się. Obie Konwencje Modelowe czerpią wiele rozwiązań z dorobku Ligi Narodów, która była pierwszą międzynarodową organizacją na świecie, która opracowała wzorzec konwencji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania dochodu i majątku. Jej dorobek w tym zakresie został owocnie wykorzystany przez OECD i ONZ. Obie Konwencje Modelowe są współcześnie alternatywnymi i podstawowymi wzorcami dla bilateralnych umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania dochodu i majątku. Są one do siebie w wielu obszarach podobne, wykazują jednak istotne różnice, które wynikają przede wszystkim ze specyfiki państw, do których pierwotnie były adresowane. Konwencja Modelowa OECD pomyślana została jako wzorzec umowy między wysoko rozwiniętymi gospodarczo państwami członkowskimi tej organizacji, zaś Konwencja Modelowa ONZ adresowana była w pierwszej kolejności do państw rozwijających się, zawierających dwustronne traktaty służące eliminacji podwójnego opodatkowania dochodu i majątku z państwami określanymi mianem rozwiniętych. 21

Konwencja Modelowa OECD ma charakter elastyczny, ze względu na konieczność jej bieżącego aktualizowania. Konieczność ta wynika z zachodzących zmian ekonomicznych oraz powstających problemów związanych ze stosowaniem przepisów prawa podatkowego. Konwencja Modelowa jest wykorzystywana zarówno przez przedstawicieli państw negocjujących dwustronne umowy, jak i przez prawników i księgowych, dokonujących wykładni tych umów dla klientów. Konwencja Modelowa OECD stanowi wzór dla zawieranych umów dwustronnych, w związku z czym rozwiązania zawarte w poszczególnych umowach nie są identyczne. Pojawiające się różnice wynikają w dużej mierze z faktu, że Modelowa Konwencja OECD w niektórych przypadkach proponuje alternatywne rozwiązania, zaś wybór konkretnego rozwiązania obowiązującego w relacji między państwami, jest dokonywany w trakcie negocjacji między władzami państw zawierających umowę. Możliwe jest również wprowadzenie rozwiązania nieprzewidzianego przez Konwencję Modelową OECD. Zastosowanie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania ma miejsce wówczas, kiedy wynagrodzenia otrzymane przez osoby mające miejsce zamieszkania w jednym państwie, za pracę wykonywaną w drugim państwie, mogą podlegać opodatkowaniu w tym drugim państwie. Dzieje się tak w przypadku, gdy dochodzi do zetknięcia nieograniczonego i ograniczonego obowiązku podatkowego. Z nieograniczonym obowiązkiem podatkowym mamy do czynienia w przypadku, gdy osoby fizyczne są polskimi rezydentami i podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. 22

Międzynarodowe umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przewidują dwie metody, które określają obowiązki podatkowe osób wykonujących pracę najemną za granicą: 1/ wyłączenia z progresją, 2/ zaliczenia proporcjonalnego. Metody te stosuje się w przypadku, gdy umowa międzynarodowa o unikaniu podwójnego opodatkowania wskazuje na opodatkowanie dochodów za granicą. W sytuacji, w której podatnik otrzymuje wynagrodzenie w państwie obcym, ale zgodnie z umową podlega ono opodatkowaniu wyłącznie w kraju jego rezydencji. Wówczas metod unikania podwójnego opodatkowania nie stosuje się, bowiem do takiego podwójnego opodatkowania nie dojdzie. Metoda wyłączenia z progresją – zgodnie z art. 27 ust. 8 u. p. d. o. f. wyłącza się w Polsce z podstawy opodatkowania dochody uzyskane za granicą, zwolnione na podstawie zapisów międzynarodowych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wtedy też dla ustalenia stawki podatku od pozostałych dochodów, które podlegają opodatkowaniu w Polsce, należy zastosować stawkę odpowiednią dla całego dochodu. Metoda zaliczenia proporcjonalnego – polega na tym, że dochody osiągnięte za granicą łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium RP. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to jednak możliwe jest jedynie do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w obcym państwie, o czym stanowi art. 27 ust. 9 u. p. d. o. f. 23