Universit degli Studi di Parma Dipartimento di Economia

Università degli Studi di Parma Dipartimento di Economia Il controllo di gestione quale strumento imprescindibile di analisi Federica Balluchi Gennaio 2016

INDICE DEGLI ARGOMENTI 1. Il sistema di controllo di gestione: aspetti teorici 2. L’analisi dei costi 3. La contabilità per centri di costo 4. L’analisi costi-volumi-risultati 5. I sistemi di calcolo dei costi Federica Balluchi 2 Gennaio 2016

Il sistema di controllo di gestione 1

IL CONTROLLO DI GESTIONE Il controllo di gestione (o direzionale) concerne l’attività di guida svolta dai manager, applicando il meccanismo di retroazione e fondandosi sulla contabilità direzionale, al fine di assicurare che l’acquisto e l’impiego delle risorse avvenga in modo efficace ed efficiente rispetto al conseguimento degli obiettivi economici prestabiliti. Federica Balluchi 4 Gennaio 2016

IL CONTROLLO DI GESTIONE SISTEMA D’AZIENDA sistema organizzativo sistema degli obiettivi sistema dei valori sistema informativo sistema delle carriere sistema di comunicazione sistema di selezione e formazione sistema di premio/sanzione sistema di pianificazione … sistema di controllo organizzativo: - sistema di controllo di gestione -… … struttura organizzativa meccanismi operativi Federica Balluchi 5 Gennaio 2016

IL SISTEMA DI CONTROLLO DI GESTIONE INPUT SISTEMA DI CONTROLLO OUTPUT Fattori organizzativi Struttura tecnico contabile Efficienza direzionale Fattori umani Struttura organizzativa Motivazione Fattori sociali Processo Morale Feedback Federica Balluchi 6 Gennaio 2016

IL SISTEMA DI CONTROLLO: input Fattori organizzativi: struttura organizzativa; meccanismi operativi; stile di direzione; strategia effettivamente perseguita; ambiente esterno. Fattori umani: valori; capacità; abilità; motivazioni; aspettative; cultura. Fattori sociali: composizione e caratteristiche dei gruppi che operano nell’ambito della organizzazione (valori, aspirazioni, modi di comportamento, …). Federica Balluchi 7 Gennaio 2016

IL SISTEMA DI CONTROLLO: struttura e processo Il sistema di controllo di gestione si compone di tre elementi: 1. STRUTTURA ORGANIZZATIVA 2. STRUTTURA TECNICO-CONTABILE 3. PROCESSO DI CONTROLLO Federica Balluchi 8 Gennaio 2016

IL SISTEMA DI CONTROLLO: struttura STRUTTURA ORGANIZZATIVA: riguarda le modalità di distribuzione delle responsabilità economiche nell’ambito della organizzazione. Essenziale risulta pertanto una sua compatibilità con la distribuzione della responsabilità organizzativa. STRUTTURA TECNICO-CONTABILE: riguarda l’insieme degli strumenti tecnico-contabili espressivi sia degli obiettivi (budget e standard) che dei dati consuntivi (contabilità generale, contabilità analitica). Federica Balluchi 9 Gennaio 2016

IL SISTEMA DI CONTROLLO: processo Processo: è la metodologia in base alla quale si svolge il controllo: 1) 2) 3) 4) 5) definizione degli obiettivi; svolgimento delle attività; verifica dei risultati; analisi degli scostamenti; azioni correttive o ridefinizione degli obiettivi. Federica Balluchi 10 Gennaio 2016

IL SISTEMA DI CONTROLLO: output Efficienza direzionale: il controllo di gestione influenza la qualità del lavoro dei manager, o meglio, la capacità di gestire e la consapevolezza nel governo aziendale. Morale: il controllo di gestione influenza il clima dell’organizzazione. Motivazione: il controllo di gestione deve consentire una interiorizzazione degli obiettivi prestabiliti e, quindi, un orientamento alla loro concreta realizzazione. Federica Balluchi 11 Gennaio 2016

LA STRUTTURA TECNICO-CONTABILE È il sistema informativo del controllo economico-finanziario di gestione. Si concretizza nell’insieme degli strumenti di misurazione economica degli obiettivi e delle prestazioni che consentono lo svolgimento del controllo di gestione. Contabilità Direzionale raccolta, elaborazione e presentazione di dati quantitativo monetari Federica Balluchi 13 Gennaio 2016

LA STRUTTURA TECNICO-CONTABILE Gli elementi della struttura tecnico contabile sono: • la contabilità generale; • la contabilità analitica (industriale); • il budget; • l’analisi degli scostamenti; • il report informativo. Importanti sono le relazioni che intercorrono tra gli stessi. Federica Balluchi 14 Gennaio 2016

LA STRUTTURA TECNICO-CONTABILE Stime e congetture Contabilità generale Contabilità analitica Sistema di budget e standard Sistemi periodici di reddito e capitale I sistemi componenti la contabilità direzionale e le principali relazioni che li avvincono Sistema delle variazioni Federica Balluchi 15 Gennaio 2016

CONTABILITA’ GENERALE E CONTABILITA’ ANALITICA contabilità generale contabilità analitica scopo misurazione del reddito e del rielaborazione di dati di costo e di capitale di funzionamento ricavo per l’attività decisionale e di controllo momento delle rilevazioni manifestazione di variazione utilizzazione dei fattori produttivi numeraria ampiezza delle rilevazioni tutti i costi ed i ricavi solo costi relativi alla gestione caratteristica classificazione costi e ricavi per natura, per destinazione e secondo altri criteri utili per le decisioni destinatari principalmente soggetti esterni (bilancio civilistico) management (informativa interna) metodologia di rilevazione contabile in partita doppia contabile o extra-contabile Federica Balluchi 16 Gennaio 2016

L’analisi dei costi 2

IL CONCETTO DI COSTO Con il termine COSTO si vuole indicare il valore degli investimenti effettuati per l’acquisto dei fattori produttivi impiegati per l’ottenimento di un determinato oggetto di costo Federica Balluchi 18 Gennaio 2016

IL CONCETTO DI COSTO: variabilità La variabilità dei costi relativi all’oggetto prescelto si determina, in generale, a seguito dell’effetto su di essi di fattori determinanti di costo (cost driver). Il volume di produzione rappresenta il più classico tra i possibili driver della variabilità dei costi aziendali. Si possono avere così: costi variabili (proporzionali, progressivi, degressivi); costi fissi; costi misti (semivariabili, a scalini) Federica Balluchi 22 Gennaio 2016

IL CONCETTO DI COSTO: variabilità COSTO VARIABILE PROPORZIONALE E COSTO FISSO C O S T I AREA DI RILEVANZA VOLUME DI ATTIVITÀ Federica Balluchi 23 Gennaio 2016

IL CONCETTO DI COSTO: variabilità COSTI DEGRESSIVI C O S T I Federica Balluchi AREA DI RILEVANZA COSTI PROGRESSIVI C O S T I AREA DI RILEVANZA VOLUME DI ATTIVITÀ 24 Gennaio 2016

IL CONCETTO DI COSTO: variabilità COSTI A SCALINI COSTI SEMIVARIABILI C O S T I QUOTA VARIABILE QUOTA FISSA Federica Balluchi VOLUME DI ATTIVITÀ 25 Gennaio 2016

IL CONCETTO DI COSTO: comunanza Non tutti i costi elementari che si sostengono sono riferibili direttamente ad un certo oggetto di costo. È importante analizzare la relazione di funzionalità che caratterizza il costo e l’oggetto di costo. Si può a tal fine distinguere tra: • costi speciali • costi comuni Federica Balluchi 26 Gennaio 2016

IL CONCETTO DI COSTO: comunanza COSTI SPECIALI: sono legati da una relazione di funzionalità esclusiva ad un oggetto di costo (es. materie prime e mod) e quindi possono essere riferiti in maniera oggettiva ad esso (q X p) Federica Balluchi 27 Gennaio 2016

IL CONCETTO DI COSTO: comunanza COSTI COMUNI: sono legati da una relazione di funzionalità simultanea ad una molteplicità di oggetti di costo nel tempo (es. ammortamento) e/o nello spazio (es. stipendio degli amministratori). Sono, quindi, costi di utilizzo di risorse impiegate in maniera contemporanea in più oggetti e per i quali non è possibile identificare le quantità specifiche del fattore consumato Federica Balluchi 28 Gennaio 2016

IL CONCETTO DI COSTO: attribuzione Dopo la fase di individuazione dei costi si ha il processo di attribuzione degli stessi agli oggetti di costo. A tal proposito si può distinguere tra: • costi diretti • costi indiretti Federica Balluchi 29 Gennaio 2016

IL CONCETTO DI COSTO: attribuzione COSTI DIRETTI: DIRETTI sono quei costi che possono essere attribuiti integralmente agli oggetti di costo secondo la relazione: quantità di fattore impiegata X prezzo unitario Federica Balluchi 30 Gennaio 2016

IL CONCETTO DI COSTO: attribuzione COSTI INDIRETTI: INDIRETTI sono quei costi che possono essere distribuiti tra i vari oggetti di costo mediante coefficienti di ripartizione (parametri fisico-tecnici o economici in proporzione dei quali si ripartiscono i costi indiretti) secondo la seguente relazione: num. unità di base presente nell’oggetto di costo X coefficiente di ripartizione (totali costi generali indiretti/base di imputazione) Federica Balluchi 31 Gennaio 2016

IL CONCETTO DI COSTO: attribuzione A VALORE * Costo manodopera * Costo materie * Costo primo BASI DI RIPARTO (bj ) S bj PERCENTUALE (della base) QUANTITATIVE * Ore manodopera * Ore macchina * Quantità materie prime * Volume produzione Federica Balluchi Costo totale da ripartire 37 Costo totale da ripartire S bj RICARICO (in unità monetaria: € per unità della base) Gennaio 2016

La contabilità per centri di costo 3

LA CONTABILITA’ PER CENTRI DI COSTO Ai fini di un corretto calcolo del costo di prodotto occorre definire all’interno della combinazione produttiva unità operative dette centri di costo: «unità operative definite in funzione di esigenze conoscitive ed operative di una determinazione sistematica dei costi con esse afferenti» (V. Coda) Federica Balluchi Gennaio 2016

LA CONTABILITA’ PER CENTRI DI COSTO Le fasi per la determinazione del costo di produzione con questo tipo di contabilità sono: 1. definizione di un piano per centri di costo; 2. scelta degli elementi di costo da includere nel calcolo e dei criteri di localizzazione dei costi nei centri di costo; 3. attribuzione dei costi dei centri intermedi ai centri di costo finali previa definizione di opportune basi di ripartizione; 4. imputazione dei costi all’oggetto di calcolo. Gennaio 2016

LA CONTABILITA’ PER CENTRI DI COSTO 1) Definizione del piano dei centri di costo Si definiscono le unità operative che costituiscono gli oggetti di costo «intermedi» rispetto all’oggetto di costo «finale» costituito dal prodotto. Centri di costo intermedi: quando i costi in essi localizzati vengono attribuiti ad altri centri di costo (es. : reparto manutenzione, ufficio contabilità, …). Centri di costo finali: se da essi i costi vengono attribuiti ai prodotti (es. : reparti di produzione). Centri produttivi: operano il processo di trasformazione dei fattori produttivi in prodotti finiti. Centri ausiliari: svolgono una funzione di supporto alla produzione. Centri comuni: svolgono attività necessarie per il funzionamento dell’azienda. Centri virtuali: non hanno un riferimento all’organizzazione ma sono creati per accumulare costi generali che non sono relativi né a unità organizzative, né ad altri centri di costo. Federica Balluchi Gennaio 2016

LA CONTABILITA’ PER CENTRI DI COSTO Classificazione dei centri di costo Comuni o di struttura: amministrazione: ü contabilità; ü finanza; ü controllo di gestione; commerciale: commerciale ü direzione commerciale; ü marketing operativo; ü marketing strategico; servizi generali: ü personale ed organizzazione; ü EDP. Federica Balluchi Gennaio 2016

LA CONTABILITA’ PER CENTRI DI COSTO Classificazione dei centri di costo Ausiliari: manutenzione; centrale idrica; cabina elettrica; magazzini; … Produttivi (es. in uno stabilimento di filatura): – battitoi; – pettinatura; – stiratoi; – … Federica Balluchi Gennaio 2016

LA CONTABILITA’ PER CENTRI DI COSTO 2) Localizzazione dei costi nei centri di costo Si considerano i costi indiretti rispetto al prodotto che possono, a loro volta, essere diretti o indiretti rispetto a determinati centri di costo. Occorre, quindi, individuare un parametro di localizzazione. Per ognuna delle voci di costo che vengono attribuite ai vari centri si pongono problemi di definizione quantitativa e di localizzazione. Es. : la manodopera indiretta, generalmente, si localizza nel centro di costo in funzione dei valori di tempo di impiego del lavoro utilizzando tabelle di rilevazione dell’impegno giornaliero della manodopera diretta. Federica Balluchi Gennaio 2016

COSTO Manodopera diretta e supervisione Ammortamento impianti Assicurazione impianti Affitti Manutenzione fabbricati Ammortamenti fabbricati Materie di consumo Prestazioni di terzi Pubblicità Viaggi/trasferte Comunicazioni telefoniche Riscaldamento/pulizia/vigilanza Energia/acqua/gas Federica Balluchi PARAMETRO N. persone – costo del personale – ore di MOD diretta Localizzazione diretta (se l’impianto opera in un unico centro) Valore impianti (se unica globale) Spazio occupato Localizzazione diretta Rilevazione scatti – numero telefonate Spazio occupato Rilevazione consumi (costo diretto) o sulla base di un calcolo di consumo teorico Gennaio 2016

LA CONTABILITA’ PER CENTRI DI COSTO Esempi di localizzazione di costi sui centri Centri produttivi: • manodopera diretta e indiretta; • stipendi tecnici; • forza motrice; • illuminazione; • materiali ausiliari di consumo; • manutenzioni; • lavorazioni esterne; • ammortamenti; • spese diverse industriali; • … Federica Balluchi Gennaio 2016

LA CONTABILITA’ PER CENTRI DI COSTO Esempi di localizzazione di costi sui centri Centri di struttura commerciali: • • stipendi commerciali; provvigioni di vendita; viaggi e trasferte; pubblicità; trasporti; consulenze; mostre e fiere; … Federica Balluchi Gennaio 2016

LA CONTABILITA’ PER CENTRI DI COSTO Esempi di localizzazione di costi sui centri Centri di struttura amministrativi: • stipendi direzione generale, amministrativi ed altre aree funzionali; • compensi amministratori e sindaci; • consulenze; • cancelleria, spese postali e telefoniche; • fitti passivi; • assicurazioni; • … Federica Balluchi Gennaio 2016

LA CONTABILITA’ PER CENTRI DI COSTO 3) Chiusura dei centri di costo Problema: imputazione dei costi totali dei centri intermedi ad altri centri che hanno usufruito dei servizi da essi prodotti. È necessario “chiudere”: i centri di costo ausiliari: attraverso la misurazione diretta del servizio reso al centro di produzione (es. : rilevazione delle ore di manutenzione svolte dal centro di manutenzione nei vari reparti); in modo indiretto, in proporzione alla attività svolta dal centro utente (es. : il consumo di elettricità o le ore di funzionamento degli impianti possono costituire basi di riparto indicatrici del suo livello di attività) i centri di struttura: direttamente sul prodotto; sui centri di costo produttivi dopo aver scelto una opportuna base di riparto. Federica Balluchi Gennaio 2016

LA CONTABILITA’ PER CENTRI DI COSTO 4) Calcolo del costo di prodotto Dopo la chiusura dei centri ausiliari (ed eventualmente di quelli comuni) i centri produttivi presentano un totale di costi che deve essere attribuito ai prodotti finali. Si deve trovare una quantità (una risorsa significativa utilizzata nel centro: ore uomo; ore macchina) che esprima in modo omogeneo l’output dei singoli centri produttivi, ovvero il risultato in termini quantitativi dell’attività del centro. Rapportando il costo totale del centro al totale di output si ottiene un coefficiente unitario di costo che serve per l’imputazione dei costi ai prodotti, mediante la moltiplicazione tra esso e le unità di output contenute nei diversi prodotti. Federica Balluchi Gennaio 2016

L’analisi costi-volumirisultati 4

LA BREAKEVEN ANALYSIS A partire dalle ipotesi sul comportamento dei costi, è possibile costruire un semplice ma utile modello di previsione degli andamenti economici dell’impresa. Tale modello si basa sull’assunzione che vi sia un unico driver rilevante dei costi totali: il volume di output (questo rappresenta un limite ma ne delinea la semplicità di applicazione) Federica Balluchi 39 Gennaio 2016

LA BREAKEVEN ANALYSIS Obiettivo dell’analisi: determinare il volume di output necessario a: 1) raggiungere l’uguaglianza tra costi e ricavi; 2) ottenere determinati obiettivi di profitto. L’analisi consente quindi di quantificare il volume di attività necessario per conseguire l’uguaglianza tra costi totali e ricavi totali (punto di pareggio o breakeven point). Federica Balluchi 41 Gennaio 2016

I COSTI TOTALI CT = CVT + CFT CT = Costi Totali CVT = Costi Variabili Totali CFT = Costi Fissi Totali Federica Balluchi 43 Gennaio 2016

I COSTI TOTALI Poiché: CVT = v x Q CFT = K v = costi variabili unitari (proporzionali) Q = quantità prodotta K = valore costante allora: CT = v x Q + K Federica Balluchi 44 Gennaio 2016

I RICAVI TOTALI RT = p x Q p = prezzo unitario di vendita Q = quantità venduta Federica Balluchi 45 Gennaio 2016

IL PUNTO DI PAREGGIO: metodo matematico CT = RT (v x Q) + K = p x Q K = (p x Q) – (v x Q) K = Q x (p - v) Q* = K / (p - v) Federica Balluchi 46 Gennaio 2016

IL PUNTO DI PAREGGIO: metodo matematico Q* = volume di produzione da vendere per eguagliare i costi sostenuti ai ricavi (p - v) = margine di contribuzione unitario RT = p x Q* fatturato di equilibrio Federica Balluchi 47 Gennaio 2016

IL PUNTO DI PAREGGIO: metodo grafico Il punto di pareggio può essere individuato anche graficamente dall’intersezione tra la retta dei costi totali e quella dei ricavi totali. Federica Balluchi 48 Gennaio 2016

IL PUNTO DI PAREGGIO: metodo grafico Costi Ricavi RT = p x Q CT = CF + v x Q RT = CT CVT = v x Q CFT Q* Federica Balluchi Q 49 Gennaio 2016

IL PUNTO DI PAREGGIO: metodo grafico Costi Ricavi RT Profitto CT Margine di contribuzione RT = CT Costi fissi CV CF Costi variabili = v. Q 1 Q* Federica Balluchi 50 Q 1 Q Gennaio 2016

IL PUNTO DI PAREGGIO: utile obiettivo Il modello può essere utile per determinare quale dovrà essere il livello di vendite in termini di quantità (Qo) o di valore (RTo) al fine di conseguire un utile obiettivo (Uo). Federica Balluchi 51 Gennaio 2016

IL PUNTO DI PAREGGIO: utile obiettivo Costi Ricavi RT Area di profitto U CT RT = CT P Area di perdita Q 1 Federica Balluchi Q* 52 Q Gennaio 2016

IL PUNTO DI PAREGGIO: utile obiettivo Uo = RT – CT = RT – CV – CF = (p x Qo) – (v x Qo) – CF = Qo x (p - v) – CF Uo + CF = Qo x (p - v) Qo = (Uo + CF) / (p - v) Federica Balluchi 53 Gennaio 2016

I sistemi di calcolo dei costi 5

I SISTEMI DI CALCOLO DEI COSTI DIRECT COSTING SEMPLICE (o contabilità a costi variabili) Solo i costi variabili sono attribuiti al prodotto; i costi fissi sono considerati di competenza del periodo in cui sono stati sostenuti e, essendo costi di capacità, non devono essere imputati alle singole lavorazioni ma al risultato economico di periodo. L’imputazione dei costi comuni non viene effettuata. Federica Balluchi 59 Gennaio 2016

I SISTEMI DI CALCOLO DEI COSTI DIRECT COSTING SEMPLICE (o contabilità a costi variabili) Conto economico consuntivo: Prezzo – costi variabili = margine lordo di contribuzione rappresenta la capacità del prodotto di coprire i costi fissi Federica Balluchi 60 Gennaio 2016

I SISTEMI DI CALCOLO DEI COSTI DIRECT COSTING EVOLUTO Oltre ai costi variabili attribuiti al prodotto, si considerano i costi fissi specifici, ossia quelli che sono direttamente imputabili al prodotto (ad esempio, una campagna pubblicitaria che riguarda solo un determinato prodotto). Federica Balluchi 61 Gennaio 2016

I SISTEMI DI CALCOLO DEI COSTI DIRECT COSTING EVOLUTO Conto economico consuntivo: Prezzo – costi variabili = margine lordo di contribuzione – costi fissi specifici (diretti) = margine lordo di contribuzione di secondo grado rappresenta la capacità del prodotto di coprire i costi fissi comuni Federica Balluchi 62 Gennaio 2016

I SISTEMI DI CALCOLO DEI COSTI FULL COSTING (contabilità a costi pieni) A partire dal costo diretto, viene attribuita al prodotto una quota di tutti i costi sostenuti dall’azienda per effettuare la loro produzione. Si fonda sul principio dell’assorbimento integrale dei costi. Federica Balluchi 63 Gennaio 2016

I SISTEMI DI CALCOLO DEI COSTI FULL COSTING Conto economico consuntivo: Prezzo – costi variabili = margine lordo di contribuzione – costi fissi specifici (diretti) = margine lordo di contribuzione di secondo grado – costi fissi comuni (indiretti)= reddito netto Federica Balluchi 64 Gennaio 2016