NANTAI NVERSTES ULUSLAR ARASI MUHASEBE STANDARTLARI ktisadi dari

NİŞANTAŞI ÜNİVERSİTESİ ULUSLAR ARASI MUHASEBE STANDARTLARI İktisadi, İdari ve Sosyal Bilimler Fakültesi iisbf. nisantasi. edu. tr TMS 19 İTESİ © NİŞANTAŞI ÜNİVERS ÇALIŞANLARA SAĞLANAN FAYDALAR

TMS 19 ÇALIŞANLARA SAĞLANAN FAYDALAR 12. 1 STANDARDIN AMACI Çalışanlara sağlanan faydalar standardının amacı, işletmelerde çalı- şanlara sağlanan her türlü hak ve menfaatlerin muhasebeleştirilmesini ve açıklanmasını sağlamaktır. Bu standart; • Çalışanların sundukları hizmetler karşılığında gelecekte, işletme- nin çalışanlarına sağlayacağı fayda ve menfaatleri borç (yükümlülük) olarak muhasebeleştirilmesini; • işletmenin çalışanlarına sundukları hizmetler karşılığında gele - cekte sağlayacağı fayda ve menfaatleri borç (yükümlülük) olarak muhasebeleştirilmesini; • işletmenin çalışanlarına sağladığı faydalar karşılığında, çalışanla- rın sunduğu hizmetler sonucunda ortaya çıkan ekonomik faydayı kul- lanması durumunda gider olarak muhasebeleştirilmesini gerekli kılmaktadır. 1 2. 2 STANDARDIN KAPSAMI Çalışanlara sağlanan faydalar aşağıdakileri kapsar: Çalışanlara sağlanan kısa vadeli faydalar; çalışanların hiz- met • sundukları dönemin sonundan itibaren on iki ay içinde tamamı öde- necek olan faydalardır (işten çıkarma tazminatı dışındaki). o ücret, o maaş ve sosyal güvenlik yardımları, o ücretli yıllık izin ve ücretli hastalık izni, o kâr paylaşımı ve ikramiyeler (dönem sonundan itibaren on iki ay içinde ödenebilir olanlar), o sağlık yardımı, o lojman, o araç, o ücretsiz veya indirimli olarak verilen gıda yardımı ve diğer hizmetler • Çalışma dönemi sonrasında sağlanan faydalar; çalışmanın (iş akdinin) tamamlanmasından sonra ödenebilir hale gelen faydalardır (işten çıkarma tazminatı dışındaki). o emekli maaşı,

• Çalışanlara sağlanan diğer uzun vadeli faydalar; çalışanla- rın hizmet sundukları dönemin sonundan itibaren on iki ay içinde tama- mı ödenmeyen faydalardır (çalışma dönemi sonrasına ilişkin faydalar ile işten çıkarma tazminatları dışındaki). o uzun süreli işten ayrılm alar veya seyahat, jübile veya diğer uzun süreli hizm et verme faydaları, o iş göremezlik ödeneği ve dönemin bitiminden itibaren on iki ay içinde tamamı ödenmeyen kâr paylaşımı, ikramiye ve ertelenmiş ödemeler. • işten çıkarma (kıdem ve ihbar) tazminatları; normal emek- lilik tarihinden önce işverenin kararı ile çalışanın işine son verilmesi ve çalışanın gönüllü olarak, belli faydalar karşılığında (kıdem tazminatı, ihbar tazminatı vb. ) işten ayrılmaya karar vermesi. Çalışanlara sağlanan faydalar kapsamına, çalışanlar ve çalışanların bakmakla yükümlü oldukları kimselere sağlanan faydalar girmektedir. Bu faydalar; doğrudan çalışana, eşine, çocuklarına, kendisine ekonomik olarak bağlı olan kişilere veya sigorta şirketleri gibi diğer taraşara yapılan ödemeler (eşya veya hizmet sağlanması) şeklinde olabilir. Bir çalışan işletmeye tam zamanlı, yarı zamanlı, sürekli, iş bazında veya geçici hizmet sağlayabilir. Bu Standart açısından, ‘çalışanlar’ ifa- desi kapsamına yönetim kurulu üyeleri ve diğer yönetici personel de girer. 3. STANDARDIN GETi. RDi. KLERi 1. ÇALIşANLARA SAğLANAN KISA VADELi FAYDALAR TMS 19’a göre, çalışanlara sağlanan kısa süreli faydalar gider olarak nitelendirilir ve dönemin gelir tablosunda raporlanır. Bilindiği gibi ülke- mizde gerek Gelir Vergisi Kanunu gerekse Kurumlar Vergisi Kanunu, iş- letmelerin ve(veya) işverenlerin personellerine ödediği ücret ve benzeri nitelikteki menfaatleri gider olarak muhasebeleştirmesi gerektiğini belirt/ 7. / xxxxxx mektedir. Bu nedenle TMS 19 ile Vergi Mevzuatı uygulamaları Giderleri arasında çalışanlara sağlanan. . . . Personel Giderleri SSK kısa vadeli faydalarda bir farklılık bulunmamaktadır. işveren Payları Çalışanlara sağlanan kısa vadeli faydalar aşağıdaki şekilde muhasebeleştirilebilir. işletmelerin özelliğine işsizlik Sigortası işveren Payları Sosyal göre fonksiyonlarına göre farklı gi-

Yardımlar 360 Ödenecek Vergi ve Fonlar Gelir Vergisi . . Damga Vergisi 361 Ödenecek Sosyal Güv. Kesintileri . . SSK Primleri (işçi + işveren) işsizlik Sigortası (işçi + işveren) . . 335 Personel Borçlar Ödenecek Net(KIDEM Ücret VE i. HBAR) TAZMi. NATLARI 12. 3. 2. İŞTEN ÇIKARMA TMS 19 ile Vergi Mevzuatı uygulamaları arasında göze çarpan en önemli farklılıklardan biri çalışanların işten çıkarılması sonrasında hak kazandıkları tazminatların muhasebeleştirilmesi ile ilgilidir. Vergi uygulamaları, çalışanlara ödenen kıdem tazminatlarının öden- diğinde gider yazılmasını kabul etmektedir. TMS 19 ise çalışanlar için ile- riki tarihlerde meydana gelebilecek olası işten çıkarmalar nedeniyle her raporlama döneminde kıdem tazminatı karşılığı ayrılması gerektiğini ve bu kıdem tazminatı karşılığının da reel iskonto oranı ile iskonto edilip finansal tablolarda gösterilmesi gerektiğini belirtmektedir. Bir başka ifadeyle, TMS 19 kıdem tazminatından doğan yükümlü- lüğün gelecek dönemlere ait olduğunu dikkate alarak, kıdem tazminatı yükümlülüğünün muhasebeleştirilmesini uygun görmektedir TMS 19 Çalışanlara Sağlanan Faydalar standardına göre kıdem taz- minatı karşılığı hesaplanırken, netinin reel iskonto oranını vereceği, tah- mini bir enşasyon ve faiz oranı beklentisi ile uygun bir iskonto oranı be- lirlenmelidir. Bulunacak olan reel iskonto oranı gelecekte ödenecek kı- dem tazminatı yükümlülüklerinin bilanço tarihi itibariyle bugünkü değerlerinin hesaplanmasında kullanılmalıdır. isteğe bağlı işten 1+Enflasyon kalacak olan Kıdem Tazminatı Karşılığı = Tamödenmeyip, Yükümlülük ayrılmalar neticesinde işletmede Oran› Tutarı x kıdem tazminatı tutarla- rının tahmini 1+Faiz oranı da, karşılık Oran› hesaplamalarında dikkate alınmalıdır. Kıdem Tazminatı karşılık tutarı şu şekilde hesaplanır; Emekliliğe Kalan Gün Sayısı/365

Örnek 1: (Kıdem Tazminatı Karşılığı Ayırmayan işletme) TBS ticaret işletmesinin 2 personeli bulunmaktadır. işletme bu per- soneller için herhangi bir kıdem tazminatı karşılığı hesaplamamaktadır. Bu durumda işletme Vergi Mevzuatı gereği, ileriki tarihlerde meydana gelebilecek olası işten çıkarmalarda ödeyeceği kıdem tazminatı tutarını gider olarak o yılın finansal tablolarına alacak ve vergi matrahından düşecektir. işletme 31. 12. 2006 tarihli bilançosunu TFRS’ye göre hazırlarken, dönem başı bilançosunu da (31. 12. 2005 bilançosunu karşılaştırmak ama- cıyla) düzeltmelidir. • işletme 31. 12. 2005 tarihinde bu iki personeli için birikmiş toplam ENŞASYON ORANI 55. 1 TL kıdem tazminatı 0, 06125 yükümlülüğü olduğunu belirtmiştir. FAi. Z ORANI 0, 12 REEL i. SKONTO 0, 0525 ORANI EMEKLi. Liğ i. SKONTOLANM TAM E YÜKÜMLÜLÜK Iş KIDEM TAZMi. NATI 1. çalışan 20. 000 3650 11. 669 2. çalışan 35. 000 24. 559 Toplam 55. 000 36. 227 • 2006 yılında çalışanlar işlerine devam etmektedir. 31. 12. 2006 tarihinde ORANI enşasyon ve 0, 06125 faiz oranı beklentilerinde bir değişiklik ENŞASYON FAi. Zolmamıştır. ORANI 0, 12 REEL i. SKONTO 0, 0525 ORANI EMEKLi. Liğ i. SKONTOLANM TAM E YÜKÜMLÜLÜK Iş KIDEM TAZMi. NATI 1. çalışan 23. 000 3285 14. 162 2. çalışan 37. 500 2035 27. 769 Yapılan hesaplamada çalışanlara ait toplam 60. 500 TL Toplam 60. 500 41. 931 kıdem tazmi- natı yükümlülüğünün (tam yükümlülük) iskonto edilmiş değeri 41. 931 TL’dir. 31. 12. 2006 tarihli finansal tablolar TFRS’ye göre hazırlanırken, bu zamana kadar hiç kıdem tazminatı yükümlülüğü ayırmamış olan işletme- nin, 31. 12. 2006 tarihindeki iskonto edilmiş 41. 931 TL kıdem tazminatı yükümlülüğü bilançoya alınır. Bu yükümlüğün 36. 227 TL’si geçmiş yıl- lara aittir ve 5. 704 TL’si de cari döneme aittir. Bunlara göre 31. 12. 2006 tarihinde yapılacak olan TMS düzeltme kaydı şu

770 Genel Yönetim Giderleri 5. 704 570 Geçmiş Yıllar Karları veya 580 Geçmiş Yıllar Zararları 472 Kıdem Tazminatı Karşılıkları 36. 227 41. 931 Yapılan bu düzeltmeye ve muhasebe kaydına ilişkin Vergi Mevzu- atındaki değerleme hükmü ve TMS 19’daki değerleme hükmü arasında- ki fark sonucunda, iskonto edilmiş Kıdem Tazminatı Yükümlüğü nede- niyle, cari dönemde ertelenmiş vergi alacağı ortaya çıkacağı da unutul- mamalıdır. Örnek 2: (Her. Yıl. Kıdem. TazminatıKarş Ayıran iş ) ABC A. ş. , her raporlama döneminde kıdem tazminatı karşılığını tam yükümlülükleri esas alarak ayırmakta ve her yıl gider olarak kaydettiği bu tutarları da Kurumlar Vergisi'nin hesaplanmasında, ticari kardan ma- li kara geçişte Kanunen Kabul Edilmeyen Gider olarak matraha ilave et- mektedir. şirketin 31. 12. 2005 ve 31. 12. 2006 tarihli bilançolarındaki Kıdem Taminatı Karşılık tutarları ve diğer varsayımlar 31. 12. 2005 aşağıdaki 30. 06. 2006 Kıdem Tazminatı Karşılıkları 67. 350 61. 000 gibidir. Örneğimizde; • şirketin 6 aylık faaliyet döneminde 17. 000 TL genel yönetim gideri olduğu, • geçmiş yıllar zararının 100. 000 TL olduğu, • 31. 12. 2005 ve 30. 06. 2006 tarihlerinde şirket çalışanlarının değiş- mediği varsayılmıştır. TMS 19’ göre her çalışan için kıdem tazminatı tutarı şu şekilde he- saplanır; Emekliliğe Kıdem Tazminatı Karşılığı = Tam Yükümlülük Tutarı x 1+Enflasyon Oran› 1+Faiz Oran› Kalan Gün Sayısı/365

ENŞASYON ORANI FAi. Z ORANI REEL i. SKONTO ORANI 0, 06125 0, 12 0, 0525 TAM YÜKÜMLÜLÜK 1. çalışan 2. çalışan 3. çalışan 4. çalışan 5. çalışan Toplam 15. 000 12. 000 10. 000 11. 000 13. 000 61. 000 EMEKLi. Liğ i. SKONTOLANM E Iş KIDEM TAZMi. NATI 3600 8. 752 4000 6. 594 3200 6. 194 3500 6. 515 3800 7. 361 35. 416 Bu hesaplamalara göre şirket; TMS 19’a göre 35. 416 TL kıdem taz- minatı karşılığı ayırması gerekirken, 61. 000 TL kıdem tazminatı karşılığı ayırmış yani 25. 584 TL (61. 000 TL – 35. 416 TL) iskonto etmesi gerekir- ken bu iskonto işlemini yapmayıp tam yükümlülük tutarları kadar karşı- lık ayırmıştır. Bu durum şu şekilde muhasebeleştirilmiştir: (a) ENŞASYON ORANI FAi. Z ORANI REEL i. SKONTO ORANI 0, 06125 0, 12 0, 0525 EMEKLi. Liğ i. SKONTOLANM E Iş KIDEM TAZMi. NATI 1. çalışan 16. 500 3420 9. 890 2. çalışan 13. 000 3820 7. 339 3. çalışan 11. 250 3020 7. 159 4. çalışan 12. 200 3320 7. 423 5. çalışan 14. 400 3620 8. 376 şirket hazırladığı gelir tablosunda 01. 2006 -30. 06. 2006 Toplam 67. 350 40. 187 TAM YÜKÜMLÜLÜK faaliyet dönemine ilişkin 6. 350 TL (67. 350 TL – 61. 000 TL)’yi genel yönetim gi-

derleri hesabına kıdem tazminatı karşılık gideri olarak kaydetmiştir. Da- ha önce yapılan bu kaydı hatırlamakta fayda vardır. (b). . /06 770 Genel Yönetim Giderleri 6. 350 472 Kıdem Tazminatı Karşılıkları 6. 35 0 Kıdem tazminatı karşılığının yeniden hesaplanması neticesinde şir- ketin dönemde 4. 771 TL (40. 187 TL – 35. 416 TL) kıdem tazminatı kar- şılık gideri ayırması gerektiği ortaya çıkmıştır. Bu durumda şirket 1. 579 TL (6. 350 TL – 4. 771 TL) fazla kıdem tazminatı karşılık gideri olarak kay- detmiştir. Yapılması gereken kayıt şu şekildedir; (c ) 30/06/06 472 Kıdem Tazminatı Karşılıkları 1. 579 770 Genel Yönetim Giderleri 1. 579 Kıdem tazminatı karşılığı hesaplaması ile ilgili yeniden hesaplama- lar ve TMS 19’a uygun düzeltmeler sonucunda ilgili hesapların durumu aşağıdaki gibidir:

472 Kıdem Tazminatı Hesabı 580 Geçmiş Yıllar ZararlarıHesabı 770 Genel Yönetim Giderleri Hesabı (a) 25. 584 (c) 1. 579 61. 000 100. 000 25. 584 (a) 1. 579 (c ) (b) 6. 350 (b) 40. 187 17. 000 74. 416 21. 771 şirketin 100. 000 TL geçmiş yıllar zararları değil de 90. 000 TL geç- miş yıllar karları olsaydı 31. 12. 2005 tarihli düzeltme kıdem tazminatı he- sabı ile geçmiş yıllar karları hesabı arasında yapılacak olup, 30. 06. 2006 tarihli düzeltme işlemi ise bir değişiklik arz etmeyecektir. Buna göre mu- hasebe kaydı şöyle olacaktır; (a) 472 Kıdem Tazminatı 30/06/06 Karşılıkları 25. 58 4 4 570 Geçmiş Yıllar Karları (b). . /06 770 Genel Yönetim Giderleri 472 Kıdem Tazminatı Karşılıkları (c ) 30/06/06 472 Kıdem Tazminatı Karşılıkları 770 Genel Yönetim Giderleri 6. 35 0 1. 57 9 472 Kıdem Tazminatı 570 Geçmiş Yıllar 770 Genel Yönetim Hesabı Karları Hesabı Giderleri Hesabı

(a) 25. 584 (c) 1. 579 61. 000 90. 000 6. 350 (b) 40. 187 17. 000 25. 584 (a) (b) 6. 350 115. 584 21. 771 1. 579 (c ) Yukarıda yapılan m uhasebe kayıtları standarda uygun biçim de fi- nansal tablolara yansıtılm alıdır. Bilançodaki birikm iş kar veya zararları (geçm iş yıllar dağıtılm am ış karları veya geçm iş yıllar zararları) düzeltil- m iş değeri ile yer almalıdır. Ayrıca özsermaye değişim tablosunda da bi- rikm iş kar veya zararların (geçm iş yıllar dağıtılmamış karları veya geçm iş yıllar zararları) açılış (devir) tutarları düzeltilm eli ve düzeltm eler özser- maye değişim tablosunun içerisinde ayrı bir satır ya da sütun olarak gös- terilm elidir. şirket, yapılan bu düzeltmeleri Mali Tabloları Önemli Ölçüde Etkileyen ya da Mali Tabloların Açık, Yorumlanabilir ve Anlaşıla- bilir Olması Açısından Açıklanması Gerekli Olan Diğer Hususlar dipnotunda aşağıdaki ifadeye benzer şekilde açıklamalıdır: “şirketin 30. 06. 2006 tarihi itibariyle ve önceki dönemlere ilişkin kı- dem tazminatı karşılıkları TMS 19’a göre yeniden hesaplanmış ve 01. 2006 - 30. 06. 2006 dönemine ait 1. 579 TL’lik tutar faaliyet giderleri ile, 31. 12. 2005 tarihi ve öncesine ait 25. 584 TL’lik tutar ise geçmiş yıl- lar zararları (veya geçmiş yıllar karları) hesabı düzeltilmiştir. Düzeltmeler karşılaştırmalı finansal tab- lolara yansıtılmıştır. ” ile TMS olarak 19’a göre hazırlanmış Kıdem tazminatlarının muhasebeleştirilmesinde, Vergi Mevzuatı ve TMS 19 arasında fark bulunduğundan dolayı hesaplanan kıdem tazmi- natı yükümlülükleri için ertelenmiş vergi hesaplanmalıdır.