La tassazione per trasparenza delle societ di capitali

La tassazione per trasparenza delle società di capitali prof. avv. Giuseppe Zizzo 1

Oggetto della lezione � � Opzione per la trasparenza fiscale delle società di capitali (art. 115): presupposti; effetti; riallineamento valori; accertamento e responsabilità; scioglimento; questioni legate alla fusione. Opzione per la trasparenza delle società a ristretta base proprietaria (art. 116): presupposti; disciplina (rinvio); scioglimento. 2

Presupposti § 1. Possono optare per il regime di trasparenza fiscale di cui all’art. 115: le società residenti soggette ad Ires al cui capitale partecipano soltanto altre società residenti soggette ad Ires ciascuna con una percentuale di voto e di partecipazione agli utili non superiore al 50% e non inferiore al 10%; 3

Presupposti 2. le società residenti soggette ad Ires al cui capitale partecipano anche società non residenti, costituite in qualsiasi forma giuridica, ciascuna con una percentuale di voto e di partecipazione agli utili non superiore al 50% e non inferiore al 10%, a condizione che per gli utili distribuiti non vi sia obbligo di ritenuta ovvero la ritenuta, se applicata, sia integralmente rimborsata. 4

Presupposti Alfa 50% 80% Beta 40% Delta 100% Gamma 10% Delta 1 5

Presupposti • I requisiti devono sussistere in capo a tutte le società partecipanti, sin dal primo giorno del periodo d’imposta della partecipata in cui si esercita l’opzione, e permanere ininterrottamente sino al termine del periodo d’opzione, pena la decadenza dal regime opzionale dall’inizio dell’esercizio sociale in corso. 6

Presupposti • 1. 2. 3. a) b) c) L’opzione: è irrevocabile per tre anni; deve essere esercitata da tutte le società; non può essere esercitata dalla partecipata che: ha emesso strumenti finanziari ex art. 2346, ult. co, c. c. ; ha esercitato l’opzione per il consolidato nazionale o mondiale; è assoggettata alle procedure concorsuali menzionate all’art. 101, co. 5. 7

Effetti � • • Il reddito prodotto dalla società partecipata è imputato a ciascuna società partecipata: indipendentemente dall’effettiva percezione; nel periodo di imposta in corso alla data di chiusura dell’esercizio della società partecipata; in proporzione alla quota di partecipazione agli utili di ciascuna a tale data. Le ritenute a titolo di acconto, i crediti d’imposta e gli acconti versati si scomputano dalle imposte dovute dalle società partecipanti secondo la percentuale di partecipazione agli utili di ciascuna. 8

Effetti � • • Gli utili maturati in regime di trasparenza, se distribuiti, non concorrono a formare il reddito delle partecipanti: anche se la distribuzione avviene ad opzione terminata e/o in misura eccedente il reddito imputato per trasparenza; e anche se avviene a favore di partecipanti nuove, alle quali non sia stato imputato alcun reddito per trasparenza, a condizione che siano società: a) residenti soggette ad Ires; b) non residenti non assoggettate ad alcuna ritenuta sugli utili o, se assoggettate, con diritto all’integrale rimborso della stessa. 9

Effetti � � � Le somme percepite dalle partecipanti a seguito della distribuzione di riserve formate con utili maturati in esercizi precedenti a quelli di vigenza dell’opzione concorrono a formare il reddito secondo le regole ordinarie. Salva diversa esplicita volontà assembleare, si presumono distribuiti per primi gli utili e le riserve di utili tassati per trasparenza. La presunzione è relativa ed opera sia nei periodi di imposta di vigenza dell’opzione sia nei periodi successivi. In ipotesi di copertura di perdite, si considerano prioritariamente utilizzati gli utili tassati per trasparenza. La presunzione ha carattere assoluto. 10

Effetti • Se la partecipata delibera la distribuzione di riserve di capitale, e nel suo patrimonio netto: 1. non sono presenti riserve formate con utili non maturati in regime di trasparenza, si applica l’art. 47, c. 5, e le somme distribuite non concorrono a formare il reddito delle partecipanti; 2. sono presenti riserve formate con utili non maturati in regime di trasparenza, opera la presunzione ex art. 47, c. 1, e si presumono prioritariamente distribuite dette riserve. 11

Effetti � � Le perdite realizzate dalla partecipata durante il periodo di trasparenza sono imputate alle partecipanti in proporzione alle rispettive quote di partecipazione ed entro il limite delle rispettive quote di patrimonio netto contabile. Le perdite realizzate dalla partecipata prima del periodo di trasparenza non possono essere imputate alle partecipanti, ma sono computate in diminuzione del reddito della partecipata medesima (imputato per trasparenza) secondo le regole ordinarie. 12

Effetti • Il costo della partecipazione nella società tassata per trasparenza è: 1. aumentato dei redditi imputati alle partecipanti; 2. diminuito delle perdite imputate alle partecipanti e, fino a concorrenza dei redditi imputati, degli utili distribuiti. • La partecipazione nella società tassata per trasparenza non rileva ai fini del pro-rata patrimoniale ex art. 97. 13

Riallineamento dei valori � La partecipante, se nei 10 anni che precedono quello dell’opzione ha operato svalutazioni della partecipazione ricollegabili a rettifiche di valore ed accantonamenti fiscalmente non riconosciuti, deve procedere alla rideterminazione della quota di reddito della partecipata, diminuendo i componenti negativi ed aumentando quelli positivi in ragione della rettifica in diminuzione dei valori delle attività e in aumento dei valori dei fondi secondo le modalità previste in tema di consolidato. 14

Accertamento e responsabilità � � La partecipata è solidamente responsabile con ciascuna partecipante per l’imposta, le sanzioni e gli interessi conseguenti all’obbligo di imputazione del reddito. L’accertamento del reddito prodotto dalla partecipata rileva sia nei confronti della società sia nei confronti delle partecipanti. L’atto di accertamento deve essere necessariamente notificato, oltre che alla società, anche alle partecipanti le quali possono impugnarlo autonomamente. 15

Scioglimento 16

questioni legate alla fusione � 1. 2. • 1. 2. fusione della partecipante: se incorporante, nessun effetto sul regime; se incorporata, nessun effetto sul regime fusione della partecipata: se incorporante, possibilità di conferma, se ricorrono condizioni; se incorporata, interruzione del regime. 17

Presupposti � 1. • • Possono optare per il regime di trasparenza fiscale di cui all’art. 116: le società a responsabilità limitata e le società cooperative che siano residenti e che abbiano: un volume di affari non superiore alla soglia prevista per l’applicazione degli studi di settore (euro 5. 164. 569, 00) e una compagine sociale composta esclusivamente da persone fisiche in numero non superiore a 10, ovvero a 20 in caso di cooperative. 18

Presupposti • • Per il calcolo del volume di affari occorre fare riferimento ai ricavi indicati nella dichiarazione dei redditi del periodo precedente a quello di esercizio dell’opzione. Non si tiene conto dei ricavi di cui all’art. 85, c. 1, lett. c), d), e). Le società neocostituite, sussistendo gli altri presupposti, possono comunque optare per la trasparenza. Tuttavia, per il mantenimento del regime negli anni successivi al primo, andrà verificato il limite dei ricavi attraverso il loro ragguaglio ad un anno. 19

Presupposti • • • I soci persone fisiche possono essere: residenti; non residenti, a condizione che il reddito venga imputato con riferimento ad una partecipazione detenuta attraverso una stabile organizzazione in Italia. 20

Presupposti Tizio 100% 70% 5% Caio Alfa 25% Mevio 21

Presupposti • • I requisiti devono sussistere in capo a tutti i soci, sin dal primo giorno del periodo d’imposta della partecipata in cui si esercita l’opzione, e permanere ininterrottamente sino al termine del periodo d’opzione. Nel caso in cui vengano meno, l’opzione per la trasparenza cessa di avere efficacia a decorrere dal: periodo di imposta successivo a quello in cui la società supera la soglia massima di ricavi; periodo di imposta nel corso del quale si modifica la compagine sociale. 22

Presupposti • 1. 2. • 1. 2. L’opzione: è irrevocabile per tre anni; deve essere esercitata da tutti i soci. Costituiscono cause di esclusione dal regime della trasparenza delle società a ristretta base partecipativa: quelle indicate in materia di trasparenza delle società di capitali; il possesso o l’acquisto di una partecipazione in regime di partecipation exemption. 23

Disciplina (rinvio) • Le disposizioni che regolano il regime di trasparenza delle società di capitali si applicano, in quanto “compatibili”, anche al regime della trasparenza delle società a ristretta base partecipativa. 24

Disciplina (rinvio) • 1. 2. 3. 4. 5. 6. Trattamento fiscale omogeneo dei seguenti aspetti: imputazione dei redditi e delle perdite prodotte dalla società partecipata nel periodo di vigenza dell’opzione; scomputo delle ritenute a titolo di acconto, dei crediti di imposta e degli acconti versati dalla partecipata; distribuzione degli utili (pregressi o tassati per trasparenza); riallineamento dei valori, se la partecipazione è detenuta in regime di impresa; scomputo delle perdite pregresse; responsabilità ed accertamento. 25

Scioglimento � 1. 2. 3. 4. L’efficacia dell’opzione cessa: se vengono meno le condizioni per l’esercizio dell’opzione (soglia di ricavi; compagine sociale; acquisto partecipazione in regime Pex); in caso di apertura di procedura concorsuale; in caso di trasformazione in società non avente forma giuridica di Srl; in caso di trasferimento della sede all’estero. 26