IL MODELLO UNICO 2015 NOVITA E ASPETTI CRITICI

IL MODELLO UNICO 2015: NOVITA’ E ASPETTI CRITICI A cura del Dott. Ernesto Gatto

INDICE DEGLI ARGOMENTI ESTENSIONE MONITORAGGIO PER RILEVANZA DELLA DURATA SOCIETA’ IN PERDITA SISTEMICA CONTRATTUALE NEL LEASING MODALITA’ DI RIPORTO DELLE DEDUCIBILITA’ DELLE PERDITE SU PERDITE IN AMBITO FISCALE CREDITI DI MODESTO IMPORTO REGIME DEI MINIMI E REGIME IL POTENZIAMENTO DELL’ACE E IL FORFETTARIO A CONFRONTO CREDITO D’IMPOSTA IRAP IL CREDITO D’IMPOSTA SUGLI INTERESSI PASSIVI DEDUCIBILI INVESTIMENTI NEL LIMITE DEL 30% DEL ROL LE NOVITA’ DELLA DICHIARAZIONE SOGGETTIVITA’ IRAP PER I IRAP 2015 SOGGETTI DI RIDOTTE DIMENSIONI

DICHIARAZIONE DEI REDDITI PER I CONTRIBUENTI MINIMI E CARATTERISTICHE DEL NUOVO REGIME FORFETTARIO

IL REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI LA DURATA DEL REGIME IL REGIME DEI MINIMI HA UNA DURATA MASSIMA DI CINQUE ANNI PER LE ATTIVITÀ INIZIATE DAL 2008 IL REGIME PUÒ ESSERE UTILIZZATO IN OGNI CASO SINO AL COMPIMENTO DEL 35^ ANNO DI ETÀ LA RECENTE LEGGE 27. 2. 2015 N. 11 HA PROROGATO A TUTTO IL 2015 LA FACOLTÀ DI OPZIONE 4

IL REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI I REQUISITI DEI MINIMI SONO CONSIDERATI TALI GLI IMPRENDITORI ED I PROFESSIONISTI CHE NELL’ANNO PRECEDENTE (2013): hanno conseguito ricavi o compensi ragguagliati ad anno inferiori a € 30. 000 non hanno effettuato cessioni all’esportazione non hanno sostenuto spese per lavoro dipendente o assimilato (compresi l. a. p. ) 5

IL REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI I REQUISITI DEI MINIMI E CHE NEL TRIENNIO PRECEDENTE (2011 – 2013): non hanno acquistato (anche in locazione) beni strumentali per un ammontare complessivo > € 15. 000 Valgono i corrispettivi pagati nel triennio e non il costo sostenuto dalla società concedente o il valore del bene 6

IL REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI IL COMPORTAMENTO CONCLUDENTE PER I SOGGETTI CHE AVENDO INIZIATO L’ATTIVITÀ DAL 2014 HANNO DIMENTICATO DI BARRARE LA CASELLA “B” SULLA DICHIARAZIONE D’INIZIO ATTIVITÀ (MOD. AA 9/8) È consentito adottare il regime dei minimi se hanno adottato un comportamento concludente 7

IL REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI LE CAUSE DI ESCLUSIONE DAL REGIME NON PUÒ ESSERE CONSIDERATO MINIMO chi opera in regime speciale IVA (ad eccezione degli agricoltori) il soggetto non residente chi opera nelle costruzioni edilizie o nel commercio di mezzi di trasporto nuovi il socio al 31. 12. 2014 di società di persone o srl in regime di trasparenza 8

IL REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI LE MODALITÀ DI FATTURAZIONE NON ADDEBITANO IVA IN FATTURA E NON DETRAGGONO IVA SU ACQUISTI versano entro il 16 del mese successivo l’IVA sugli acquisti intra e sugli altri acquisti in reverse charge versano l’IVA su rimanenze e beni ammortizzabili in caso di transito dal regime ordinario IVA dopo aver integrato la fattura di acquisto con l’importo dell’IVA in unica soluzione o in 5 rate annuali senza interessi (codice 6497) 9

IL REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI LE MODALITÀ DI TASSAZIONE IL MINIMO PAGA IL 5% A TITOLO DI IMPOSTA SOSTITUTIVA DELL’IRPEF E DELL’IRAP E NON SUBISCE RITENUTE D’ACCONTO La determinazione del reddito è analitica Si applica il criterio di cassa (no ammortamenti) contributi previdenziali deducibili nel quadro LM l’IVA indetraibile si deduce dal reddito 10

IL REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI LE SEMPLIFICAZIONI FORMALI ESONERO DALLA TENUTA DEI REGISTRI CONTABILI ED IVA ESONERO DALLA DICHIARAZIONE IVA E DAGLI STUDI DI SETTORE Numerare e conservare i documenti Resta obbligo scontrino/ricevuta fiscale 11

IL REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI LA FUORIUSCITA DAL REGIME DALL’ANNO SUCCESSIVO IN CASO DI PERDITA REQUISITI O INCASSI TRA € 30. 000 E € 45. 000 DALLO STESSO ANNO SE INCASSI SUPERIORI A € 45. 000 In caso di fuoriuscita immediata dal regime è necessario riliquidare l’IVA per la frazione d’esercizio antecedente mediante scorporo incassi e versamento dell’imposta 12

IL REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI LE REGOLE PER IL RIPORTO DELLE PERDITE CHIARIMENTO DI CUI ALLA RISOLUZIONE 123/E/2010 Le perdite che si generano nell’applicazione del regime dei minimi, in caso di fuoriuscita dal regime possono essere riportate negli esercizi successivi in deduzione degli utili maturati in regime ordinario o semplificato 13

IL REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI LA DEDUZIONE DEI COSTI I CONTRIBUENTI MINIMI NON APPLICANO LE REGOLE DEL TUIR E QUINDI, AD ESEMPIO: PER LE IMPRESE PER I PROFESSIONISTI deduzione integrale spese rappresentanza & spese di manutenzione deduzione integrale costi aggiornamento, ristoranti, alberghi & spese rappresentanza 14

IL QUADRO LM IN UNICO PF 2015 15

IL NUOVO REGIME FORFETTARIO DAL 2015 Diviene il regime naturale persone fisiche esercenti attività d’impresa, arti o professioni di ridotte dimensioni (salvo opzione per il regime ordinario iva e irpef) ü Ricavi conseguiti (o compensi percepiti): non superiori ai limiti indicati in modo differenziato per le diverse categorie economiche e da ragguagliare ad anno; ü Sostenimento di costi per lavoro dipendente: ammontare annuo non superiore a € 5. 000 lordi; ü Spese per beni strumentali non superiori a € 20. 000, al lordo degli ammortamenti (non rilevano gli immobili ed i beni < € 516, 82); ü Prevalenza del reddito di lavoro autonomo su quello (eventuale) di lavoro dipendente o assimilato (tranne nel caso in cui la somma dei redditi è < € 20. 000). 16

IL NUOVO REGIME FORFETTARIO DAL 2015 CIRCOSTANZE CHE NON CONSENTONO L’ACCESSO AL NUOVO REGIME FORFETTARIO ü Possesso di partecipazioni in società di persone, associazioni tra professionisti o Srl trasparenti in contemporanea con l’attività d’impresa/lavoro autonomo; ü Esercizio di un’attività in regime speciale IVA ovvero in regimi forfetari di determinazione del reddito; ü Soggetti residenti al di fuori dell’Unione Europea; ü Soggetti che effettuano in via esclusiva o prevalente cessioni di fabbricati o terreni. 17

IL NUOVO REGIME FORFETTARIO DAL 2015 ATTIVITA' SOGLIA RICAVI REDDITIVITA' Industrie alimentari e bevande € 35. 000, 00 40% Commercio ingrosso/dettaglio € 40. 000, 00 40% Commercio ambulante alimentari € 30. 000, 00 40% Commercio ambulante altri prodotti € 20. 000, 00 54% Costruzioni e attività immobiliari € 15. 000, 00 86% Intermediari del commercio € 15. 000, 00 62% Ristoranti e alberghi € 40. 000, 00 40% Attività professionali € 15. 000, 00 78% Altre attività economiche € 20. 000, 00 67% 18

IL NUOVO REGIME FORFETTARIO DAL 2015 IL CALCOLO DELLE IMPOSTE Imponibile Ricavi x Coefficiente = Reddito X 15% = Imposta sostitutiva Il reddito netto è ulteriormente ridotto di 1/3 nei primi tre anni di attività 19

IL NUOVO REGIME FORFETTARIO DAL 2015 IL REGIME CONTRIBUTIVO Regola generale Regime opzionale per artigiani o commercianti Regole ordinarie per imprenditori e professionisti No minimali INPS ma soltanto importi a percentuale a giugno e novembre I contributi previdenziali obbligatori versati sono deducibili dal reddito di lavoro autonomo e non dal reddito complessivo La Circ. 29/2015 dell’INPS pone il termine del 28/02 di ogni anno per l’opzione E comunica la non cumulabilità con altri benefici (ad es. riduz. 50% per pensionati over 65) 20

IL NUOVO REGIME FORFETTARIO DAL 2015 Forfait e lavoro dipendente Nuova condizione per l’accesso al forfait: L’esistenza di redditi di lavoro dipendente non ostacola l’accesso a patto che i redditi d’impresa o lavoro autonomo siano prevalenti. La prevalenza non rileva: ü Nel caso di cessazione del rapporto di dipendenza; ü Se la somma di tutti i redditi non eccede € 20. 000. 21

REGOLE PER I PASSAGGI DA UN REGIME FORFETTARIO AD UNO ORDINARIO E VICEVERSA IL PASSAGGIO DAL VECCHIO AL NUOVO REGIME 2014 Contribuente ordinario 2015 Contribuente forfettario Necessità di operare la rettifica della detrazione IVA ai sensi dell’art. 19/bis. 2 del DPR n. 633/72 sui beni ammortizzabile e le rimanenze. In particolare dovrà essere versata una parte dell’IVA detratta sui beni ammortizzabili con monitoraggio a quattro anni per i beni mobili ed a nove anni per i beni immobili, mentre dovrà essere versata interamente l’IVA detratta sui beni in rimanenza al 31/12/2014. In caso di passaggio dal regime dei minimi a quello ordinario si opererà in maniera inversa e quindi emergerà un credito IVA nella 22

MODALITA’ DI RIPORTO O UTILIZZO DELLE PERDITE FISCALI SOGGETTI IRPEF (ART. 8 DEL TUIR) ü Imprese in contabilità semplificata (art. 66 del TUIR): scomputo dal reddito complessivo del medesimo periodo d’imposta, impossibilità di riporto alle annualità fiscali successive; ü imputazione per trasparenza (art. 5 del TUIR) ai soci di snc e sas (limite del capitale sociale per gli accomandanti); ü imprese individuali e partecipazioni in snc e sas in contabilità ordinaria: scomputo dal reddito d’impresa, e riportabilità, senza limiti di importo, nei periodi d’imposta successivi, ma non oltre il quinto (salvo che si tratti di perdite prodotte nei primi tre periodi d’imposta di attività). 23

MODALITA’ DI RIPORTO O UTILIZZO DELLE PERDITE FISCALI SOGGETTI IRES (ART. 84 DEL TUIR) ü Le perdite prodotte nei illimitatamente riportabili; primi tre periodi d’imposta sono ü le perdite prodotte dal quarto periodo d’imposta sono scomputabili, senza limiti di tempo, entro la soglia massima dell’ 80% del reddito; ü in presenza di entrambe le tipologie di perdite, il limite dell’ 80% deve risultare osservato, coerentemente con la formulazione letterale dell’art. 84 del TUIR, rispetto al reddito imponibile lordo, e non a quello al netto delle perdite illimitatamente riportabili utilizzate. 24

MODALITA’ DI RIPORTO O UTILIZZO DELLE PERDITE FISCALI ESEMPIO 1 Reddito imponibile 2014: € 200. 000 Perdite illimitatamente riportabili: € 160. 000 Perdite soggette al limite dell’ 80%: € 100. 000 Se si sceglie di utilizzare prioritariamente le perdite illimitatamente riportabili (€ 160. 000), il limite dell’ 80% di utilizzo delle altre perdite non va calcolato sul reddito imponibile residuo (€ 40. 000), ma su quello lordo (€ 200. 000), ed è, quindi, pari a € 160. 000. Con l’effetto che il reddito imponibile 2014 è integralmente assorbito dalle perdite (€ 160. 000 illimitatamente riportabili ed € 40. 000 rispettose del vincolo dell’ 80%). 25

MODALITA’ DI RIPORTO O UTILIZZO DELLE PERDITE FISCALI ESEMPIO 2 In alternativa, è possibile (e preferibile) utilizzare prioritariamente tutte le perdite soggette al vincolo dell’ 80% (€ 100. 000 a fronte di un limite di € 160. 000), potendo, poi, conseguire un duplice beneficio: 1) azzerare il reddito imponibile, utilizzando una sola parte delle perdite illimitatamente riportabili (€ 100. 000 ovvero il minor importo necessario, in presenza di crediti tributari da scomputare dall’IRES); 2) conservare una quota di perdite illimitatamente riportabili (€ 60. 000), non soggette a vincoli. 26

SCORPORO AREE PERTINENZIALI LA DISCIPLINA CIVILISTICA Voce B. II. 1) Terreni e fabbricati comprende i OIC 16 § 14 terreni su cui insistono i fabbricati Il valore del fabbricato deve sempre essere scorporato da quello del terreno OIC 16 § 52 Anche in presenza di fabbricati non “cielo-terra” 27

SCORPORO AREE PERTINENZIALI LA DISCIPLINA FISCALE Ai fini del calcolo delle quote di ammortamento deducibili il costo complessivo dei fabbricati strumentali è assunto al netto del costo delle aree Art. 36 del DL 223/2006 Il costo da attribuire alle aree è il maggior valore tra quello esposto in bilancio e il 20% o 30% per i fabbricati industriali 28

SCORPORO AREE PERTINENZIALI LA DISCIPLINA FISCALE Anche il 20% - 30% della quota capitale dei canoni di leasing immobiliare è indeducibile Fiscalmente la percentuale di indeducibilità si applica al costo storico del fabbricato al netto di oneri accessori di diretta imputazione, spese incrementative ed eventuali rivalutazioni monetarie Art. 36 del DL 223/2006 29

SCORPORO AREE PERTINENZIALI LA DISCIPLINA FISCALE Se il fondo ammortamento fabbricato contiene al suo interno una quota relativa al terreno, tale quota va stornata al conto “Sopravvenienza attiva” Tale sopravvenienza attiva non è tassabile soltanto qualora la quota di fondo ammortamento stornata non è stata dedotta Art. 36 del DL 223/2006 negli anni precedenti 30

LE PERDITE SU CREDITI DI MODESTO IMPORTO CIRCOLARE 26/E 2013 GLI ELEMENTI CERTI E PRECISI CHE CONSENTONO LA DEDUZIONE DEL COSTO SUSSISTONO QUANDO CONTEMPORANEAMENTE: SONO DECORSI OLTRE 6 MESI DALLA SCADENZA DEL PAGAMENTO (DA FATTURA O CONTRATTO) IL CREDITO E’ INFERIORE A € 5. 000 PER LE IMPRESE DI RILEVANTE DIMENSIONE, € 2. 500 PER LE ALTRE IL LIMITE DIMENSIONALE E’ POSTO A € 100. 000 DI VOLUME D’AFFARI 31

LE PERDITE SU CREDITI DI MODESTO IMPORTO CIRCOLARE 26/E 2013 GLI ELEMENTI CERTI E PRECISI CHE CONSENTONO LA DEDUZIONE DEL COSTO SUSSISTONO IN OGNI CASO QUALORA: IL DIRITTO ALLA RISCOSSIONE E’ PRESCRITTO (NORMALMENTE DOPO 10 ANNI) IN QUESTO CASO LA DEDUCIBILITA’ FISCALE PRESCINDE DALL’IMPORTO 32

LE PERDITE SU CREDITI DI MODESTO IMPORTO CIRCOLARE 26/E 2013 IL TERMINE DEI SEI MESI DALLA SCADENZA CHE CONSENTE LA DEDUCIBILITA’ DELLA PERDITA DAL PUNTO DI VISTA DELLA TECNICA CONTABILE LA DEDUZIONE PRESCINDE VA’ CONSIDERATO COME IL PUNTO DI PARTENZA PER LA DEDUCIBILITA’ EFFETTIVA DELLA PERDITA STESSA DAL FATTO CHE IL COSTO VENGA RILEVATO COME MERA SVALUTAZIONE (ANCHE PARZIALE) QUINDI AD ESEMPIO NEL 2014 PUO’ ESSERE DEDOTTA UNA PERDITA SCADUTA NEL 2010 SENZA STRALCIO DEL CREDITO 33

LE PERDITE SU CREDITI DI MODESTO IMPORTO CIRCOLARE 26/E 2013 IN PRESENZA DI UNA PLURALITA’ DI CREDITI VERSO LO STESSO DEBITORE LA SOGLIA SI RIFERISCE IN OGNI CASO PER GODERE DELLA DEDUCIBILITA’ FISCALE DELLA PERDITA SU CREDITI AL VALORE NOMINALE DEL SINGOLO RAPPORTO CONTRATTUALE (NON A QUELLO DELLA SINGOLA FATTURA) APPARE NECESSARIO CHE IL COSTO SIA TRANSITATO DAL CONTO ECONOMICO DELL’ESERCIZIO 34

LE PERDITE SU CREDITI DI MODESTO IMPORTO CIRCOLARE 26/E 2013 AI FINI DEL RISPETTO DEL LIMITE IL CREDITO DEVE ESSERE CONSIDERATO IVA INCLUSA LO STRALCIO PARZIALE DEL CREDITO NON PREGIUDICA EVENTUALI AZIONI DI RECUPERO AI FINI DEL RISPETTO DEL LIMITE VA CONSIDERATO IL VALORE NOMINALE DEL CREDITO IN OGNI CASO RESTANO DEDUCIBILI LE PERDITE SOPRA SOGLIA IN PRESENZA DEI VECCHI REQUISITI DI CERTEZZA E PRECISIONE E NON LA PERDITA CONTABILIZZATA 35

LE PERDITE SU CREDITI DI MODESTO IMPORTO ELEMENTI DI CERTEZZA E PRECISIONE RICONOSCIUTI DALLA CIRCOLARE 26/E/2013 ASSOGGETTAMENTO DEL DEBITORE A PROCEDURE CONCORSUALI VERBALE DI PIGNORAMENTO NEGATIVO INSOLVENZA NON TEMPORANEA DEL DEBITORE DECRETO ACCERTANTE LO STATO DI FUGA, LATITANZA O IRREPERIBILITA’ INCAPIENZA PATRIMONIALE CHE SCONSIGLI PROCEDURA ESECUTIVA ANTIECONOMICITA’ DELLA PROCEDURA ESECUTIVA 36

LE PERDITE SU CREDITI DI MODESTO IMPORTO CIRCOLARE 26/E 2013 QUALORA SI PROPENDA PER LA SVALUTAZIONE DEL CREDITO LE PERDITE TRANSITANO DAL CONTO ECONOMICO SOLO DOPO CHE L’EVENTUALE FONDO SVALUTAZIONE CREDITI E’ STATO AZZERATO IL CREDITO SVALUTATO (NON STRALCIATO) NON DEVE CONCORRERE AL LIMITE DELLO 0, 5% PREVISTO DALL’ART. 106 TUIR 37

LE PERDITE SU CREDITI DI MODESTO IMPORTO IL RECUPERO DELL’IVA NELLE PERDITE SU CREDITI NORMA DI COMPORTAMENTO AIDC N. 192 DEL 26 FEBBRAIO 2015 Nel caso di procedure concorsuali, il fornitore ha diritto di emettere una nota credito ai sensi dell’art. 26 comma 2 del DPR 633/72, dal momento in cui l’ammontare originariamente addebitato in fattura si manifesta, in tutto o in parte, non recuperabile e, quindi, anche prima della conclusione della procedura. L’emissione della nota di variazione, ai fini IVA, può coincidere temporalmente con la rilevazione della perdita ai fini delle imposte dirette, secondo i parametri fissati dall’art. 101 comma 5 del DPR 917/86. 38

INTERESSI PASSIVI E ROL ATTENZIONE AI LIMITI POSTI ALLA DEDUCIBILITA’ DEGLI INTERESSI PASSIVI INT. PASSIVI (AL NETTO INT. RISULTATO LORDO = VALORE ATTIVI) SONO DEDUCIBILI NEL LIMITE DEL 30% DEL RISULTATO PRODUZIONE - COSTI DELLA PRODUZIONE (ESCLUSI OPERATIVO LORDO AMMORTAMENTI E LEASING) E’ PREVISTO IL LA QUOTA DI INTERESSI PASSIVI RICONOSCIMENTO FIGURATIVO DEGLI INTERESSI ATTIVI SUI NON DEDOTTA SARA’ DEDUCIBILE, CON GLI STESSI CREDITI STATALI LIMITI, NEI SUCCESSIVI ESERCIZI 39

INTERESSI PASSIVI E ROL NORMATIVA DI RIFERIMENTO L’art. 96 del DPR 917/86 stabilisce che gli interessi passivi ed oneri assimilati – diversi da quelli capitalizzati ad incremento del costo dei beni (art. 110 co. 1 lett. a) del TUIR, R. M. 3/DPF/2008, C. M. 19/E/2009, par. 2. 2. 4, OIC 13 e 16) – sono deducibili: 1) integralmente, sino a concorrenza degli interessi attivi e proventi assimilati; 2) l’eccedenza nel limite del 30% del Risultato Operativo Lordo (ROL), determinato sulla base della differenza A) - B) del conto economico civilistico, senza considerare gli ammortamenti e i canoni di leasing dei beni strumentali. 40

INTERESSI PASSIVI E ROL INTERESSI RILEVANTI Devono essere considerati gli interessi attivi e passivi, nonché gli oneri e i proventi ad essi assimilati, derivanti da: ücontratti di mutuo e locazione finanziaria, purchè sia previsto il diritto di riscatto del bene che ne costituisce oggetto (C. M. 175/E/2003); üemissione di obbligazioni e titoli similari; üogni altro rapporto avente una causa finanziaria, compresa la messa a disposizione di una provvista di denaro, titoli o altri beni fungibili, per i quali è prevista una specifica remunerazione e sussiste l’obbligo di restituzione (C. M. 19/E/2009 § 2. 2). 41

INTERESSI PASSIVI E ROL INTERESSI ESCLUSI ü Relativi all’acquisto di automezzi (C. M. 47/E/2008 § 5. 3), in quanto soggetti alla disciplina speciale dell’art. 164 del TUIR; ü imputati ad incremento del costo delle rimanenze finali, nel rispetto dei principi contabili (R. M. 3/DPF/2008 e C. M. 19/E/2009 § 2. 24); ü derivanti da debiti commerciali, espliciti e non, oppure su depositi cauzionali riferibili ad operazioni della medesima natura (C. M. 38/E/2010); ü sostenuti dalle società immobiliari di gestione, relativi a finanziamenti garantiti da ipoteca su immobili acquistati o costruiti, destinati alla locazione, anche soltanto potenzialmente come desumibile dalla documentazione societaria, quali delibere e contratti preparatori (C. M. 19/E/2009). 42

INTERESSI PASSIVI E ROL ECCEDENZE ü Qualora gli interessi passivi siano maggiori del 30% del ROL, la differenza è indeducibile nel periodo d’imposta di competenza, e riportabile nei successivi esercizi e, quindi, deducibile in futuro, purchè trovi capienza nel 30% del ROL di periodo; ü se gli interessi passivi non superano il 30% del ROL, la parte inutilizzata di quest’ultimo è riportabile nei successivi periodi d’imposta, senza alcun limite temporale. ü È possibile dedurre gli interessi passivi riportati sulla base dell’eventuale eccedenza di periodo degli interessi attivi (C. M. 38/E/2010). In altri termini, se gli interessi attivi imputati a conto economico (col. 3 rigo RF 118 Modello UNICO 2015 – Società di capitali) sono maggiori di quelli passivi di competenza (colonna 1), la differenza può essere utilizzata per dedurre gli oneri finanziari riportati dal precedente periodo d’imposta (colonna 2), che sono, quindi, sottratti al regime di limitazione della deducibilità. 43

INTERESSI PASSIVI E ROL MODELLO UNICO 2015 Esempio: indeducibilità parziale degli interessi passivi riportati üInteressi passivi 2014: € 90. 000, 00 üInteressi passivi indeducibili 2013: € 50. 000, 00 üInteressi attivi: € 20. 000, 00 üRisultato operativo lordo della gestione caratteristica: € 350. 000, 00 90. 000 50. 000 20. 000 350. 000 120. 000 105. 000 15. 000 44

INTERESSI PASSIVI E ROL MODELLO UNICO 2015 Esempio: indeducibilità parziale degli interessi passivi riportati ü Interessi passivi 2014 dedotti senza limitazioni: € 20. 000 ü Interessi passivi deducibili in base al ROL: € 105. 000 ü Interessi passivi 2014 dedotti in base al ROL: € 90. 000 ü Interessi passivi 2013 dedotti in base al ROL: € 35. 000 (variazione in diminuzione in Unico 2015, rigo RF 55, codice 13) ü Interessi passivi 2013 indeducibili: € 15. 000 13 35. 000 45

A. C. E. - AIUTO ALLA CAPITALIZZAZIONE ECONOMICA CON L’OBIETTIVO DI STIMOLARE UNA ADEGUATA CAPITALIZZAZIONE DELLE IMPRESE E’ DETASSATO UN IMPORTO PARI AL RENDIMENTO DEL NUOVO CAPITALE PROPRIO PER L’ANNO 2014 IL RENDIMENTO NOZIONALE E’ FISSATO AL 4% LA DETASSAZIONE SI APPLICA L’UTILE DI ESERCIZIO GENERA SULL’INCREMENTO DEL CAPITALE INCREMENTO A DECORRERE PROPRIO RISPETTO A DALL’ANNO SUCCESSIVO QUELLO ESISTENTE AL 31/12/2010 SE NON DISTRIBUITO AI SOCI 46

A. C. E. - AIUTO ALLA CAPITALIZZAZIONE ECONOMICA COSTITUISCONO INCREMENTI: GLI UTILI DI COSTITUISCONO DECREMENTI LE SERCIZIO NON DISTRIBUITI, I CONFERIMENTI ATTRIBUZIONI ANCHE IN NATURA FATTE I DEI SOCI E LE RINUNCE AI FINANZIAMENTIFAVORE DEI SOCI (NON LE PERDITE) I CONFERIMENTI DEI SOCI GENERANO ACEGLI UTILI GENERANO ACE DALL’INIZIO AL GIORNO IN CUI SONO STATI EFFETTUATIDELL’ESERCIZIO IN CUI VI E’ STATA LA DELIBERA DI ACCANTONAMENTO (CRITERIO DI CASSA) LE ATTRIBUZIONI (IN DENARO O IN NATURA) FATTE AI SOCI GENERANO REMENTO DALL’INIZIO DELL’ESERCIZIO NEL QUALE SONO STATE EFFETTU 47

A. C. E. - AIUTO ALLA CAPITALIZZAZIONE ECONOMICA ART. 19 DEL DL 91/2014 ü L’eccedenza ACE risultante dallo scomputo del reddito d’impresa “incapiente”, in alternativa al riporto al successivo periodo d’imposta, può essere trasformata in un credito d’imposta IRAP, applicando le aliquote IRES ed IRPEF di cui agli artt. 11 e 77 del TUIR, da ripartirsi in 5 quote annuali di pari importo (art. 1 co. 4 del DL 201/2011). Tale novità normativa ha effetto a partire dal periodo d’imposta in corso al 31. 12. 2014 (modello UNICO e IRAP 2015). ü La trasformazione dell’eccedenza ACE “incapiente” comporta, pertanto, la rinuncia all’ordinario diritto di riporto a nuovo della stessa. 48

A. C. E. - AIUTO ALLA CAPITALIZZAZIONE ECONOMICA MODELLO UNICO 2015 L’eccedenza ACE trasformata in credito d’imposta Irap deve essere indicata nella colonna 14 del rigo RS 113, per la parte del rendimento proprio (colonna 8) e di quello attribuito (colonna 10) – al netto della quota utilizzata in deduzione dal reddito complessivo (rigo RN 6, colonna 4) – che è trasformata in credito d’imposta IRAP. 49

NORMATIVA SULLE SOCIETA’ DI COMODO SI APPLICA UNA MAGGIORAZIONE DELL’ALIQUOTA IRES DEL 10, 50% ALLE SOCIETÀ DI COMODO COSTITUITE SOTTOFORMA DI SOCIETÀ DI CAPITALI STESSA SORTE ALLE SOCIETÀ IN PERDITA PER SI CONSIDERANO DI COMODO LE QUATTRO ESERCIZI SU SOCIETÀ CHE REGISTRANO CINQUE E UN ANNO CON PERDITE PER CINQUE ESERCIZI REDDITO INFERIORE A CONSECUTIVI (ANCHE SE QUELLO VIRTUALE EX ART. SUPERANO I RICAVI MINIMI) 30, COMMA 3 LEGGE IN ASSENZA DI CAUSE DI ESCLUSIONE O DI 724/94 DISAPPLICAZIONE E’ SEMPRE POSSIBILE PRESENTARE ISTANZA DI INTERPELLO DISAPPLICATIVO EX ART. 37/BIS - 8^ COMMA DPR 600/73 50

NORMATIVA SULLE SOCIETA’ DI COMODO 51

NORMATIVA SULLE SOCIETA’ DI COMODO SOCIETÀ IN PERDITA SISTEMICA PERIODO QUINQUENNALE DI MONITORAGGIO DELLE PERDITE RILEVANTE IN UNICO 2015 2009 2010 2011 2012 2013 ü Cinque periodi d'imposta con risultato negativo fiscale. ü Quattro in perdita e uno con un reddito < a quello minimo virtuale. 52

NORMATIVA SULLE SOCIETA’ DI COMODO CAUSE DI ESCLUSIONE/DISAPPLICAZIONE Solo cause di disapplicazione da test di operatività C. M. 23/2012: efficacia delle cause di esclusione: solo nel periodo di comodo ü cod. 1 se in perdita sistematica senza disapplicazione; ü cod. da 2 a 12 per cause di disapplicazione; ü C. M. 23/2012: efficacia delle cause solo per il quinquennio di monitoraggio 53

PROVVEDIMENTO AGENZIA ENTRATE N. 87956 DELL’ 11/06/2012 LE CAUSE AUTOMATICHE DI DISAPPLICAZIONE SI APPLICANO AD UNO O PIU’ DEI 5 ANNI OGGETTO DI MONITORAGGIO (2009 -2013) SOCIETA’ IN STATO DI LIQUIDAZIONE CON IMPEGNO ALLA CANCELLAZIONE DAL R. I. SOCIETA’ SOTTOPOSTE A SEQUESTRO PENALE O CONFISCA SOCIETA’ CON PARTECIPAZIONI IN SOGGETTI CON ISTANZA DI DISAPPLICAZIONE ACCOLTA SOCIETA’ CON M. O. L. POSITIVO IN ALMENO UN PERIODO D’IMPOSTA SOCIETA’ CHE ESERCITANO ESCLUSIVAMENTE ATTIVITA’ AGRICOLA SOCIETA’ CHE SI TROVANO NEL PRIMO PERIODO D’IMPOSTA SOCIETA’ ASSOGGETTATE ALLE PROCEDURE DI CUI ALL’ART. 101, COMMA 5 DEL T. U. I. R. SOCIETA’ CON PARTECIPAZIONI IN SOGGETTI NON IN PERDITA SISTEMICA SOCIETA’ CHE HANNO OTTENUTO LA DISAPPLICAZIONE IN PRECEDENTI PERIODI SOCIETA’ CON ADEMPIMENTI E/O VERSAMENTI TRIBUTARI SOSPESI O DIFFERITI SOCIETA’ CHE RISULTANO CONGRUE E COERENTI AI FINI DEGLI STUDI DI SETTORE SOCIETA’ CON PERDITA FISCALE DI PERIODO INFERIORE AI PROVENTI ESENTI 54

CAUSE DI ESCLUSIONE ART. 30 LEGGE N. 724/94 LE CAUSE DI ESCLUSIONE SI APPLICANO ALL’ESERCIZIO IN CUI SI EFFETTUA IL TEST DI OPERATIVITA’ (2014) SOGGETTI CHE SI TROVANO NEL PRIMO PERIODO D’IMPOSTA SOCIETA’ IN AMMINISTRAZIONE CONTROLLATA O STRAORDINARIA SOCIETA’ CON OLTRE 50 SOCI PER LA MAGGIOR PARTE DEL PERIODO D’IMPOSTA SOCIETA’ CON NUMERO MINIMO DIPENDENTI MAI < A 10 NEL TRIENNIO DI RIFERIMENTO SOCIETA’ CON VALORE DELLA PRODUZIONE > ATTIVO PATRIMONIALE SOCIETA’ CONGRUE E COERENTI AI FINI DEGLI STUDI DI SETTORE SOCIETA’ IN FALLIMENTO, LIQUIDAZIONE GIUDIZIARIA O CONCORDATO PREVENTIVO SOCIETA’ PARTECIPATE PER ALMENO IL 20% DEL CAPITALE SOCIALE DA ENTI PUBBLICI SOCIETA’ ESERCENTI PUBBLICI SERVIZI DI TRASPORTO SOCIETA’ QUOTATE IN MERCATI REGOLAMENTATI ITALIANI 55

NORMATIVA SULLE SOCIETA’ DI COMODO SOGGETTO IN PERDITA SISTEMICA Esempio: società operativa in perdita sistemica che non riesce ad intercettare una causa di esclusione e/o di disapplicazione. 700. 000 600. 000 200. 000 300. 000 72. 000 83. 000 64. 500 56

LA GESTIONE DELLA RISPOSTA NEGATIVA AD INTERPELLO OBBLIGO DI IMPUGNARE IL PROVVEDIMENTO DI DINIEGO ? Cassazione - Sentenza n. 20394 del 29. 11. 2012 «…la Corte, con sentenza n. 8663 del 15 aprile 2011, ha affermato che le determinazioni del Direttore regionale delle Entrate sulla istanza del contribuente volta ad ottenere le disapplicazione di una norma antielusiva ai sensi del D. P. R. n. 600 del 1973, art. 37 bis, comma 8, costituiscono presupposto necessario ed imprescindibile per l'esercizio di tale potere. Le determinazioni in senso negativo costituiscono perciò atto di diniego di agevolazione fiscale e sono soggette ad autonoma impugnazione ai sensi del D. Lgs. n. 546 del 1992, art. 19, comma 1, lett. h). (conforme sent. 5843 del 13 aprile 2012)» . 57

LA GESTIONE DELLA RISPOSTA NEGATIVA AD INTERPELLO FACOLTÀ DI IMPUGNARE IL PROVVEDIMENTO DI DINIEGO ? Cassazione - Sentenza n. 17010 del 15. 10. 2012 «…Ad avviso del Collegio, il diniego del direttore regionale delle entrate di disapplicazione di norme antielusive, ai sensi dell'art. 37 -bis, comma 8, del DPR n. 600 del 1973, rientra nel novero degli atti impugnabili, in via facoltativa, da parte del contribuente istante. A tale conclusione inducono vari elementi, i quali escludono che all'atto de quo possa attribuirsi natura meramente endoprocedimentale o di semplice parere interpretativo (al pari di una circolare). » . 58

LA RIDUZIONE DELLA PERCENTUALE DI IMU DEDUCIBILE PER L’ANNO 2014 LA DEDUCIBILITA’ DAL REDDITO D’IMPRESA DELL’IMU RELATIVA AGLI IMMOBILI STRUMENTALI E’ PARI AL 20% DEGLI IMPORTI VERSATI LA DEDUCIBILITA’ NON E’ CONSENTITA PER GLI IMMOBILI PATRIMONIO LA DEDUCIBILITA’ NON SI ESTENDE ALL’IRAP, NE’ AGLI ANNI ANTECEDENTI IL 2013 59

DISCIPLINA FISCALE CONTRATTI DI LEASING I TRE "REGIMI" PER LE IMPRESE Contratti stipulati fino al 28. 4. 2012 Contratti stipulati fino dal 29. 4. 2012 al 31. 12. 2013 Contratti stipulati dal 1. 1. 2014 Solo il rispetto della La durata contrattuale è condizione della durata ininfluente ai fini della minima del contratto di deducibilità (ma viene leasing comporta il pieno ridotto il periodo minimo riconoscimento ai fini fiscali in cui dosare la deduzione dei canoni imputati a conto fiscale) economico. 60

DISCIPLINA FISCALE CONTRATTI DI LEASING CONTRATTI STIPULATI DAL 29/04/2012 FINO AL 31. 12. 2013 LA DEDUCIBILITÀ FISCALE DEI CANONI DI LOCAZIONE FINANZIARIA Beni mobili (diversi dalle 2/3 del periodo di normale ammortamento fiscale autovetture) Beni immobili 2/3 del periodo di normale ammortamento fiscale con un minimo di 11 anni ovvero pari almeno a 18 anni in relazione all'attività esercitata dall'impresa utilizzatrice Autovetture 2/3 del periodo di normale ammortamento fiscale per le auto aziendali strumentali (noleggiatori, taxisti, etc. ) e per quelle assegnate ad uso promiscuo al dipendente. 100% del periodo di normale ammortamento fiscale per le auto non assegnate di cui all'art. 164 co. 1 lettera b) del TUIR. 61

DISCIPLINA FISCALE CONTRATTI DI LEASING CONTRATTI STIPULATI DALL’ 01. 2014 LA DEDUCIBILITÀ FISCALE DEI CANONI DI LOCAZIONE FINANZIARIA Beni mobili (diversi dalle 1/2 del periodo di normale ammortamento fiscale autovetture) Beni immobili Autovetture Non inferiore a 12 anni 1/2 del periodo di normale ammortamento fiscale per le auto aziendali strumentali (noleggiatori, taxisti, etc. ) e per quelle assegnate ad uso promiscuo al dipendente. 100% del periodo di normale ammortamento fiscale per le auto non assegnate di cui all'art. 164 co. 1 lettera b) del TUIR. 62

CREDITO D’IMPOSTA INVESTIMENTO BENI STRUMENTALI I’art. 18 D. L. n. 91/2014 e la Circ. 5/E/2015 disciplinano l’agevolazione L’ambito soggettivo dell’agevolazione è esteso a tutti i titolari di reddito d’impresa (esclusi i professionisti) indipendentemente dal regime contabile Sono agevolati gli investimenti in beni strumentali nuovi effettuati tra il 25/06/2014 ed il 30/06/2015 (anche se è probabile la proroga dell’agevolazione) I beni strumentali acquistati devono essere ricompresi nella divisione 28 della Tabella Ateco 2007 Il credito d’imposta è pari al 15% dell’investimento incrementale e non rileva ai fini delle II. DD. e IRAP 63

CREDITO D’IMPOSTA INVESTIMENTO BENI STRUMENTALI I’art. 18 D. L. n. 91/2014 e la Circ. 5/E/2015 disciplinano l’agevolazione L’agevolazione è pari al 15% delle spese sostenute in eccedenza rispetto alla media degli investimenti effettuati nei cinque periodi d’imposta precedenti Il credito è utilizzabile in tre quote annuali di pari importo in compensazione a mezzo Mod. F 24 a decorrere dal secondo esercizio successivo all’investimento I soggetti che non hanno alle spalle un quinquennio potranno calcolare la media sugli anni effettivamente trascorsi Gli investimenti devono riguardare beni strumentali nuovi destinati a strutture produttive localizzate in Italia 64

CREDITO D’IMPOSTA INVESTIMENTO BENI STRUMENTALI Dalla media del quinquennio precedente si può escludere il periodo in cui l’investimento è stato maggiore La fruizione del beneficio non è subordinata all’assenso preventivo dell’Agenzia delle entrate Possono beneficiare dell’agevolazione anche gli enti non commerciali limitatamente all’attività commerciale esercitata In caso di investimenti in beni complessi assumono rilievo anche i beni accessori non inclusi nella divisione 28 65

CREDITO D’IMPOSTA INVESTIMENTO BENI STRUMENTALI Il limite minimo di € 10. 000 va verificato in relazione a ciascun progetto d’investimento e non ai singoli beni che lo compongono Nel costo dell’investimento vanno inclusi anche gli oneri accessori di diretta imputazione (trasporto, montaggio, etc…) Sono agevolabili anche gli investimenti perfezionati a mezzo contratto di leasing (finanziario e non operativo) Ai fini della fruizione dell’agevolazione non rileva l’avvenuto pagamento del bene, né la sua entrata in funzione 66

CREDITO D’IMPOSTA INVESTIMENTO BENI STRUMENTALI Conviene concentrare gli investimenti in un semestre per non essere penalizzati dal confronto con la media del quinquennio precedente Nel calcolo degli investimenti relativi al quinquennio precedente valgono gli stessi criteri previsti dalla norma per il periodo agevolato L’agevolazione compete anche alle imprese costituitesi dopo l’entrata in vigore del D. L. n. 91/2014 Non si applica il blocco delle compensazioni in presenza di ruoli scaduti di natura erariale ed importo complessivo > € 1. 500 67

CREDITO D’IMPOSTA INVESTIMENTO BENI STRUMENTALI L’agevolazione spetta anche in presenza di altre misure di favore sugli stessi beni salvo che le norme disciplinanti le altre misure non dispongano diversamente REVOCA DELLA AGEVOLAZIONE Se l’imprenditore cede a terzi o destina i beni oggetto degli investimenti a finalità estranee prima del secondo periodo d’imposta successivo all’acquisto TRATTAMENTO IN CONTABILITA’ Il credito d’imposta va assimilato ai contributi in c/impianti (voce A. 5 del conto economico) e va contabilizzato in bilancio con il metodo indiretto (risconti passivi) 68

CREDITO D’IMPOSTA INVESTIMENTO BENI STRUMENTALI ESEMPIO Una società effettua a ottobre 2014 investimenti in beni nuovi che possono fruire dell’agevolazione prevista dal DL 91/2014 per un ammontare di € 645. 000. ü La media del periodo di osservazione 2009/2013 è pari a € 45. 000. ü La quota di investimento agevolata 2014 è di € 600. 000 (€ 645. 000 - € 45. 000). ü Il credito d’imposta spettante è pari a € 90. 000 (15% di € 600. 000). BONUS ART. 18 DL 91/2014 A 9 90. 000 69

LA DICHIARAZIONE IRAP 2015 CON FOCUS SUL CONCETTO DI AUTONOMA ORGANIZZAZIONE 70

Le deduzioni dall’Ires e dall’Irpef dell’Irap pagata sul costo del lavoro e sugli oneri finanziari 71

DEDUZIONE DALL’IRES E IRPEF DELL’IRAP PAGATA NELL’ANNO RIGHI: RE 19 COL. 2 – RG 22 COL. 3 - RF 55 COD. 33 E’ deducibile dall’Ires e dall’Irpef secondo il criterio di cassa l’Irap pagata in relazione al costo del lavoro La deduzione spetta sia alle imprese che ai professionisti indipendentemente dal regime di contabilità adottato La voce “costo del lavoro” comprende retribuzioni ed oneri sociali nonché co. co. e compensi agli amministratori 72

DEDUZIONE DALL’IRES E IRPEF DELL’IRAP PAGATA NELL’ANNO Normalmente nell’anno 2014 dovrebbero dedursi i due acconti di giugno e novembre ed il saldo 2013 L’imposta versata a saldo 2014 nel giugno 2015 sarà deducibile l’anno prossimo (Unico 2016) Gli acconti sono deducibili nell’anno in cui vengono pagati solo se sono parte dell’imposta effettivamente dovuta 73

DEDUZIONE DALL’IRES E IRPEF DELL’IRAP PAGATA NELL’ANNO La stretta applicazione del criterio di cassa permette di dedurre l’Irap pagata nel 2014 anche se relativa ad anni precedenti (ruoli esattoriali, ravvedimenti, avvisi bonari) In questo caso l’indagine sulla componente costo del lavoro che è parte del pagamento andrà fatta in relazione all’anno che ha dato origine al pagamento in questione La deducibilità integrale è in ogni caso relativa alla sola componente costo del lavoro al netto delle deduzioni spettanti 74

DEDUZIONE DALL’IRES E IRPEF DELL’IRAP PAGATA NELL’ANNO RIGHI: RE 19 COL. 1 – RG 22 COL. 2 - RF 55 COD. 12 Inoltre è deducibile dall’Ires e dall’Irpef una ulteriore quota forfettaria pari al 10% dell’Irap pagata ma solo se l’impresa ha sostenuto oneri finanziari La deducibilità forfettaria del 10% spetta a prescindere dall’entità degli oneri finanziari sostenuti nell’esercizio che ha originato il pagamento dell’Irap In ogni caso la somma delle due componenti deducibili (integrale sul costo del lavoro e forfettaria sugli oneri finanziari) non può eccedere l’importo effettivamente versato 75

DEDUZIONE FORFETARIA DAL VALORE PRODUZIONE NETTA IRAP RIGO IS 2 COLONNA 4 Alle imprese ed ai professionisti datori di La deduzione è concessa in misura lavoro compete una deduzione forfetaria doppia (€ 15. 000) se i dipendenti sono di € 7. 500 per ciascun dipendente in impiegati nelle aree del mezzogiorno: forza contratto a tempo Abruzzo, Calabria, Campania, Puglia, indeterminato Basilicata, Sicilia, Sardegna e Molise La deduzione è ulteriormente incrementata a € 13. 500 (€ COLONNA 2 21. 000 nel mezzogiorno) per i lavoratori di sesso femminile e per quelli di età inferiore a 35 anni 76

DEDUZIONI DAL VALORE DELLA PRODUZIONE AI FINI IRAP La deduzione va ragguagliata ad anno per i dipendenti che hanno lavorato soltanto per una parte dell’anno La deduzione va ragguagliata alla percentuale di lavoro effettivamente prestato per i dipendenti in part-time La maggiorazione prevista (€ 15. 000 o € 21. 000) è soggetta alle regole “de minimis” da calcolare sull’intero importo della deduzione richiesta (Circolare n. 38/E/2010) 77

Le deduzioni dal valore della produzione netta ai fini Irap 78

DEDUZIONE PER INCREMENTO BASE OCCUPAZIONALE RIGO IS 6 E’ stata introdotta dal 2014 dalla Legge n. 147/2013 Spetta per ogni nuova assunzione operata dal 2014 contratto di lavoro a tempo indeterminato Compete in misura pari al minore tra costo effettivo del nuovo assunto e max € 15. 000 per singolo assunto La deduzione è utilizzabile per l’anno di assunzione e per i due anni successivi 79

DEDUZIONE PER INCREMENTO BASE OCCUPAZIONALE La deduzione non può comunque eccedere l’incremento complessivo del costo del personale iscritto nell’anno alle voci B 9 e B 14 del conto economico Deve sussistere una differenza positiva tra la consistenza dei lavoratori in forza alla fine del periodo d’imposta e la media del periodo d’imposta precedente La deduzione compete a patto che risulti incrementato alla fine dell’anno il numero dei lavoratori in forza contratto a tempo indeterminato rispetto al numero medio dei lavoratori con medesimo contratto relativo al periodo d’imposta precedente 80

DEDUZIONI FORFETTARIE PER PICCOLE IMPRESE E PROFESSIONISTI Ai soggetti con base imponibile < € 180. 760 spetta una deduzione pari a € 8. 000 elevata a € 10. 500 per le società di persone, ditte individuali e professionisti Ai soggetti con componenti positivi < € 400. 000 spetta una deduzione di € 1. 850 per ogni lavoratore dipendente con un massimo di cinque RIGO IQ 65 Tale deduzione spetta indipendentemente dalla tipologia di contratto ed è alternativa a quella forfettaria di € 7. 500 o € 15. 000 RIGO IS 5 81

COMPONENTI ANALITICAMENTE DEDUCIBILI AI FINI IRAP RIGO IS 3 I contributi previdenziali e assistenziali relativi ai dipendenti contratto a tempo indeterminato RIGO IS 1 I premi Inail pagati nell’anno indipendentemente dalla tipologia del contratto di lavoro 82

COMPONENTI ANALITICAMENTE DEDUCIBILI AI FINI IRAP RIGO IS 4 Le retribuzioni agli apprendisti, ai disabili e al personale assunto contratto di formazione e lavoro RIGO IS 4 COL. 2 Le retribuzioni al personale addetto alla ricerca e sviluppo (previa attestazione di effettività dei costi) 83

Il principio di derivazione dal conto economico civilistico nella determinazione del valore della produzione netta ai fini Irap 84

Principio di derivazione dal bilancio del valore della produzione ai fini dell’IRAP Dati di bilancio Dichiarazione IRAP 85

VALORE DELLA PRODUZIONE NETTA PER LE SOCIETA’ DI CAPITALE Differenza tra valore della produzione Escluse le voci B 9 (personale) B 10 c, (Voce A del conto economico) e costi B 10 d (svalutazioni) B 12 e B 13 della produzione (Voce B) (accantonamenti) Sono sempre indeducibili ai fini Irap i Gli importi rilevanti sono quelli iscritti compensi occasionali, le co. co. , in bilancio e non si applicano i limiti alla perdite su crediti e IMU deduzione posti dal TUIR 86

VALORE DELLA PRODUZIONE NETTA PER LE SOCIETA’ DI CAPITALE L’applicazione del principio di derivazione dal conto economico civilistico determina che sono interamente deducibili ai fini Irap indipendentemente dalle limitazioni poste dal TUIR ai fini Ires ed Irpef Ammortamenti e leasing auto indipendentemente da durata contratto e costo del bene Spese d’impiego delle autovetture, costi di telefonia fissa e mobile e spese di rappresentanza Spese di vitto e alloggio e spese di manutenzione anche se eccedenti il plafond del 5% Costi di gestione e ammortamenti relativi ai fabbricati abitativi delle società immobiliari di gestione 87

DEROGHE AL PRINCIPIO DI DERIVAZIONE DAL CONTO ECONOMICO Plusvalenze e minusvalenze da cessione beni strumentali restano rispettivamente imponibili e deducibili Adeguamento ai ricavi congrui da studi di settore che non trova alcuna corrispondenza con il conto economico civilistico Quota di ammortamento relativa ai beni rivalutati nelle more che venga riconosciuto il loro nuovo valore ai fini fiscali Quota parte dell’ammortamento e dei canoni leasing relativi al terreno pertinenziale (20% - 30%) al fabbricato (non deducibile) 88

VALORE DELLA PRODUZIONE NETTA PER GLI ALTRI SOGGETTI Società di persone, ditte individuali e professionisti determinano invece il valore della produzione netta ai fini Irap secondo le regole di deducibilità dei costi previste dal TUIR ai fini dell’Irpef Tranne che gli stessi soggetti non siano in regime di contabilità ordinaria per obbligo o per opzione In tal caso è consentito loro di optare in seno al nuovo quadro OP della dichiarazione Irap 2015 per la determinazione del valore della produzione secondo lo stesso principio delle società di capitale 89

LA TRASFORMAZIONE DELL’ACE IN CREDITO D’IMPOSTA IRAP A decorrere dal 2014 (Unico 2015) le eccedenze di ACE inutilizzate potranno essere trasformate in credito da utilizzare in compensazione con la sola Irap dovuta L’ACE inutilizzata in un esercizio viene prima trasformata in credito Ires/Irpef alle rispettive aliquote e quindi potrà essere portata in compensazione dell’Irap dovuta SEZIONE XIV RIGHI: IS 85 E IS 86 Tali crediti potranno essere utilizzati in compensazione previa ripartizione in cinque quote annuali di pari importo 90

A. C. E. - AIUTO ALLA CAPITALIZZAZIONE ECONOMICA MODELLO IRAP 2015 ü Rigo IS 85, colonna 5: importo del credito d’imposta determinato sulla base dell’eccedenza Ace risultante dall’apposito prospetto del Modello UNICO 2015 (rigo RS 113, colonna 14); ü rigo IR 22, colonna 1: quota – pari a 1/5 dell’importo indicato nel rigo IS 85, colonna 5 – del credito d’imposta utilizzata in diminuzione dell’IRAP, derivante dalla trasformazione dell’ACE; ü rigo IS 86, colonna 2: eventuale credito d’imposta Irap che non ha trovato capienza dell’IRAP dovuta (differenza tra 1/5 del rigo IS 85, colonna 5, e quanto riportato nel rigo IR 22, colonna 1). 91

A. C. E. - AIUTO ALLA CAPITALIZZAZIONE ECONOMICA MODELLO IRAP 2015 92

IL PANORAMA DELLE NOVITA’ IRAP 2015 ü Dal 2015 saranno integralmente deducibili ai fini Irap tutti i costi relativi al personale dipendente; ü L’agevolazione varrà esclusivamente per i rapporti di lavoro dipendente a tempo indeterminato (anche part-time); ü Continueranno a non essere deducibili le prestazioni occasionali, i co. co. ed i compensi agli amministratori; ü Viene concesso un credito d’imposta (tassabile) pari al 10% dell’IRAP liquidata in dichiarazione ai soggetti senza lavoratori dipendenti. 93

Analisi del concetto di autonoma organizzazione tra prassi ministeriale e giurisprudenza della Corte di Cassazione 94

IL CONCETTO DI AUTONOMA ORGANIZZAZIONE AI FINI IRAP Il punto sui presupposti soggettivi per l’assoggettamento ad Irap di professionisti ed imprese individuali Il concetto di autonoma organizzazione secondo la prassi ministeriale Circolare n. 45/2008 Circolare n. 28/2010 Considera non soggetti ad Irap i professionisti senza organizzazione e i contribuenti minimi Considera non soggetti ad Irap agenti e rappresentanti di commercio e promotori finanziari 95

IL CONCETTO DI AUTONOMA ORGANIZZAZIONE AI FINI IRAP Il concetto di autonoma organizzazione secondo la giurisprudenza Cassazione Sentenza n. 21122/2010 Cassazione Sentenza n. 21123/2010 Cassazione Sentenza n. 21124/2010 Si rivolge ai coltivatori diretti Si rivolge ai tassisti Si rivolge agli artigiani In tali sentenze la Corte di Cassazione estende l’ambito di esclusione dall’Irap ben oltre i confini tracciati dalla prassi ministeriale 96

IL CONCETTO DI AUTONOMA ORGANIZZAZIONE AI FINI IRAP Il concetto di autonoma organizzazione secondo la giurisprudenza Cassazione Sentenza n. 26144/2008 Cassazione Sentenza n. 23155/2010 Cassazione Sentenza n. 29127/2011 La famosa “Sentenza Fiorello” Presenza di un immobile strumentale Si rivolge ai medici convenzionati con SSN La Corte di Cassazione non considera ostativa all’esclusione da Irap la presenza di compensi elevati, immobili strumentali o studio attrezzato 97

IL CONCETTO DI AUTONOMA ORGANIZZAZIONE AI FINI IRAP Il concetto di autonoma organizzazione secondo la giurisprudenza Cassazione Sentenza n. 27983/2011 Cassazione Sentenza n. 15110/2009 Cassazione Sentenza n. 18973/2009 Compensi sindacali del commercialista Professionista che svolge attività a casa Utilizzo beni strumentali in comodato La Corte di Cassazione scioglie alcune riserve su fattispecie molto comuni consentendo per la prima volta lo sdoppiamento di attività parallele (una soggetta e l’altra esclusa) ai fini dell’assoggettamento ad Irap 98

LE DIFFICILI SCELTE DEL CONTRIBUENTE IN DICHIARAZIONE Le difficili scelte del contribuente di fronte all’obbligo dichiarativo - 1 Compilazione della dichiarazione, versamento dell’Irap e istanza di rimborso E’ la soluzione più prudente perché si evitano le sanzioni Bisogna però attendere i tempi lunghi dell’eventuale rimborso L’onere probatorio ricade sul contribuente L’istanza di rimborso va presentata entro 48 mesi dal versamento Decorsi 90 gg. si forma il silenzio rifiuto impugnabile in C. T. P. entro 10 anni (in caso di esplicito diniego l’impugnazione va perfezionata entro 60 gg. ) 99

LE DIFFICILI SCELTE DEL CONTRIBUENTE IN DICHIARAZIONE Le difficili scelte del contribuente di fronte all’obbligo dichiarativo - 2 Compilazione della dichiarazione e mancato versamento Il contribuente riceverà avviso bonario (non impugnabile) Egli potrà successivamente impugnare la cartella esattoriale Difficilmente potrà evitare l’avvio delle procedure esecutive Deve ricordarsi di proporre istanza di sospensione giudiziale Nelle more della sentenza di 1^ grado ed in assenza di sospensione se non paga la cartella esattoriale di importo > € 1. 500 subirà il blocco delle compensazioni 100

LE DIFFICILI SCELTE DEL CONTRIBUENTE IN DICHIARAZIONE Le difficili scelte del contribuente di fronte all’obbligo dichiarativo - 3 Mancata compilazione della dichiarazione e mancato versamento E’ la soluzione più aggressiva ma anche la più coerente L’onere della prova viene in questo caso ribaltato all’Ufficio L’Ufficio deve procedere con avviso di accertamento Scatta l’iscrizione a ruolo a titolo provvisorio di 1/3 del dovuto In caso di soccombenza le sanzioni sono più elevate (120% invece del 30%) 101

LE DIFFICILI SCELTE DEL CONTRIBUENTE IN DICHIARAZIONE Le difficili scelte del contribuente di fronte all’obbligo dichiarativo - 4 Presentazione della dichiarazione azzerando l’imposta o l’imponibile E’ la soluzione in assoluto meno coerente e condivisibile L’onere della prova ricadrebbe sul contribuente con palesi difficoltà L’Ufficio agirà con liquidazione ex art. 36/bis Dpr n. 600/73 Per il contribuente c’è il rischio di non poter mai impugnare un atto L’assenza di soggettività passiva reclamata dal contribuente per questa via stride con la mistificazione del quadro dichiarativo 102

GRAZIE E ARRIVEDERCI A cura del Dott. Ernesto Gatto