GESUNDHEITSMANAGEMENT IV Teil 3 a Prof Dr Steffen

GESUNDHEITSMANAGEMENT IV Teil 3 a Prof. Dr. Steffen Fleßa Lst. für Allgemeine Betriebswirtschaftslehre und Gesundheitsmanagement Universität Greifswald 1

Gliederung 1 Informationswirtschaft 2 Jahresabschluss 3 Controlling 4 Betriebsgenetik 2

Gliederung 1 Informationswirtschaft 2 Jahresabschluss 3 Controlling 3. 1 Überblick 3. 2 Kosten- und Leistungsrechnung 3. 2. 1 Überblick 3. 2. 2 Traditionelle Vollkostenrechnung 3. 2. 3 Systeme der Teilkostenrechnung 3. 2. 4 Prozesskostenrechnung 3. 2. 5 Herausforderungen im Krankenhaus 3. 3 Interne Budgetierung 3. 4 Betriebsstatistik 3. 5 Strategisches Controlling 4 Betriebsgenetik 3

3. 1 Überblick • Krankenhaus-Controlling – Entwicklung • seit 1993 • steigende Nachfrage nach Krankenhaus-Controllern – keine eindeutige, akzeptierte Definition • z. B. Finanzbuchhalter, Kodierer, Qualitätsmanager, EDVBeauftragten, Personalfachmann, internen Unternehmensberater… – keine eindeutige Hierarchiezuordnung • z. B. niedrigere Linienstelle, Stabsstellen, Leitungsstellen – keine eindeutige BWL-Zuordnung • z. B. Medizin-Controlling 4

Definitionsversuche • Controlling als Funktion – z. B. Kostenrechnung • Controlling als Management – „Planung und Steuerung der Prozesse nach betriebswirtschaftlichen Kriterien“ (Kuntz 2002, S. 5) – kein Proprium mehr • praktische Definition – „Controlling ist, was ein Controller macht“ • wissenschaftliche Definition? 5

Geschichte des Controllings • 50 er Jahre: – Beginn – primär Kostenrechnung – Folge: Fehlschluss: Controlling = Kostenrechnung • 60 er Jahre: – Ergänzung um Berichtswesen und Betriebsstatistik – Controller als Datensammler • 70 er Jahre: – – – Entwicklung eines wissenschaftlichen Controlling-Konzeptes Proprium: umfassende Koordination und Information im Unternehmen Information als Produktionsfaktor Managementinformationssysteme / Entscheidungsunterstützungssystemen Controller als Informationslieferant • 80 er Jahre: – Strategisches Controlling – Controlling als Teil der Unternehmenspolitik 6

Konzeptionen • Controlling als Informationswirtschaft – Controller als „Zahlenknecht“, – Controlling als Servicefunktion – große Nähe zum Krankenhausinformationssystem auf EDV-Basis • Controlling als Wahrnehmung der Koordinationsfunktion – horizontale Koordination • Koordination zwischen den Managementfunktionen Planung, Organisation, Personalauswahl, Personalführung, Kontrolle – vertikale Koordination • Koordination zwischen den Managementebenen – zeitliche Koordination • Koordination zwischen den zeitlichen Ebenen (zeitliche Koordination). – Informationswirtschaft als Teilgebiet des Controllings • Controlling als Unternehmensführung 7

Controlling als die Wahrnehmung der Koordinationsfunktion • Bereitstellung von Information ist nur dann Controlling, wenn sie der Abstimmung von Plänen, Prozessen oder Ergebnissen dient. • Krankenhauscontrolling erfährt eine Aufwertung gegenüber der Praxis des „Zahlenknechtes“, weil es wie Planung, Organisation, Personalführung, Personalauswahl und Kontrolle eine eigenständige Managementfunktion ist. • Koordination bzw. Controlling ist Aufgabe jeder Führungskraft, die Controllingabteilung stellt lediglich Instrumente für die Wahrnehmung dieser Aufgabe zur Verfügung. • Controlling umfasst gleichzeitig die Informationsversorgungsfunktion, da die Koordination evidenzbasiert sein muss, was nur auf Grundlage einer soliden Datenbasis möglich ist. 8

Koordination der Managementfunktionen 9

Koordination der Führungsebenen 10

Koordination der Zeitebenen 11

Notwendigkeit im Krankenhaus • Mehrpersonenmanagement – Abkehr von Dominanz des ärztlichen Leiters – Mehrpersonenmanagement erfordert Koordination – extrem heterogene Führungsteams (Verwaltung, Pflege, Medizin, Ingenieur, …) • Heterogene Trägerschaft – z. B. kirchliche Träger; – Koordination zwischen Wertesystem und täglichem Management • Betriebsgröße steigt – Zahl der Relationen und Führungsebenen steigt – Koordinationsbedarf steigt • Zunahme des Delegationsgrades • Planungshorizont steigt – Koordinationsbedarf steigt 12

Gesetzliche Vorgaben • Grundsatz: – Controlling ist ein Instrument des internen Managements – keine gesetzlichen Vorgaben greifen • Realität: – KHBV fordert Kostenrechnung – DRGs verlangen Kostenrechnung, z. B. für DRGKalkulation (In. EK) 13

§ 8 KHBV • Inhalt: Aufgabe der Kosten- und Leistungsrechnung im Krankenhaus – – betriebsinternen Steuerung Beurteilung der Wirtschaftlichkeit und Leistungsfähigkeit Ermittlung der pflegesatzfähigen Kosten Erstellung der Leistungs- und Kalkulationsaufstellung als Grundlage der Entgeltverhandlung mit den Krankenkassen • Folge: – Krankenhauscontrolling traditionell primär Kosten- und Leistungsrechnung – Krankenhauscontroller als „Zahlenknecht“ für die Entgeltverhandlungen 14

Abgrenzung zum Rechnungswesen 15

Instrumente: Überblick Planungs-Rechnungsund Kalkulationsverfahren Kosten- und Leistungsrechnung (Plan-KR, Ist-KR, Kostenarten-, Kostenstellen-, Kostenträgerrechnung, Prozesskostenrechnung, Deckungsbeitragsrechnung) Investitionsrechnung Analyseverfahren Potentialanalyse, Stärken- und Schwächen-Analyse, ABCAnalyse, Portfolioanalyse, Abweichungsanalyse, Imageanalyse Optimierungsverfahren Ablauf- und Wegeoptimierung, Methoden der Zielfusion, Monte-Carlo-Simulation, Wahrscheinlichkeitsrechnung, Mathematische Programmierung Koordinierungsverfahren Kennzahlensysteme, Balanced Scorecard Interne Budgetierung Leistungsverrechnung, interne Verrechnungspreise Informationssystem Informationsbedarfsanalyse, Informationsbeschaffung, Organisation des Berichtswesens, Dokumentationsstandards Moderationstechniken Metaplan, Rollenspiele, Mind Mapping Kreativitätsverfahren Szenariotechniken, Brainstorming, Brainwriting

3. 2 Kosten- und Leistungsrechnung • Gliederung: 3. 2. 1 Überblick 3. 2. 2 Traditionelle Vollkostenrechnung 3. 2. 2. 1 Kostenartenrechnung nach KHBV 3. 2. 2. 2. Kostenstellenrechnung 3. 2. 2. 3. Kostenträgerrechnung 3. 2. 2. 3. 1 Traditionelle Kalkulation 3. 2. 2. 3. 2 DRG-Kalkulationshandbuch 3. 2. 2. 3. 3 Nachteile 3. 2. 3 Systeme der Teilkostenrechnung 3. 2. 3. 1 Deckungsbeitragsrechnung 3. 2 Weitere Verfahren 3. 2. 4 Prozesskostenrechnung 17

3. 2. 1 Überblick • Internes Rechnungswesen – Kosten- und Leistungsrechnung – Planungsrechnung • • • Leistungsplanung Absatzplanung Investitionsplanung Finanzplanung … – Betriebsstatistik 18

Kosten- und Leistungsrechnung • Aufgabe der Kostenrechnung – Erfassung (vollständig!) – Verteilung (auf Kostenstellen) – Zurechnung der Kosten (auf Leistungen, vollständig oder teilweise) • Zweck – Entscheidungsfunktion • Prognose der Selbstkosten zur Optimierung kurzfristiger Produktions- und Absatzentscheidungen • Zukunftsorientiert – Kontrolle • Überprüfung geplanter Kostenansätze aus der Vergangenheit zur Kontrolle der Wirtschaftlichkeit getroffener Entscheidungen • Vergangenheitsorientiert 19

Kostenrechnungssysteme • Grundsatz: alle Systeme benötigen – Verbindung zur Datenerfassung • wie viel wird selbst erfasst, wie viel kommt aus Finanzbuchhaltung etc. ? – Zurechnung von Kosten auf Kategorien (z. B. Personalkosten) – Zurechnung auf Orte des Kostenanfalls • vollständig? geschlüsselt? detailliert? – Zurechnung auf Leistungen • vollständig? teilweise? verursachungsgerecht? 20

Überblick 21

Überblick Welcher Anteil der Kostendaten kommt aus der Finanzbuchhaltung bzw. den Nebenbuchhaltungen? Ein- und Mehrkreissysteme. Werden alle Kosten vor Übernahme kontrolliert? 22

Überblick Wie erfolgt die Zurechnung auf Kostenstellen? Werden Gemeinkosten geschlüsselt? Verursachergerechte Verrechnung? 23

Überblick Nach welchem Verfahren erfolgt die Kalkulation bzw. Erfolgsermittlung? Wie werden Gemeinkosten behandelt? Welchem Zweck dienst die Berechung? 24

Kostenartenrechnung • Inhalt: Systematische Erfassung aller Kosten, die bei der Erstellung der Leistungen entstehen – „Welche Kosten sind angefallen? “ • Kriterien der Systematisierung – Art der verbrauchten Produktionsfaktoren • Personalkosten, Sachkosten, Kapitalkosten… – Betriebliche Funktionen • Beschaffungskosten, Lagerhaltungskosten, Fertigungskosten, Verwaltungskosten… – Art der Verrechnung • Einzelkosten: direkte Zurechnung auf Kostenträger • Gemeinkosten: keine direkte Zurechnung auf Kostenträger – echte Gemeinkosten – unechte Gemeinkosten 25

Kostenartengliederung nach KHBV (Anlage 4) 60 Löhne und Gehälter 61 Gesetzliche Sozialabgaben 62 Aufwendungen für Altersversorgung 63 Aufwendungen für Beihilfen und Unterstützungen 64 Sonstige Personalaufwendungen 65 Lebensmittel und bezogene Leistungen 66 Medizinischer Bedarf 67 Wasser, Energie, Brennstoffe 68 Wirtschaftsbedarf 69 Verwaltungsbedarf 26

Kostenartengliederung nach KHBV (Anlage 4) Forts. 70 Aufwendungen für zentrale Dienstleistungen 71 Wiederbeschaffte Gebrauchsgüter 72 Instandhaltung 73 Steuern, Abgaben, Versicherungen 74 Zinsen und ähnliche Aufwendungen 75 Auflösung von Ausgleichsposten und Zuführungen der Fördermittel nach dem KHG zu Sonderposten oder Verbindlichkeiten 76 Abschreibungen 77 Aufwendungen für die Nutzung von Anlagegütern nach § 9 Abs. 2 Nr. 1 KHG 78 Sonstige ordentliche Aufwendungen 79 Übrige Aufwendungen

Kostenstellenrechnung • Inhalt: Kostenstelle = Ort, an dem die Kosten für die Leistungserstellung anfallen • Zweck – Hilfe bei der genaueren Zuschlüsselung von Kostenträgergemeinkosten auf Kostenträger • Annahme (traditionell): Kostenträgergemeinkosten und Kostenträgereinzelkosten sind proportional – Überwachung der Wirtschaftlichkeit eines Verantwortungsbereiches (Kostenstelle) 28

Gliederung nach leistungstechnischen Gesichtspunkten • Hauptkostenstellen – Produktionsprozess am eigentlichen Endprodukt • Nebenkostenstellen – Produktionsprozess an Gütern, die nicht zum eigentlichen Produktionsprogramm gehören (z. B. Aufbereitung von Abfall) • Hilfskostenstellen – Nur mittelbarer Kontakt mit Hauptleistung, z. B. Stromerzeugung, Fuhrpark. . . 29

Verrechnung von Kosten auf Kostenstellen • Primäre Kosten: Kosten, die durch den Einsatz von Produktionsfaktoren in der jeweiligen Kostenstelle entstehen • Sekundäre Kosten: Kosten der Leistungen, die von anderen Kostenstellen in Anspruch genommen werden • Verrechnung: – Auf der Grundlage gemessener Leistungen (innerbetriebliche Leistungsverrechnung) • angeforderte Laborleistungen • Röntgenbilder, … – Ohne Leistungsmessung (Umlagerechnung) • Leistungsmessung – bzw. Zurechnung nicht möglich (z. B. Pförtner) • Leistungsmessung unwirtschaftlich 30

Kostenstellen gemäß KHBV (Anlage 5) 31

Kostenstellen gemäß KHBV (Anlage 5) • Gebäude einschließlich Grundstück und Außenanlagen • Leitung und Verwaltung des Krankenhauses • Werkstätten • Nebenbetriebe • Personaleinrichtungen (für den Betrieb des Krankenhauses unerläßlich) • Aus-, Fort- und Weiterbildung • Sozialdienst, Patientenbetreuung 32

Kostenstellen gemäß KHBV (Anlage 5) • Speisenversorgung • Wäscheversorgung • Zentraler Reinigungsdienst • Versorgung mit Energie, Wasser, Brennstoffen • Innerbetriebliche Transporte • Apotheke/Arzneimittelausgabestelle (ohne Herstellung) • Zentrale Sterilisation 33

Kostenstellen gemäß KHBV (Anlage 5) • Röntgendiagnostik und –therapie • Nukleardiagnostik und –therapie • Laboratorien • Funktionsdiagnostik • Sonstige diagnostische Einrichtungen • Anästhesie, OP-Einrichtungen und Kreißzimmer • Physikalische Therapie • Sonstige therapeutische Einrichtungen • Pathologie • Ambulanzen 34

Kostenstellen gemäß KHBV (Anlage 5) • Allgemeine Kostenstelle • Allgemeine Innere Medizin • Geriatrie • … • Neurologie • Psychiatrie • Radiologie • Dermatologie und Venerologie • Zahn- und Kieferheilkunde, Mund- und Kieferchirurgie 35

Kostenstellen gemäß KHBV (Anlage 5) • Allgemeine Kostenstelle • Intensivüberwachung • Intensivbehandlung • Intensivmedizin • Minimalpflege • Nachsorge • Halbstationäre Leistungen – Tageskliniken • Halbstationäre Leistungen – Nachtkliniken • Chronisch- und Langzeitkranke 36

Kostenstellen gemäß KHBV (Anlage 5) • Personaleinrichtungen (für den Betrieb des Krankenhauses nicht unerläßlich) • Ausbildung • Forschung und Lehre 37

Kostenstellen gemäß KHBV (Anlage 5) • Ambulanzen • Hilfs- und Nebenbetriebe 38

Problem der Kostenstellenrechnung • Aufteilung von Kostenarten auf verschiedene Stellen – Beispiel Arzt arbeitet auf zwei Stationen – Zuordnung von Verbräuchen (z. B. Reinigungsmittel) • Zuteilung der Vor- und Nebenkostenstellen auf Hauptkostenstellen (Leistungsverrechnung) • Ermittlung von Zuschlagssätzen – Ermittlung der Bezugsgröße – Ermittlung proportionaler Zuschläge • Einheitlichkeit der Buchungen sicherstellen • Einbindung der DV-Systeme (Personal- und Materialwirtschaft, etc. ) • Verwandtes Problem: Aufteilung der Erlöse auf Erlösstellen (innerbetriebliche Erlösverrechnung; Verrechnungspreise) 39

Arbeitsaufgabe • Ordnen Sie die Kostenstellen gemäß KHBV den Begriffen „Vorkostenstelle“ und „Endkostenstelle“ zu. 40

Kostenträger • Definition: Betriebliche Leistungen, welche den Güter- und Dienstleistungsverzehr ausgelöst haben • Krankenhaus – Kostenträger = Patient, der einzelne Fall, Pflegetag – Vorsicht: Kostenträger Krankenkasse • Kostenträgerrechnung – Zurechnung der in der Kostenartenrechnung erfassten und in der Kostenstellenrechnung auf Endkostenstellen weiter gewälzten Kosten auf Kostenträger des Betriebs • Zurechnung der Werteverzehre auf die einzelnen Kostenträger • Aufzeigen, wofür die Kosten angefallen sind 41

Arten von Kostenträgern • Endkostenträger – Fertiges Produkt – Krankenhaus: • früher: Pflegetag als Produkt Kalkulation des Pflegesatzes) • DRG: Patient bzw. Fall als Endkostenträger • Zwischenkostenträger – Treten auf bei innerbetrieblicher Leistungsverrechnung – Z. B. Kosten eines Röntgenbildes: Das Bild (d. h. die Dienstleistung) ist ein Kostenträger 42

Arten der Kostenträgerrechnung • Kostenträgerstückrechnung – Synonym: Kalkulation – Inhalt: Ermittlung der Kosten einer einzelnen Leistungseinheit – Arten: • Ex-Post Rechnung (Nachkalkulation) • Ex-Ante Rechnung (Vorkalkulation) – Folge: Einzelstückbezogene Ermittlung der Selbstkosten • Kostenträgerzeitrechnung – Periodenrechnung – Inhalt: Kosten einer Kostenträgerart während eines Abrechnungszeitraums – Arten: • Ex-Post Rechnung • Ex-Ante Rechnung • Anwendung – kurzfristige Erfolgsrechnung, d. h. Soll und Ist der Kostenträgerzeitrechnung werden verglichen – Folge: Periodenbezogene Ermittlung der Selbstkosten 43

Hauptaufgaben der Kostenträgerrechnung • Ermittlung von Angebotspreisen – Beispiel: Angebot an Krankenkasse für Abdeckung einer nicht im DRGKatalog stehenden Komplexleistung – Vorkalkulation des Endkostenträgers – Meist: Kostenträgerzeitrechnung (was wird für alle diese Fälle anfallen? ) geteilt durch Zahl der Fälle • Nachkalkulation von Fallpauschalen – Beispiel: Berechnung, ob sich Hüftendoprothesen rentiert haben – Nachkalkulation des Endkostenträgers – Meist: Kostenträgerzeitrechnung (was ist für alle diese Fällen angefallen? ) geteilt durch Zahl der Fälle • Nachkalkulation einzelner Patienten – Beispiel: Was hat der Krankenhausaufenthalt von Frieda Müller wirklich gekostet? – Nachkalkulation des Endkostenträgers – Kostenträgerstückrechnung mit möglichst exakter Erfassung des individuellen Verbrauches 44

Hauptaufgaben der Kostenträgerrechnung (Forts. ) • Ermittlung von Preisuntergrenzen – Bis zu welchem DRG-Entgelt rentiert sich für uns die Leistung? • Ermittlung interner Verrechnungspreise – Welchen Preis stellt z. B. die Röntgenabteilung der Hauptabteilung für ein Röntgenbild in Rechnung – wichtig für Vorkostenstelle: Erhält Erlösverrechnung (Wirtschaftlichkeit der Vorkostenstelle) – wichtig für Endkostenstelle: erhält Kostenverrechnung (Wirtschaftlichkeit der Endkostenstelle) • Planungs- und Kontrollrechnung – Vergleich von Ist- und Sollkosten • Kurzfristige Erfolgsrechnung – Abgleich von Leistungen und Kosten 45

Kostenträgerstückrechnung: Überblick • Kalkulation für Kuppelprodukte – Restwertverfahren – Schlüsselungsverfahren • Kalkulation für Nicht-Kuppelprodukte – – Maschinenstundensatzrechnung Äquivalenzziffernkalkulation Divisionskalkulation Zuschlagskalkulation • differenzierte Zuschlagskalkulation • Summarische Zuschlagskalkulation 46

Voll- und Teilkostenrechnung • Vollkostenrechnung: alle Kosten (auch fixe) werden Kostenträgern zugeschlüsselt • Teilkostenrechnung: Ein Teil der Kosten (i. d. R. die fixen) wird nicht dem einzelnen Kostenträger zugerechnet 47

Plankostenrechnung • Aufgabe – Ermittlung von Planungsdaten – Ermittlung von Kontrolldaten • Kosten – Plankosten= – Sollkosten= – Istkosten= Planmenge * Istmenge * Planpreis * Istpreis * Planbeschäftigung Istbeschäftigung 48

Systeme der Plankostenrechnung Starre Plankostenrechnung (=ohne Trennung von fixen und variablen Gemeinkosten) Flexible Plankostenrechnung (=mit Trennung von fixen und variablen Gemeinkosten) Flexible Plankostenrechnung auf Vollkostenbasis Flexible Plankostenrechnung auf Teillkostenbasis (Grenzplankostenrechnung)

Neuere Verfahren der Kostenrechnung • Prozesskostenrechnung – Ziel: Verursachungsberechte Gemeinkostenkalkulation • Produktlebenszyklusrechnung – Langfristige Produkterfolgsrechnung • Target Costing – Marktorienteirte Produktkostensteuerung • … 50

Arbeitsaufgabe • Bearbeiten Sie Fallstudie 1 • (Nicht gleich die Musterlösung anschauen!) 51

3. 2. 2 Traditionelle Vollkostenrechnung 3. 2. 2. 1 Kostenartenrechnung nach KHBV (Anlage 4) 60 Löhne und Gehälter 61 Gesetzliche Sozialabgaben 62 Aufwendungen für Altersversorgung 63 Aufwendungen für Beihilfen und Unterstützungen 64 Sonstige Personalaufwendungen 65 Lebensmittel und bezogene Leistungen 66 Medizinischer Bedarf 67 Wasser, Energie, Brennstoffe 68 Wirtschaftsbedarf 69 Verwaltungsbedarf 52

Kostenartengliederung nach KHBV (Anlage 4) 60 Löhne und Gehälter 61 Gesetzliche Sozialabgaben 60 -64: Aufgliederung nach 62 Aufwendungen für Altersversorgung • 6000: Ärztlicher Dienst 63 Aufwendungen für Beihilfen und Unterstützungen • 6001: Pflegedienst 64 Sonstige Personalaufwendungen • 6002: Medizinisch-technischer Dienst • 6003: Funktionsdienst 65 Lebensmittel und bezogene Leistungen • 6004: Klinisches Hauspersonal 66 Medizinischer Bedarf • 6005: Wirtschafts- und Versorgungsdienst • 6006: Technischer Dienst 67 Wasser, Energie, Brennstoffe • 6007: Verwaltungsdienst 68 Wirtschaftsbedarf • 6008: Sonderdienste • 6010: Personal der Ausbildungsstätten 69 Verwaltungsbedarf • 6011: Sonstiges Personal • 6012: Nicht zurechenbare Personalkosten 53

Kostenartengliederung nach KHBV (Anlage 4) 60 Löhne und Gehälter 61 Gesetzliche Sozialabgaben 62 Aufwendungen für Altersversorgung 63 Aufwendungen für Beihilfen und Unterstützungen 64 Sonstige Personalaufwendungen 65 Lebensmittel und bezogene Leistungen 66 Medizinischer Bedarf 67 Wasser, Energie, Brennstoffe 68 Wirtschaftsbedarf 69 • 650: Lebensmittel Verwaltungsbedarf • 651: Bezogene Leistungen 54

Aufgliederung nach Kostenartengliederung nach KHBV (Anlage • 6600: Arzneimittel (außer Implantate und Dialysebedarf) • 6601: Kosten der Lieferapotheke 4) • 6602: Blut, Blutkonserven und Blutplasma 60 61 62 63 64 65 66 67 68 69 • 6603: Verbandmittel, Heil- und Hilfsmittel • 6604: Ärztliches und pflegerisches Verbrauchsmaterial, Löhne und Gehälter Instrumente • 6606: Narkose- und sonstiger OP-Bedarf Gesetzliche Sozialabgaben • 6607: Bedarf für Röntgen- und Nuklearmedizin Aufwendungen für Altersversorgung • 6608: Laborbedarf • 6609: Untersuchungen in fremden Instituten Aufwendungen für Beihilfen und Unterstützungen • 6610: Bedarf für EKG, EEG, Sonographie • 6611: Bedarf der physikalischen Therapie Sonstige Personalaufwendungen • 6612: Apothekenbedarf, Desinfektionsmaterial Lebensmittel und bezogene Leistungen • 6613: Implantate • 6614: Transplantate Medizinischer Bedarf • 6615: Dialysebedarf • 6616: Kosten für Krankentransporte (soweit nicht Wasser, Energie, Brennstoffe Durchlaufposten) Wirtschaftsbedarf • 6617: Sonstiger medizinischer Bedarf • 6618: Honorare für nicht im Krankenhaus angestellte Ärzte Verwaltungsbedarf 55

Kostenartengliederung nach KHBV (Anlage 4) 60 Löhne und Gehälter 62 Aufgliederung nach Gesetzliche Sozialabgaben • 680 Materialaufwendungen • 681 Bezogene Leistungen Aufwendungen für Altersversorgung 63 Aufwendungen für Beihilfen und Unterstützungen 64 Sonstige Personalaufwendungen 65 Lebensmittel und bezogene Leistungen 66 Medizinischer Bedarf 67 Wasser, Energie, Brennstoffe 68 Wirtschaftsbedarf 69 Verwaltungsbedarf 61 56

Kostenartengliederung nach KHBV (Anlage 4) Forts. 70 Aufwendungen für zentrale Dienstleistungen 71 Wiederbeschaffte Gebrauchsgüter 72 Instandhaltung 73 Steuern, Abgaben, Versicherungen • 700: Zentraler Verwaltungsdienst 74 • 701: Zentraler Gemeinschaftsdienst Zinsen und ähnliche Aufwendungen 75 Auflösung von Ausgleichsposten und Zuführungen der Fördermittel nach dem KHG zu Sonderposten oder Verbindlichkeiten 76 Abschreibungen 77 Aufwendungen für die Nutzung von Anlagegütern nach § 9 Abs. 2 Nr. 1 KHG 78 Sonstige ordentliche Aufwendungen 79 Übrige Aufwendungen

Kostenartengliederung nach KHBV (Anlage 4) Forts. 70 Aufwendungen für zentrale Dienstleistungen 71 Wiederbeschaffte Gebrauchsgüter 72 Instandhaltung 73 Steuern, Abgaben, Versicherungen 74 Zinsen und ähnliche Aufwendungen 75 Auflösung von Ausgleichsposten und Zuführungen der • 740: Zinsen und ähnliche Aufwendungen für Fördermittel nach dem KHG zu Sonderposten oder Betriebsmittelkredite Verbindlichkeiten • 741: Zinsen und ähnliche Aufwendungen an 76 Abschreibungen 77 verbundene Unternehmen • 742: Zinsen und ähnliche Aufwendungen für die Nutzung von Anlagegütern nach sonstiges Fremdkapital § 9 Abs. 2 Nr. 1 KHG 78 Sonstige ordentliche Aufwendungen 79 Übrige Aufwendungen

• 750: Auflösung des Ausgleichspostens aus Darlehensförderung • 751: Auflösung des Ausgleichspostens für Eigenmittelförderung • 752: Zuführungen der Fördermittel nach dem KHG zu Sonderposten oder Verbindlichkeiten • 753: Zuführung zu Ausgleichsposten aus Darlehensförderung • 754: Zuführung von Zuweisungen oder Zuschüssen der öffentlichen Hand zu Sonderposten oder Verbindlichkeiten (soweit nicht unter KUGr. 752) 70 Aufwendungen für zentrale Dienstleistungen • 755: Zuführung der Nutzungsentgelte aus anteiligen Abschreibungen medizinisch 71 Wiederbeschaffte Gebrauchsgüter technischer Großgeräte zu Verbindlichkeiten nach dem KHG Kostenartengliederung nach KHBV (Anlage 4) Forts. 72 Instandhaltung 73 Steuern, Abgaben, Versicherungen 74 Zinsen und ähnliche Aufwendungen 75 Auflösung von Ausgleichsposten und Zuführungen der Fördermittel nach dem KHG zu Sonderposten oder Verbindlichkeiten 76 Abschreibungen 77 Aufwendungen für die Nutzung von Anlagegütern nach § 9 Abs. 2 Nr. 1 KHG 78 Sonstige ordentliche Aufwendungen 79 Übrige Aufwendungen

• 760: Abschreibungen auf immaterielle Vermögensgegenstände • 761: Abschreibungen auf Sachanlagen • 7610: Abschreibungen auf wiederbeschaffte Gebrauchsgüter • 762: Abschreibungen auf Finanzanlagen und auf Wertpapiere des Umlaufvermögens • 763: Abschreibungen auf Forderungen • 764: Abschreibungen auf sonstige Vermögensgegenstände • 765: Abschreibungen auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens, soweit 70 Aufwendungen für zentrale Dienstleistungen diese die im Krankenhaus üblichen Abschreibungen überschreiten Kostenartengliederung nach KHBV (Anlage 4) Forts. 71 Wiederbeschaffte Gebrauchsgüter 72 Instandhaltung 73 Steuern, Abgaben, Versicherungen 74 Zinsen und ähnliche Aufwendungen 75 Auflösung von Ausgleichsposten und Zuführungen der Fördermittel nach dem KHG zu Sonderposten oder Verbindlichkeiten 76 Abschreibungen 77 Aufwendungen für die Nutzung von Anlagegütern nach § 9 Abs. 2 Nr. 1 KHG 78 Sonstige ordentliche Aufwendungen 79 Übrige Aufwendungen

Kostenartengliederung nach KHBV (Anlage 4) Forts. 70 Aufwendungen für zentrale Dienstleistungen 73 Steuern, Abgaben, Versicherungen 74 Zinsen und ähnliche Aufwendungen 75 Auflösung von Ausgleichsposten und Zuführungen der Fördermittel nach dem KHG zu Sonderposten oder Verbindlichkeiten 76 Abschreibungen 77 Aufwendungen für die Nutzung von Anlagegütern nach § 9 Abs. 2 Nr. 1 KHG 78 Sonstige ordentliche Aufwendungen 79 Übrige Aufwendungen • § 9 KHG: Fördertatbestände 71 Wiederbeschaffte Gebrauchsgüter • § 9 Abs. 1 Nr. 1 KHG: „Förderung der Nutzung von Anlagen • Ausnahmetatbestand: Land fördert laufende Ausgaben von Krankenhäusern (z. B. für 72 Instandhaltung spezielle Geräte)

Kostenartengliederung nach KHBV • 791: Aufwendungen aus Ausgleichsbeträgen für frühere (Anlage 4) Forts. Geschäftsjahre • 781: Sachaufwand der • 792: Aufwendungen aus dem Ausbildungsstätten Abgang von Gegenständen des • 782: Sonstiges 70 Aufwendungen für zentrale Dienstleistungen Anlagevermögens • 7821: Aufwendungen aus 71 Wiederbeschaffte Gebrauchsgüter • 793: Außerordentliche Ausbildungsstätten-Umlage nach Aufwendungen § 15 Abs. 3 BPfl. V 72 Instandhaltung • 794: Periodenfremde 73 Steuern, Abgaben, Versicherungen Aufwendungen • 795: Spenden und ähnliche 74 Zinsen und ähnliche Aufwendungen 75 Auflösung von Ausgleichsposten und Zuführungen der Fördermittel nach dem KHG zu Sonderposten oder Verbindlichkeiten 76 Abschreibungen 77 Aufwendungen für die Nutzung von Anlagegütern nach § 9 Abs. 2 Nr. 1 KHG 78 Sonstige ordentliche Aufwendungen 79 Übrige Aufwendungen

Kostenartengliederung nach KHBV (Anlage 4) Forts. 70 Aufwendungen für zentrale Dienstleistungen 71 Wiederbeschaffte Gebrauchsgüter 72 Instandhaltung 73 Weitere Aufgliederungen pro Steuern, Abgaben, Versicherungen 74 Zinsen und ähnliche Aufwendungen 75 Auflösung von Ausgleichsposten und Zuführungen der Fördermittel nach dem KHG zu Sonderposten oder Verbindlichkeiten 76 Abschreibungen 77 Aufwendungen für die Nutzung von Anlagegütern nach § 9 Abs. 2 Nr. 1 KHG 78 Sonstige ordentliche Aufwendungen 79 Übrige Aufwendungen Untergruppe möglich

3. 2. 2. 2 Kostenstellenrechnung • Inhalt: Möglichkeit der Zurechnung von Kosten der Vorkostenstellen auf Endkostenstellen • Klassisches Instrument: Betriebsabrechnungsbogen (BAB) • Kostenarten – Direkte (=primäre) Kosten: Kosten, die direkt an einer Kostenstellen anfallen – Indirekte (= sekundäre) Kosten: Kosten, die von andere Kostenstellen verrechnet wurden 64

Schritte des BAB 1: Erfassung der Kostenarten für die einzelnen Kostenstellen – Kostenträgereinzelkosten werden direkt den Kostenträgern zugeschrieben – Kostenträgergemeinkosten werden der Kostenstelle zugeschrieben 2: Umlage der Allgemeinen Kostenstellen auf die anderen Kostenstellen – Verschiedene Verfahren möglich – i. d. R. Stufenleiterverfahren 3: Ergänzende Ermittlung von Zuschlags- bzw. Verrechnungssätzen – Ziel: Ermittlung von Kalkulationssätzen – Ist-Zuschlagssatz • Gemeinkosten der Endkostenstelle/Einzelkosten der Endkostenstelle • Inhalt: Wieviel muss man auf die Einzelkosten „draufschlagen“, um die Gemeinkosten (nach Verrechnung aller Vorkostenstellen) zu decken? 65

Schematisches Vorgehen 66

Beispiel Gesamtkosten Personalkosten Heizwerk Reinigungsdienst Station A Station B Station C 100. 000 5. 000 10. 000 25. 000 40. 000 20. 000 Materialien 50. 000 30. 000 10. 000 5. 000 4. 000 Abschreibungen 10. 000 4. 000 0 3. 000 2. 000 160. 000 39. 000 11. 000 38. 000 47. 000 25. 000 14. 000 12. 000 8. 000 10. 000 4. 000 2. 000 63. 000 35. 000 Primäre Kosten Umlage - 39. 000 (Sekundäre Kosten) Gesamtkosten - 16. 000 160. 000 0 0 67

Beispiel Gesamtkosten Personalkosten Wie kommt man auf die Verteilung der Kosten? Heizwerk Reinigungsdienst Station A Station B Station C 100. 000 5. 000 10. 000 25. 000 40. 000 20. 000 Materialien 50. 000 30. 000 10. 000 5. 000 4. 000 Abschreibungen 10. 000 4. 000 0 3. 000 2. 000 160. 000 39. 000 11. 000 38. 000 47. 000 25. 000 14. 000 12. 000 8. 000 10. 000 4. 000 2. 000 63. 000 35. 000 Primäre Kosten Umlage - 39. 000 (Sekundäre Kosten) Gesamtkosten - 16. 000 160. 000 0 0 68

Typische „Schlüssel“ • Zahl der Aufnahmen – z. B. Kosten der interdisziplinären Aufnahmestation • Zahl der Pflegetage – z. B. Verwaltungsgemeinkosten • Verbrauch – z. B. Röntgenanforderungen, Laboranforderungen, Küche… • Bodenfläche – z. B. Reinigungsdienste • Rauminhalt – z. B. Heizkosten • Alternativ: exakte Aufschreibung (Zähler) • Andere Kosten – z. B. Wartungskosten proportional zu Abschreibungen – z. B. Transportkosten proportional zu Warenkosten 69

Schlüsselung Bestandsgrößen- Bewegungsgrößenbezogene Schlüssel Mengenschlüssel z. B. qm Putzfläche z. B. Fallzahlen Wertschlüssel z. B. Wiederbeschaffungswert z. B. Materialeinzelkosten

Arbeitsaufgabe • Der BAB eines Altenheimes weist nach Durchführung der Primärkostenverteilung folgende Summen auf: – – – – Allgemeine Kostenstelle Gebäude 3. 600 Euro Allgemeine Kostenstelle Verwaltung 44. 200 Euro Versorgungseinrichtung Küche 46. 000 Euro Teilstationäre Tagespflege 143. 000 Euro Teilstationäre Nachtpflege 93. 000 Euro Vollstationäre Pflege 125. 000 Euro Kurzzeitpflege 145. 900 Euro • Vervollständigen Sie den BAB unter Verwendung folgender Angaben: – Verteilung der Gebäudekosten im Verhältnis 2: 7: 9: 12: 1: 5 – Umlage der Verwaltung auf • • • Versorgungseinrichtung Küche: 2. 300 Euro Teilstationäre Tagespflege 16. 500 Euro Teilstationäre Nachtpflege 11. 400 Euro Vollstationäre Pflege 11. 100 Euro Kurzzeitpflege 3. 100 Euro – Teilteilung der Kosten der Küche für Inanspruchnahme durch Teilstationäre Tagespflege in Höhe von 20 %, der Teilstationäre Nachtpflege in Höhe von 10 %, Vollstationäre Pflege in Höhe von 40%, Kurzzeitpflege in Höhe von 30 % 71

BAB (Beispiel) Gebäude Primärkosten Sekundär -kosten Gesamtkosten 3. 600 Verwaltung Küche Tagespflege Nachtpflege Vollstationäre Pflege Kurzzeitpflege 44. 200 46. 000 143. 000 93. 000 125. 000 145. 900 200 700 900 1200 100 500 44. 400 46. 700 143. 900 94. 200 125. 100 146. 400 2. 300 16. 500 11. 400 11. 100 3. 100 49. 000 160. 400 105. 600 136. 200 149. 500 9. 800 4. 900 19. 600 14. 700 170. 200 110. 500 155. 800 164. 200

Arbeitsaufgabe • Gebäude: – – • Küche – – – • Gesamtkosten: 500. 000 Euro Patiententage: 40. 000 Station B: – – • Gesamtkosten 200. 000 Euro Station A: 50. 000 Punkte nach GOÄ Station B: 50. 000 Punkte nach GOÄ Station A: – – • Gesamtkosten: 400. 000 Euro Station A: 50. 000 Essen Station B: 30. 000 Essen Labor (Outgesourct) – – – • Gesamtkosten: 100. 000 Euro Küche: 400 qm Station A: 1000 qm Station B: 600 qm Gesamtkosten: 400. 000 Euro Patiententage: 25. 000 Berechnen Sie die Vollkosten pro Patiententag in Station A und B. 73

BAB (Beispiel) Gebäude Küche Labor Station A Station B Primäre Kosten 100. 000 400. 000 200. 000 500. 000 400. 000 Sekundäre Kosten -100. 000 20. 000 50. 000 30. 000 -420. 000 262. 500 157. 500 -200. 000 100. 000 0 912. 500 687. 500 Summe 0 0

Arbeitsaufgabe • Lösen Sie Fallstudie 2 • (Nicht gleich die Musterlösung anschauen!) 75

Ermittlung von Zuschlagssätzen • Einfacher Fall: Ein Produkt pro Kostenstelle Gesamtkosten Zahl d. Leistungen Zuschlag [Euro] 160. 000 Heizwerk 0 Reinigungsdienst Station A 0 Station B Station C 62. 000 63. 000 35. 000 1. 000 6. 300 1000 62, - 10, - 35, -

Ermittlung von Zuschlagssätzen • Schwieriger Fall: Mehrere Kostenträger sind einer Kostenstelle zuzuordnen – Vereinfachung: • Ressourcenverbrauch proportional zu Einzelkosten Gesamtkosten 160. 000 Einzelkosten Zuschlagssatz – Heizwerk 0 Reinigungsdienst Station A 0 Station B 62. 000 63. 000 35. 000 100. 000 80. 000 35. 000 62 % 78, 75 % 100 % Exakt: • Station C In der Regel ist dies nicht korrekt – führt zu falscher Kalkulation

Verrechnung innerbetrieblicher Leistungen in der LKA • Bedeutung: – LKA nicht mehr offiziell vorgeschrieben – LKA jedoch zur internen Steuerung und Nachkalkulation im Einsatz • Ziele – Ausgliederung von Kosten, die nicht vom Pflegesatz getragen werden – Berechnung der Selbstkosten pro Endkostenstelle (=Abteilung) – Wirtschaftlichkeitsermittlung • Z. B. Möglichkeiten des Outsourcing 78

Spezielle Schlüsselung • • OP und Anästhesie Sonstige Medizinische Institutionen Konsile Intensivmedizin 79

Spezielle Schlüsselung: OP und Anästhesie • Anonymisierte, abteilungsbezogene Operationsstatistik • Verrechnung der Personalkosten auf Fachabteilungen – Nach Personaleinsatzzeiten • Verrechnung der Sachkosten aus OP und Anästhesie an Fachabteilungen – Patientenbezogene Erfassung – Direkte Verrechnung an Abteilungen – Aufteilung der OP-Kostenstellen nach Fachbereichen (z. B. OPChirurgie, OP-Gyn, . . . ) – Schlüsselung der Allgemeinen OP-Kosten: Fallzahlen 80

Spezielle Schlüsselung: OP und Anästhesie • Anonymisierte, abteilungsbezogene Operationsstatistik • Verrechnung der Personalkosten auf Fachabteilungen – Nach Personaleinsatzzeiten • Verrechnung der Sachkosten aus OP und Anästhesie an Fachabteilungen Gliederung der Prozeduren nach ICPM („Internationale Klassifikation – Patientenbezogene Erfassung der Prozeduren der Medizin“) – Direkte Verrechnung an Abteilungen – Aufteilung der OP-Kostenstellen nach Fachbereichen (z. B. OPChirurgie, OP-Gyn, . . . ) – Schlüsselung der Allgemeinen OP-Kosten: Fallzahlen 81

Spezielle Schlüsselung: OP und Anästhesie • Anonymisierte, abteilungsbezogene Operationsstatistik • Verrechnung der Personalkosten auf Fachabteilungen – Nach Personaleinsatzzeiten • Verrechnung der Sachkosten aus OP und Anästhesie an Fachabteilungen – Patientenbezogene Erfassung – Direkte Verrechnung an Abteilungen – Aufteilung der OP-Kostenstellen nach Fachbereichen (z. B. OPChirurgie, OP-Gyn, . . . ) – Schlüsselung der Allgemeinen OP-Kosten: Fallzahlen • Nach Personaleinsatzzeiten • Inkl. Rüstzeiten • Exkate Erfassung in OP- und Anästhesieprotokollen • Erfassung jeder Minute 82

Spezielle Schlüsselung: • Patientenbezogene Erfassung OP und Anästhesie • Möglichst alle Sachkosten • Minimal: Blut und Implantate • Anonymisierte, abteilungsbezogene Operationsstatistik • Verrechnung der Personalkosten auf Fachabteilungen – Nach Personaleinsatzzeiten • Verrechnung der Sachkosten aus OP und Anästhesie an Fachabteilungen – Patientenbezogene Erfassung – Direkte Verrechnung an Abteilungen – Aufteilung der OP-Kostenstellen nach Fachbereichen (z. B. OPChirurgie, OP-Gyn, . . . ) – Schlüsselung der Allgemeinen OP-Kosten: Fallzahlen 83

Spezielle Schlüsselung • OP und Anästhesie • Sonstige Medizinische Institutionen – Inhalt: Insb. Kostenstelle 92 (Med. Institutionen, Labor, Röntgen etc. ) – Möglichkeiten: • Leistungsverrechnung nach GOÄ-Ziffern • Leistungsverrechnung nach internen Preisen – Schreibkräfte: (Ärztebriefe etc. ) • Nach Zahl der Arztbriefe • Nach Arbeitszeit • Konsile • Intensivmedizin 84

Spezielle Schlüsselung • OP und Anästhesie • Sonstige Medizinische Institutionen • Konsile – Inhalt: Heranziehen von Fachkollegen aus anderen Abteilungen – Verrechnung: nach Minuten – Beispiel für gegenseitige Verrechnung • Gleichungsmethode des BAB • Intensivmedizin 85

Spezielle Schlüsselung • • OP und Anästhesie Sonstige Medizinische Institutionen Konsile Intensivmedizin – Kein eigener Abteilungspflegesatz • Innerbetriebliche Leistungsverrechnung • Trennung der Leistungen nach – Beatmung – Überwachung – Behandlung • Verrechnung der Arztkosten und Pflegekosten nach Minuten pro Patient und Tag • Sachkosten – Falls möglich: Direkte Zurechnung von Sachkosten auf Patienten – Falls nicht möglich: Schlüsselung (z. B. nach verbrachter Zeit auf Intensiv) – Eigener Abteilungspflegesatz • Problem: Ausgliederung der Kosten der Fallpauschalenpatienten aus der Kalkulation des Abteilungspflegesatzes • Z. B. : In Fallpauschale (Euro 5. 000) ist enthalten: Operation (2. 000 Eruo), 1 Tag Intensiv (1000 Euro), 8 Tage Normal (á 250 Euro). Entsprechend muss bei Pflegesatzberechnung 1000 Euro abgezogen werden von den Kosten. 86

3. 2. 2. 3. Kostenträgerrechnung 3. 2. 2. 3. 1 Traditionelle Kalkulation • Zuschlagskalkulation – Verwendung: • „Standardverfahren“ (am häufigsten) • Gesundheitswesen: als Einzelfertigung besser geeignet als Divisionskalkulation etc. – Prinzip • Teil der Vollkostenrechnung • Aufteilung der Gesamtkosten in – Einzelkosten – Gemeinkosten • Zurechnung der Gemeinkosten mit Hilfe von Zuschlagssätzen auf die Einzelkosten 87

Beispiel für kumulative Zuschlagskalkulation • Kosten einer 0, 5 l Blutkonserve – Pauschale für Spender: 20 Euro – Arbeitszeit Personal: 0, 5 h á 40 Euro – Materialverbrauch: 5 Euro – Gemeinkostenzuschlag: 50 % • Hinweis: Als Ergebnis des BAB des letzten Jahres! – Gewinnzuschlag: 10 % 88

Beispiel für kumulative Zuschlagskalkulation Einzelkosten Pauschale für Spender Arbeitszeit Personal Materialverbrauch 20 Euro 5 Euro 45 Euro + Gemeinkostenzuschlag 50 % von 45 Euro 22, 50 Euro = Selbstkostenpreis 67, 50 Euro + Gewinnzuschlag = Verkaufspreis 10 % von 67, 50 Euro 6, 75 Euro 74, 25 Euro

Beispiel: Selbstkosten einer Gallensteinoperation • • • Chefarzt: 90 Minuten á 400 Euro pro Stunde Assistenzärzte: zusammen 350 Minuten á 120 Euro pro Stunde Anästhesist: 120 Minuten á 300 Euro/Stunde Pflegepersonal: zusammen 550 Minuten á 45 Euro/Stunde OP-Zeit: 90 Minuten, interne Leistungsverrechnung mit 250 Euro/Stunde OP-Materialien: 180 Euro Materialgemeinkosten: 50 % Personalgemeinkosten: 10 % der Personaleinzelkosten Risikozuschlag: 10 % der Gesamtsumme 90

Beispiel Zuschlagskalkulation Euro Personaleinzelkosten Chefarzt 600, 00 Assistenzärzte 700, 00 Anästhesie 600, 00 Pflegepersonal 412, 50 Personalgemeinkosten Euro 2312, 50 10% 231, 25 Materialeinzelkosten 50% 90, 00 Summe Risikozuschlag Selbstkosten 2543, 75 180, 00 Materialgemeinkosten OP-Zeit Euro 270, 00 375, 00 3188, 75 10% 318, 88 3507, 63

Arbeitsaufgabe • Bearbeiten Sie Fallstudie 3 • (Bitte nicht gleich die Musterlösung anschauen!) 92

3. 2. 2. 3. 2 Nachteile der traditionellen Kostenrechnungssysteme • Grundproblem der Kostenrechnung im Krankenhaus: – 70 -80 % Personalkosten – 80 -90 % Gemeinkosten – Klassische Verfahren der Kostenträgerrechnung scheitern 93

Vergleich von Industrie und Krankenhaus INDUSTRIE 94

Vergleich von Industrie und Krankenhaus INDUSTRIE KRANKENHAUS 95

Vergleich von Industrie und Krankenhaus INDUSTRIE Eine Zuschlüsselung auf Basis der Materialeinzelkosten ist völlig inadäquat KRANKENHAUS 96

97 Klassische Kalkulation: Zuschlagssätze über BAB

98 Klassische Kalkulation: Zuschlagssätze über BAB

99 Klassische Kalkulation: Zuschlagssätze über BAB

100 Klassische Kalkulation: Zuschlagssätze über BAB

101 Klassische Kalkulation: Zuschlagssätze über BAB

Probleme des klassischen Vorgehens • Zuschlüsselung der indirekten Kosten ist subjektiv • Interne Leistungsverrechnung verlangt komplexes Gleichungssystem • Zuschlagssatz bezieht sich auf Durchschnittsfall einer Station/Abteilung, nicht auf den einzelnen Kostenträger • Zuschlag ist i. d. R. ein Mehrfaches der Kostenträgereinzelkosten • Zuschlagssatz bleibt nicht konstant bei veränderter Auslastung 102

Ziele alternativer Methoden • Möglichst genaue Ermittlung der Kosten eines Behandlungs(teil)prozesses durch – verursachergerechte Kostenzuteilung • Verbesserte Kostentransparenz • Trennung in fixe und variable Kostenbestandteile, – dadurch genauere Kostenermittlung bei veränderter Auslastung • Verfahren: – Teilkostenmethoden – Prozesskostenrechnung 103

Arbeitsaufgabe • Bearbeiten Sie Fallstudie 4 • (Bitte nicht gleich die Musterlösung anschauen!) 104