EKONOMSKI FAKULTET U OSIJEKU RAUNOVODSTVENA NAELA I STANDARDI

EKONOMSKI FAKULTET U OSIJEKU RAČUNOVODSTVENA NAČELA I STANDARDI (MRS I MSFI) mr. sc. Ivo Mijoč Katedra za financije i računovodstvo

SADRŽAJ: RAČUNOVODSTVENA NAČELA, POLITIKE I STANDARDI MEĐUNARODNI RAČUNOVODSTVENI STANDARDI MEĐUNARODNI STANDARDI FINANCIJSKOG IZVJEŠĆIVANJA OBVEZNICI PRIMJENE MSFI-a PRIMJENA MSFI-a U EU 27 ZAKONSKI OKVIR HRVATSKI STANDARDI FINANCIJSKOG IZVJEŠĆIVANJA ZAKON O RAČUNOVODSTVU ZAKLJUČAK

1. RAČUNOVODSTVENA NAČELA STANDARDI I POLITIKE Računovodstvena načela određuju koncepciju računovodstva i razrađuju njegove osnovne karakteristike te formuliraju osnovicu za računovodstvenu politiku. Računovodstveni standardi predstavljaju razradu računovodstvenih načela u pogledu metoda obuhvaćanja i obrade računovodstvenih podataka, formiranja računovodstvenih informacija, prezentiranja i čuvanja računovodstvenih podataka i informacija. Računovodstvena politika odnosi se na računovodstveni sadržaj ekonomskih kategorija i na njihovo iskazivanje i interpretiranje. Obuhvaća načela, konvencije, metode, pravila i postupke prilikom izrade i prezentiranja računovodstvenih izvještaja.

2. RAČUNOVODSTVENA NAČELA • - Temeljna računovodstvena načelo kontinuiranosti načelo dosljednosti načelo razgraničenja ili priznavanja ekonomskih promjena u trenutku nastanka • - Načela računovodstvenih politika načelo opreznosti načelo prevage suštine nad formom materijalnost

2. 1. ZNAČAJKE RAČUNOVODSTVENIH POLITIKA • Izbor uz punu odgovornost obavlja management poduzeća na prijedlog računovodstvenih stručnjaka uz odgovornost računovodstvenog managera. • Temeljni računovodstveni izvještaji moraju se zasnivati na izabranim računovodstvenim politikama. • Računovodstvene politike moraju se objavljivati. • Ne smiju se mijenjati iz razdoblja u razdoblje, osim pri izmjeni zakonskih propisa, nacionalnih ili međunarodnih standarda te ukoliko bi promjena značajnije djelovala na poboljšanje kvalitete financijskih izvještaja. • Primjena je obvezujuća i za ostale politike pojedinih funkcija poduzeća. • Na izbor računovodstvenih politika utječu interni i eksterni čimbenici.

SMJERNICE (DIREKTIVE) EUROPSKE UNIJE IV. SMJERNICA EU 25. srpnja 1978. godine na temelju članka 54. stavka 3. točke g) Ugovora o godišnjim izvještajima određenih vrsta trgovačkih društava (78/660/EEZ) Vijeće Europskog parlamenta usvojilo je IV. Smjernicu (Direktivu) s kojom se uređuje godišnje financijsko izvješćivanje malih i srednjih trgovačkih društava Njemačke, Belgije, Danske, Francuske, Irske, Italije, Luksemburga, Nizozemske, Velike Britanije, Grčke i Slovenije koji trebaju biti objavljeni u skladu s Direktivom 68/151/EEZ.

IV. SMJERNICA EU • Pod godišnjim financijskim izvješćima u smislu Poglavlja 1. - Opće odredbe, članka 2, stavka 1 podrazumijevaju se: bilanca stanja, račun dobiti i gubitka i bilješke uz financijska izvješća koja moraju biti sukladni stavku 3 koji kaže: godišnji financijski izvještaji prikazuju istinito i objektivno imovinu, obveze, financijski položaj, te dobit ili gubitak društva. • Dopušta se izrada skraćene bilance ukoliko trgovačka društva ne prelaze dva od slijedeća tri kriterija (članak 11. ) kada: 1. vrijednost ukupne aktive iznosi 3. 650. 000, 00 eura 2. neto prihod od prodaje iznosi 7. 300. 000, 00 eura i 3. prosječan broj zaposlenih ne prelazi 50.

VII. SMJERNICA EU • 13. lipnja 1983. godine na temelju članka 54. stavka 3. točke g) Ugovora o konsolidiranim izvješćima (83/349/EEZ) Vijeće Europskog parlamenta usvojilo je VII. Smjernicu (Direktivu) s kojom se uređuje prikazivanja i sastavljanja konsolidiranih financijskih izvješća po fer (tržišnoj) vrijednosti i odnosi se samo na zemlje članice. • Svako odstupanje od navedenog obavezno se navodi u bilješkama uz financijska izvješća. • Sedma Direktiva sastavljena je od 6 odjeljaka gdje se između ostaloga uređuje: način sastavljanja konsolidiranih izvješća, revizija konsolidiranih izvješća i objavljivanje.

FINANCIJSKO IZVJEŠĆIVANJE EUROPSKE UNIJE (EU 27) Tri modela u financijskom izvješćivanju • • • britansko-američki model (Velika Britanija, Irska i Nizozemska) kontinentalni model (Njemačka, Francuska, Italija, Španjolska) model mješovite ekonomije (za ex socijalističko-tranzicijske zemlje)

KOMPANIJE EU 27 KORISTE: • Nacionalne standarde prema IV. i VII. Smjernici EU-a, • MRS-eve (1998. godine prisutni u 210 kompanija), • SFAS-ove (Statements of Financial Accounting Standards), koje izrađuje FASB (Financial Accounting Standards Board), (1998. godine prisutni u 235 kompanija).

3. MEĐUNARODNI RAČUNOVODSTVENI STANDARDI I MEĐUNARODNI STANDARDI FINANCIJSKOG IZVJEŠTAVANJA SIC IFRIC 2002 IASC 1973 IFRS 2004 IASB 2001 SIC 1996

MEĐUNARODNI RAČUNOVODSTVENI STANDARDI (MRS) International Accouting Standards (IAS) Područje primjene Broj standarda Svijet 32 Republika Hrvatska 32

3. MEĐUNARODNI RAČUNOVODSTVENI STANDARDI I MEĐUNARODNI STANDARDI FINANCIJSKOG IZVJEŠTAVANJA 1. MEĐUNARODNI RAČUNOVODSTVENI STANDARDI • • MRS 1 Prezentiranje financijskih izvještaja MRS 2 Zalihe MRS 7 Izvještaji o novčanom toku MRS 8 Neto dobit ili gubitak razdoblja, temeljne pogreške i promjene računovodstvenih politika MRS 10 Događaji nakon datuma bilance MRS 11 Ugovori o izgradnji MRS 12 Porez na dobit MRS 14 Izvještavanje o dijelovima poduzeća

3. MEĐUNARODNI RAČUNOVODSTVENI STANDARDI I MEĐUNARODNI STANDARDI FINANCIJSKOG IZVJEŠTAVANJA • • • MRS 16 Nekretnine, postrojenja i oprema MRS 17 Najmovi MRS 18 Prihodi MRS 19 Primanja zaposlenih MRS 20 Računovodstvo državnih potpora i pomoći MRS 21 Učinci promjena tečajeva stranih valuta MRS 23 Troškovi posudbe MRS 24 Objavljivanje povezanih stranaka MRS 26 Računovodstvo i izvještavanje o mirovinskim planovima MRS 27 Konsolidacija financijskih izvještaja MRS 28 Računovodstvo ulaganja u ovisna društva MRS 29 Financijsko izvještavanje u hiperinflacijskim privredama

IAS – International Accounting Standards MRS – Međunarodni računovodstveni standardi • IASC (International Accounting Standards Committee) osnovan je 29. 06. 1973. u Londonu • Zemlje osnivači (9): Australija, Njemačka, Francuska, Velika Britanija, Japan, Kanada, Meksiko, Nizozemska, USA • Novi pristup sastavljanju i prezentiranju računovodstvenih izvještaja u međunarodnom informacijskom prostoru (ima dosta zajedničkog s važećim EU direktivama i nacionalnim propisima) • 1996. godine osnovan SIC (Standing Interpretations Committee), koji je 2002. godine preimenovan u IFRIC (International Financial Reporting Interpretations Committee), sa zadatkom interpretacije načina primjene IAS-a (zatim IFRS-a) u praksi • IAS postaje višestruko preporučivan i činjenično najšire primjenjivan standard izvješćivanja • Od 2001. godine se zadatak donošenja standarda povjerava IASB -u (International Accounting Standards Committee), a IASC ostaje fondacija • 2002. godine IASB započinju pripreme na donošenje IFRS-a 1 (Kako prvi put primijeniti IFRS ) čija primjena započinje s 01.

ZAKON O RAČUNOVODSTVU IZ 1993. g. ZAKON O RAČUNOVODSTVU IZ 1993. GODINE KRITERIJI Mali poduzetnici Srednji poduzetnici Veliki poduzetnici Zbroj bilance nakon odbitka gubitka iskazanog u aktivi u protuvrijednosti DEM 2, 000 (≈8. 000, 00 KN) DEM 8, 000 (≈32. 000, 00 KN) Prihod u dvanaest mjeseci prije sastavljanja bilance u protuvrijednosti DEM 4, 000 (≈16. 000, 00 KN) DEM 16, 000 (≈64. 000, 00 KN) 50 namještenika 250 namještenika Godišnji prosjek zaposlenih UVJET Mali poduzetnici ne prelaze 2 od 3 kriterija Srednji poduzetni. Veliki poduzetnici nikad ne prelaze bar 2 od 3 kriterija

ZAKON O RAČUNOVODSTVU IZ 2005. g. ZAKON O RAČUNOVODSTVU IZ 2005. GODINE KRITERIJI Mali obveznici Srednji obveznici Veliki obveznici Ukupna vrijednost aktive 27 milijuna kuna 108 milijuna kuna Ukupan iznos prihoda 54 milijuna kuna 216 milijuna kuna 50 zaposlenika 250 zaposlenika Broj zaposlenih UVJET Mali su poduzetnici Srednji ne prelaze 2 od 3 obveznici nikad kriterija ne prelaze 2 od 3 kriterija Veliki su poduzetnici prelaze bar 2 od 3 kriterija

ZAKON O RAČUNOVODSTVU IZ 2007. g. ZAKON O RAČUNOVODSTVU IZ 2007. GODINE KRITERIJI Mali poduzetnici Srednji poduzetnici Iznos ukupne Aktive 32. 500. 000, 00 kuna 130. 000, 00 kuna Ukupan iznos prihoda 65. 000, 00 kuna 260. 000, 00 kuna 50 radnika 250 radnika Prosječan broj radnika tijekom poslovne godine UVJET Mali poduzetnici ne prelaze 2 od 3 kriterija Srednji obveznici ne prelaze 2 od 3 kriterija Veliki poduzetnici su oni koji nisu mali poduzetnici, niti srednji poduzetnici. -

MEĐUNARODNI STANDARDI FINANCIJSKOG IZVJEŠĆIVANJA (MSFI) International Financial Reporting Standards (IFRS) Područje primjene Broj standarda Svijet 8 Republika Hrvatska 5 U pripremi 1

MEĐUNARODNI STANDARDI FINANCIJSKOG IZVJEŠĆIVANJA (MSFI) PREGLED MEĐUNARODNIH STANDARDA FINANCIJSKOG IZVJEŠĆIVANJA U RH Br. Naziv: 1. Kako prvi put primijeniti IFRS MSFI 1 (aplicira se i na izvješćivanje prema odredbama IAS-a) Usvojen Primjena 06. 2003. 01. 2004 02. 2004. 03. 2004. 01. 2005 31. 03. 2004. 4. Ugovori o osiguranju MSFI 4 03. 2004. 01. 2005. 5. Dugotrajna imovina namijenjena MSFIposlovanja 5 prodaji i prestanak 03. 2004. 01. 2005. MSFI 2 2. Isplate s temelja dionica 3. Poslovne kombinacije MSFI 3 (Poslovna spajanja)

OBVEZNICI PRIMJENE MEĐUNARODNIH STANDARDA FINANCIJSKOG IZVJEŠĆIVANJA U REPUBLICI HRVATSKOJ SREDNJA trgovačka društva - ukupna aktiva prelazi 108 milijuna kuna, - ukupan prihod iznosi više od 216 milijuna kuna, - 250 zaposlenika u trgovačkom društvu (ne prelazi dva od tri kriterija) VELIKA trgovačka društva Zakon o računovodstvu (NN, br. 146/05. ) MALA trgovačka društva - ukupna aktiva iznosi 27 milijuna kuna, - ukupna prihod smije iznosti 54 milijuna kn - 50 zaposlenih u trgovačkom društvu - ukupna aktiva prelazi 108 milijuna kuna, - ukupan prihod iznosi više od 216 milijuna kuna, - 250 zaposlenika u trgovačkom društvu

VELIKA, SREDNJA I MALA PODUZEĆA Okvir izbora računovodstvenih rješenja za velika, srednja i mala poduzeća EU IFRS HR MSFI - veliki poslovni sustavi i oni čije dionice kotiraju na burzi - poslovni sustavi koji sastavljaju konsolidirana financijska izvješća -veliki poslovni sustavi - financijske institucije - poslovni sustavi čije dionice kotiraju na burzi - poslovni sustavi koji sastavljaju konsolidirana financijska izvješća Nacionalni standardni usklađeni sa 4. i 7. Smjernicom EU MRS-ovi 2000. - srednja i mala poduzeća - primjenjivati MRS-ove i iste dopuniti smjernicama EU - pristupiti izradi HRS - obvezati direktnu primjenu MSFI-a kao kod velikih poslovnih sustava

PRIMJENA MEĐUNARODNIH STANDARDA FINANCIJSKOG IZVJEŠĆIVANJA NA SVJETSKOJ RAZINI (u %) Kompanije EU 27 koriste: Trgovačka društva Zakonski oblik MSFI-a Kotirajuća poduzeća Nekotirajuća poduzeća Poduzeća u državnom vlasništvu Ukupno 1 2 3 4 5 Propisani 65 23 12 100 Dopušteni 6 68 40 100 Zabranjeni 29 9 48 100

PRIMJENA MEĐUNARODNIH STANDARDA FINANCIJSKOG IZVJEŠĆIVANJA U ZEMLJAMA EUROPSKE UNIJE (u %) Trgovačka društva Zakonski oblik MSFI-ja 1 Kotirajuća Nekotirajuća poduzeća Kompanije EU 27 koriste: Poduzeća u državnom vlasništvu 2 3 4 Propisani 100 16 8 Dopušteni 0 72 60 Zabranjeni 0 12 12 Nije odlučeno 0 0 20 100 100 Ukupno

Bugarska Službena primjena MSFI-a Estonija Bosna i Hercegovina Rumunjska Financijsko izvješćivanje u društvatranzicijskim čije dionice trgovačka primjena sa zemljama kotiraju na burzama društva koja računovodstvenih sastavljaju standarda za osvrtom na Bugarsku, Estoniju, konsolidirana kreditne institucije financijska od 1. siječnja 2006. Bi. H i Rumunjsku izvješća i čije koje se listaju kao dionice kotiraju velika trgovačka na burzi društva Kompanije EU 27 koriste: sve financijske institucije nekotirajuća trgovačka društva ostala velika poduzeća s ograničenom odgovornošću kompanije u državnom vlsništvu dopuštena upotreba za: • sve kreditne institucije koja se listaju kao nekotirajuća trgovačka društva, i • trgovačka društva u

Velika Norveška Švedska Slovenija Britanija MSFI u Velikoj Britaniji, Trgovačka društva 4 razine: Službena primjena MSFI-a Norveškoj, Švedskoj i konsolidirana trgovačka kotirajuća društva koja Sloveniji trgovačka sastavljaju trgovačka društva koja sastavljaju konsolidirana financijska izvješća i čije dionice kotiraju na burzi 1. društva Prihod do 300. 000 € velika trgovačka društva koja kotiraju 2. Prihod 5 mil € na burzi i sastavljaju 3. Prihod 5 mil € konsolidirana + ukupna imovina financijska izvješća konsolidirana 2, 5 mil € financijska 4. Poduzeća s većinskim izvješća i čije inozemnim Kompanije EU 27 koriste: dionice kotiraju vlasništvom na burzi nekotirajuća trgovačka društva FRSSE = MRS + MSFI + UITF nekotirajuća trgovačka društva kompanije u državnom vlsništvu trgovačka društva u vlasništvu države s ograničnom kompanije u državnom vlsništvu poduzeća u državnom vlasništvu

HRVATSKI STANDARDI FINANCIJSKOG IZVJEŠĆIVANJA • Sukladno odredbi članka 114. Stavak 1. Zakona o tržištu vrijednosnih papira (NN br. 84/02. ) javnim dioničkim društvima, u smislu Zakona, smatraju se dionička društva koja ispunjavaju jedan od slijedećih kriterija: • izdaju dionice javnom ponudom, ili • imaju više od 100 dioničara, a njihov temeljni kapital iznosi najmanje 30. 000, 00 kn. • Odredbom stavka 4. Članka 114. Zakona, određeno je da su javna dionička društva obvezna izraditi i u roku od 30 dana od posljednjeg dana u tromjesečju dostaviti Komisiji za vrijednosne papire Republike Hrvatske tromjesečna poslovna i financijska izvješća, a u roku od 45 dana konsolidirana izvješća. Financijska i poslovna izvješća za četvrto tromjesečje, javna dionička društva obvezna su izraditi i dostaviti Komisiji za vrijednosne papire Republike Hrvatske u roku 90 dana po isteku poslovne godine.

HRVATSKI STANDARDI FINANCIJSKOG IZVJEŠĆIVANJA • HSFI l- Financijski izvještaji, • HSFI 2 - Konsolidirani financijski izvještaji, • HSFI 3 - Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške • HSFI 4 - Događaji nakon datuma bilance, • HSFI 5 - Dugotrajna nematerijalna imovina, • HSFI 6 - Dugotrajna materijalna imovina, • HSFI 7 - Ulaganja u nekretnine • HSFI 8 - Dugotrajna imovina namijenjena prodaji i prestanak poslovanja • HSFI 9 – Financijska imovina • HSFI l 0 - Zalihe, • HSFI 11 - Potraživanja • HSFI 12 – Kapital • HSFI 13 - Obveze, • HSFI 14 - Prihodi, • HSFI 15 - Rashodi, • HSFI 16 – Vremenska razgraničenja

HARMONIZACIJA FINANCIJSKOG IZVJEŠĆIVANJA U SVIJETU

PROCES HARMONIZACIJE U MEĐUNARODNOM RAČUNOVODSTVU Nacionalni računovodstveni standardi i / ili nacionalni propisi IFRS (MSFI) Direktive (smjernice) EU IAS/MRS US – GAAP ( SFAS)

ZAŠTO HARMONIZACIJA I GLOBALNI STANDARDI? • • Integracijski procesi Internacionalizacija Standardizacija računovodstvenih kategorija Kompleksnosti i međuzavisnosti internog i eksternog obračuna • Usklađivanje nacionalnih računovodstvenih standarda i zakonodavstva • Postojanje poteškoća u razumijevanju sadržaja godišnjih izvještaja – US-GAAP + IAS + EU direktive = Globalni standardi

LITERATURA 1. Greuning, H. , MSFI: praktični vodič, Novo izdanje, Mate, Zagreb, 2006. , 2. Grupa autora, Vodič za prvu primjenu MSFI-a i revidiranih MRS-eva, TEB-poslovno savjetovanje d. o. o. , Zagreb, 2006. , 3. Klikovac, A. , Utjecaj harmonizacije financijskog izvještavanja u Europskoj Uniji na financijsko izvještavanje u Republici Hrvatskoj, Zagreb: Ekonomski fakultet, Sveučilišta u Zagrebu, magistarski rad, 2006. , 4. Mijoč, I. : Ekonomski aspekti primjene Međunarodnih standarda financijskog izvješćivanja u Republici Hrvatskoj, magistarski rad, EFOS, 2007. 5. MRS-evi (NN, br. 65/96. , 105/97, 39/97. i 3/99. ) i MSFI, (NN, br. 140/2005. ); 6. Pervan, I. , Usklađenost okvira financijskog izvješćivanja u Hrvatskoj, Bugarskoj i Rumunjskoj za zahtjevima Europske Unije, Ekonomski fakultet, Split, Financijska teorija i praksa 28 (4) str. 469 -485, stručni članak, UDK 657. 37, JEL: 635, 2004. , 7. Ružić, T. , Korporativno financijsko izvješćivanje Europske Unije – od direktiva do uredbe, RRIF, (4). str. 51. -59. , 2003. , 8. Tadijančević, S. , Osvrt na novi ZOR, RIF, br. 12. /05. , str. 3. , 2005. , 9. Tadijančević, S. , Primjena novog ZOR-a novi izazovi za računovodstvenu struku, RIF, br. 1, Zagreb, str. 5. -7. , 2006. , 10. Zakon o računovodstvu (Narodne novine br. 146/05)

HVALA NA POZORNOSTI!!! EKONOMSKI FAKULTET U OSIJEKU Gajev trg 7, 31 000 OSIJEK mr. sc. Ivo Mijoč, dipl. oec. Katedra za financije i računovodstvo tel. : 031 22 44 43 faks. : 031 21 16 04 imijoc@efos. hr