DNEM SONU LEMLER 31 12 2012 AL HAYDAR

DÖNEM SONU İŞLEMLERİ 31. 12. 2012 ALİ HAYDAR YILDIRIM – YMM SORUMLU ORTAK BAŞ DENETÇİ HİTAŞ YMM LTD. ŞTİ. 1

MUHASEBE SÜRECİ Ø Açılış kayıtlarının yapılması Ø Dönem içi kayıtların yapılması Ø Ara Mizanlar Ø Genel geçici mizan Ø Dönem sonu işlemler, Envanter Ø Genel Kesin Mizan Ø Mali tabloların düzenlenmesi Ø Kapanış kayıtlarının yapılması 2

DÖNEM SONU İŞLEMLERİN GEREKLİLİĞİ � Değerleme yapılması gerektiğinden � Hataların olması � Çalınma, suistimal vb. olması � Mutabakatların sağlanamamış olması � Nitelik değişikliğinden � Fiili durum ile kayıtlı durumun farklı olabilmesi 3

DEĞERLEME ÖLÇÜLERİ � TÜRK TİCARET KANUNU AÇISINDAN ( 6335 SAYILI KANUNUN 9. MADDESİYLE DEĞİŞEN TTK MD. 88 UYARINCA KAMU GÖZETİMİ, MUHASEBE VE DENETİM STANDARTLARI KURUMU YETKİLİDİR. ) � VERGİ USUL KANUNU AÇISINDAN 4

VERGİ KANUNLARI UYARINCA DEĞERLEME � Değerleme, vergi matrahlarının hesaplanmasıyla ilgili iktisadi kıymetlerin takdir ve tesbitidir. (VUK. 258) � Vergi hukukunda, ticaret hukukundaki prensibin aksine değerleme asgari ölçüleri belirlenmiştir. 5

VERGİ KANUNLARI UYARINCA DEĞERLEME 2 � Değerleme Ölçüleri; � *Maliyet bedeli � *Borsa rayici � * Tasarruf değeri � * Mukayyet değer � * İtibari değer � * Vergi değeri � * Rayiç bedel � * Emsal bedeli ve ücreti 6

HAZIR DEĞERLER � KASA HESABI � ALINAN ÇEKLER � BANKALAR � VERİLEN ÇEKLER � DİĞER HAZIR DEĞERLER 7

KASA HESABI Kasa hesabı daima borç bakiyesi vermelidir. Alacak bakiyesi vermesi VUK 30/4 uyarınca re’sen takdir sebebidir. � Kasa sayımı sonucunda fark tespit edilir ise kasa fiili envanter seviyesine getirilir. � Kasa sayımı sonucu fazlalık varsa, matraha ilave edilir. (397 hesap) hesap � Kasa sayımı sonucu noksanlık varsa gider olarak kabul edilmez. (KKEG’dir. ) (197 hesap) � TL PARA “İTİBARİ DEĞER” İLE, DÖVİZ “EFEKTİF ALIŞ KURU” İLE DEĞERLENİR… � Nakit ödeme sınırı 8. 000 TL dikkate alınmalı ve sınırın altında kalmak için işlemleri bölme girişimde bulunmamalı � Son olarak kasa hesabının BAKİYESİNE DİKKATTTT İş hacmine ve ciroya uyumlu ölçüde olması gerekir…… � 8

BANKALAR � � � � Banka hesabının envanteri banka ile mutabakatla sağlanır…Ekstre ile mevcut kayıtların mukayese edilmesi gerekir… Bankadaki mevcut mukayyet değerle, döviz ise “döviz alış kuru” ile değerlenir. A – VADELİ MEVDUATLARDA DEĞERLEME**** VUK 281/1 uyarınca; “Alacaklar mukayyet değerleriyle değerlenir. Mevduat veya kredi sözleşmelerine müstenit alacaklar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır” Yani Eylül/2012 ayında açılmış olan 1 yıllık vadeli mevduatın 31. 12. 2012 tarihine kadar işlemiş olan faiz geliri 2012 yılı gelirlerine dahil edilmesi gerekmektedir. Repo hesapları içinde aynı değerleme yapılacaktır. ****Bu uygulama ticari işletmeler için geçerlidir…Gerçek kişilerin şahsi gelirlerini kapsamamaktadır. (Tahsilat esası) 9

BANKALAR II � Gelir yazılan faize ilişkin stopaj ise; beyanname verilme tarihinden önce yapılmış ise yazılan gelire ait kısmı mahsup edilebilir. Stopaj beyanname verilme tarihinden sonra yapılmış ise, mahsup sonraki yılın gelirinden yapılacaktır. (KVK 1 seri Nolu Tebliğ 34/8) �A – BANKA KREDİLERİNDE DEĞERLEME � VUK 285/1 uyarınca; banka kredisi borçları nedeniyle değerleme gününe kadar oluşan kıst döneme ait tahakkuk etmiş ancak ödemedikleri faizleri gider olarak kayıtlarına alabileceklerdir. 10

ÇEKLER � Çeklerde fiili envanter yapılarak önce kayıtlar ile uyumu sağlanır… � Vade içeren çekler ilgili borç veya alacak hesabına dahil edilmelidir. � Vadeli çekler reeskont işlemine tabi tutulabilir. Ancak reeskont gelir veya gideri mali kazancın tespitinde dikkate alınamaz. 11

DİĞER HAZIR DEĞERLER � Diğer hazır değerler içinde nakit para, çek ve bankadaki para dışındaki hazır değerlerdir. Bunlar içinde; � Tahsil edilmemiş kredi kartı slipleri � Tahsil edilmemiş menkul kıymet kuponları Diğer hazır kıymet kalemleri mukayyet bedelle değerlenir. 12

MENKUL KIYMETLERİN DEĞERLEMESİ � � � Vergi kanunlarında menkul kıymet tanımı bulunmamaktadır. Ser Piy. 3. Maddesinde menkul kıymet şöyle tanımlanmıştır. Menkul kıymetler: Para, çek, poliçe ve bono hariç olmak üzere; 1) Paylar, pay benzeri diğer kıymetler ile söz konusu paylara ilişkin depo sertifikalarını, 2) Borçlanma araçları veya menkul kıymetleştirilmiş varlık ve gelirlere dayalı borçlanma araçları ile söz konusu kıymetlere ilişkin depo sertifikalarını ifade eder. Bilançoda menkul kıymetlerin tanımlanması aşağıdaki gibidir. Dönen Varlıklar Duran Varlıklar 110 - Hisse Senetleri 240 - Bağlı Menkul Kıymetler 111 - Özel Kesim Tahvil Senet ve Bonoları 242 – İştirakler 112 - Kamu Kesimi Tah. ve Bonoları 245 - Bağlı Ortaklıklar 118 -Diğer Menkul Kıymetler 248 - Diğer Mali Duran Varlıklar 13

MENKUL KIYMETLERİN DEĞERLEMESİ II � VUK 279’da Menkul kıymetin türüne göre farklı değerleme ölçüleri belirlenmiştir. �A – Alış Bedeli İle Değerlenecek Men. Kıymetler - Hisse senetleri, � - Fon portföyünün en az %51’i Türkiye’de kurulmuş bulunan şirketlerin hisse senetlerinden oluşan yatırım fonu katılma belgeleri, � - Borsa rayici bulunmayan getirisi ihraç edenin kar ve zararına bağlı olarak doğan ve değerleme günü itibariyle hesaplanması mümkün olmayan menkul kıymetler (K/Z ortaklığı belgeleri, Gelir ortaklığı Senetleri, Geçici İlmühaberler) � alış bedeli ile değerlenir. � 14

MENKUL KIYMETLERİN DEĞERLEMESİ III �B – Borsa Rayici İle Değerlenecek Men. Kıy. � VUK 279’a göre alış bedeli ile değerlenecek menkul kıymetler dışında tüm menkul kıymetler borsa rayici ile değerlenecektir. � Borsa rayici VUK 263’e göre; değerlemeden önceki son muamele gününde borsadaki işlemlerin ortalama değeridir. � Bu menkul kıymetlere kamu – özel kesim tahvil ve bonoları örnek olarak verilebilir. � Borsa rayici ile değerlenecek menkul kıymetlere dönem sonu itibariyle ortaya çıkacak değerleme farkları ilgili yıl faiz gelirleri ile ilişkilendirilmelidir. 15

MENKUL KIYMETLERİN DEĞERLEMESİ IV �C – Kıst Getiri Ölçüsüne Göre Değerlenecek Men. Kıymetler � Borsa rayicine göre değerlenmesi gereken menkul kıymetlerin borsa rayicinin olmaması veya borsa rayicinin muvazaalı oluştuğu anlaşılırsa, değerlemeye esas bedel; menkul kıymetin alış bedeline vadesinde elde edilecek gelirin (kur farkları dahil) iktisap tarihinden değerleme gününe kadar geçen süreye isabet eden kısmının eklenmesiyle bulunur. � *Alış bedeli ile değerlemeyen yatırım fonu katılma belgeleri, borsa rayici olmayan özel sektör tahvilleri örnek olarak sayılabilir… 16

MENKUL KIYMETLERİN DEĞERLEMESİ V �D – EUROBONDLARIN DEĞERLEMESİ � T. C. Hazine Müsteşarlığı tarafından kaynak temini için yurt dışında ihraç edilen sabit faizli uzun vadeli borçlanma senedi olarak tanımlanabilir. � Genellikle Euro ve Dolar cinsinden ihraç edilen bu menkul kıymetler VUK 279’a göre değerlenecektir. � Yurtdışı borsalarda oluşan borsa rayiçleri VUK 263 kapsamında değerlendirilmemektedir. � Kuponlu tahvillerin değerlemesinde (borsa rayici olmayan) anapara ve içinde bulunulan kupon dönemine ilişkin faiz için ayrı yapılmalıdır. 17

MENKUL KIYMETLERİN DEĞERLEME MUHASEBE KAYDI I İşletme portföyünde 60. 000 TL tutarında %12 faiz ödemeli özel kesim tahvili bulunmaktadır. Son faiz 01. 10. 2012 tarihinde alınmıştır. Ayrıca dövize endeksli 9. 000 TL tutarlı (5. 600 $ karşılığı) özel kesim tahvili bulunmaktadır. Tahvil 20 Mart 2013 tarihinde % 6 faiz ödemelidir. Dönem sonu $ kuru 1, 8 TL alınmıştır. � TL Tahvil Faizi : 2012 yılında geçen gün sayısı 270 dir. -[60. 000*0, 12 x(3/4)=] 5. 400 TL � Dövize Endeksli Tahvil: -Tahvil dön. Sonu değeri: (5. 600*1, 8=) 10. 080 - Tahvil değer artışı : (10. 080 -9. 000=) 1. 080 - $ endeksli tahvil faizi: 2012 yılında geçen gün sayısı (21 mart - 31. 12. 2012=) 286 gün - [5. 600$*0, 06 *(286/366)=]262$ *1, 8 = 471, 6 � 18

MENKUL KIYMETLERİN DEĞERLEME MUHASEBE KAYDI II 31. 12. 2012 111 - Özel Kesim Tahvil Senet Bonoları 1. 551, 60 642 - Faiz Gelirleri 471, 60 646 - Kambiyo Karları 1. 080, 00 $ endeksli tahvil dönem sonu değerlemesi 31. 12. 2012 111 - Özel Kesim Tahvil Senet Bonoları 5. 400, 00 642 - Faiz Gelirleri Yıllık Faiz ödemeli Tahvil dönem sonu değ. 5. 400, 00 19

TİCARİ ALACAKLARIN DEĞERLEMESİ I VUK 281’nci maddesine göre alacaklar mukayyet değer ile değerlenmektedir. Ticari Alacaklar aşağıdaki alacak kalemlerinden oluşur; - Alıcılar - Alacak Senetleri - Verilen Depozito ve Teminatlar - Verilen Avanslar - Şüpheli Ticari Alacaklar � 20

TİCARİ ALACAKLARIN DEĞERLEMESİ II � � - - - ALICILAR : Ticari işlemler sonucunda, senede bağlı olmayan, poliçe bono ile temsil edilmeyen alacaklar bu grupta değerlenir. Dönem sonu fiili envanterin çıkartılması ilgili borçlularla yapılacak mutabakatla sağlanır. a- TL Alacakların Değerlemesi , mukayyet değer ile değerlenir. Bu grup içinde ilişkili kişiler ile olan işlemler ayrıca değerlendirilmeli, arada hiçbir ilişki olmayan işletmeler ile farklı uygulamalara gidilip gidilmediği (vade farkı hesaplanmaması gibi)hususları göz önüne alınmalıdır. b- Dövizli Alacakların Değerlemesi , VUK 280 uyarınca, dövizli alacakların mukayyet değerine değerleme günü itibariyle MB’ca yayımlanan döviz alış kuru ile değerlenmesiyle ulaşılır. Alacakla ilgili lehe hesaplanan kur farkları 646 Kambiyo Karlarına Alacakla ilgili aleyhe hesaplanan kur farkları 656 Kambiyo Zararlarına kayıt yapılır…. . 21

TİCARİ ALACAKLARIN DEĞERLEMESİ III � � � İhracat İşlemlerinden Doğan Alacakların Değerlemesi : Hazine Müsteşarlığı Banka Kambiyo Genel Md’nün 23. 7. 2009 tarih 2009/1 sayılı genelgesi uyarınca; İhracat bedeli dövizler ilgililerce serbestçe tasarruf edilebilir. 34 seri numaralı SM, SMMM ve YMM kanunu genel tebliğinde yer alan açıklamaya göre; hizmet ihracı, bavul ticareti ve ihrac kaydıyla satışlarda satışın bavul ticareti kapsamında ihracat yapanlara yapılması dışındaki işlemlerden doğan iadeler nedeniyle düzenlenecek tasdik raporlarına döviz alım belgelerinin eklenmesi zorunluluğu bulunmamaktadır. Dolayısıyla yeminli mali müşavirler bu konuda düzenlenecek tasdik raporlarına söz konusu döviz alım belgelerini eklemeyecekler, ancak herhangi bir şekil şartına bağlı olmaksızın bu belgelerin gerçeği yansıttığına ilişkin tespitlerini raporlarında açıkça belirteceklerdir. 22

TİCARİ ALACAKLARIN DEĞERLEMESİ IV � ALACAK SENETLERİ: İşletmenin ticari faaliyeti ile ilgili edindiği senetler bu hesapta izlenir. Senetlerin envanteri yapılırken, tahsile verilen senetler için Banka ile mutabakat yapılmalıdır. � VUK 281 uyarınca mukayyet değeri ile değerlenir. Vadesi gelmemiş senede bağlı olan alacaklar değerleme gününün kıymetine getirebilir. (Reeskont edilebilir. ) Banka, Banker ve sigorta şirketleri için ise reeskont zorunludur. � Reeskont şartları ; � Alacak senede bağlı olmalıdır. – Senedin vadesi değerleme günü itibariyle gelmemiş olmalıdır. - Senet kazancın elde edilmesine yönelik olmalıdır. � Faiz oranı belirlenmeyen senetler için TCMB’nin Kısa vadeli Avans işlemlerinde Uygulanacak Faiz Oranı olan 31. 12. 2012 için %13, 75 faiz oranı uygulanacaktır. 23

TİCARİ ALACAKLARIN DEĞERLEMESİ V � Reeskontta Özel Durumlar : � Alacak senetlerini reeskont eden işletmeler Borç senetlerini prekont yapmak zorundadır. Kısmi reeskont işlemi yapılamaz. � Teminata veya tahsile verilen senetlere reeskont yapılabilir � Hatır senetleri için reeskont yapılamaz. � Cari dönemde ayrılan reeskont takip eden dönemde kapatılmalı. � Vadeli çekler reeskonta tabi tutulabilir. Ancak Kurum kazancı açısından Kanunen Kabul Edilmeyen Giderdir. (41 nolu VUK sirküleri) SPK’ya tabi şirketler ise vadeli çeklerini reeskonta tabi tutmak zorundadır. (Seri. XI, No: 1) � VUK 280/3 uyarınca yabancı para cinsinden olan senetli alacaklar reeskonta tabi tutulabilir. Reeskont oranı olarak senette yer alan oran kullanılır. Senette oran yok ise LIBOR (Londra Bankalar arası Faiz Oranı) dikkate alınmalıdır. 24

TİCARİ ALACAKLARIN DEĞERLEMESİ VI � Reeskontta � � � Özel Durumlar : Ön ödemeli satışlar ile ilgili olarak alınan senetler için reeskont hesaplanmamalıdır. (1993/1 sayılı VUK İç Genelgesi) Alınan Senet KDV dahil tutarı kapsıyor ise senette yer alan KDV tutarı ayrıştırılmalı KDV tutarı için reeskont hesaplanmamalıdır. Şüpheli hale gelen alacaklar VUK 323’e göre değerlendirileceği için ayrıca reeskonta tabi tutulamaz. Yıllara sari İnşaat ve Onarma işleriyle Nedeniyle Alınan Alacak senetleri gelir olarak yazılmadığı için reeskonta tabi tutulamaz… Müflisten olan alacaklar için, gayrimenkul rehni ile teminata bağlanmamışlar ise, iflasın açılmasından sonra vadesi gelmiş alacak olması sebebi ile reeskonta tabi tutulması mümkün olmayacaktır. 25

TİCARİ ALACAKLARIN DEĞERLEMESİ VII � Reeskont hesaplanması : � VUK 238 numaralı tebliğe göre reeskont hesabı iç iskonto formülü kullanılarak hesaplanmalıdır. � İç İskonto Formülü : F=A-[A*360/360+(m*t) � F= reeskont tutarı t= Vade (değerleme günü itibariyle kalan gün ) A=Senedin Nominal Değeri m= Faiz oranı � 31. 12 2012 tarihinde işletmeye 90 gün vadeli ve yıllık %12 faizli olarak verilen 10. 000. lira nominal değerli bir senet için reeskont işlemleri aşağıdaki şekilde yapılacaktır. . � F=10. 000 –[10. 000*360/360 +(90*0, 12)] � F= 10. 000 – 9. 708 � F= 291 TL 31. 12. 2012 657 -Reeskont Faiz Gideri 291, 00 122 - Alacak Snt. Rees. Dönem Sonu Reeskont Hesabı 01. 2013 122 - Alacak Snt. Rees. 291, 00 647 - Reeskont Faiz Geliri Önceki Yıl ayrılan reeskont iptali 291, 00 26

TİCARİ ALACAKLARIN DEĞERLEMESİ VIII � VERİLEN � � � DEPOZİTO VE TEMİNATLAR: İşletmenin üçüncü kişilere karşı bir mal teslimi, hizmet ifası veya başka bir taahhüt altına girmesi nedeniyle söz konusu işlemin gerçekleşmesini temin amacıyla iş bitiminde veya belli bir süre sonunda geri alınmak üzere taraflardan biri tarafından verilen iktisadi kıymettir. Depozito ve teminat alacağından bahsetmek için fiilen bir iktisadi değerin karşı tarafa verilmiş olması gerekir. Banka teminat mektubu verilmesi durumunda alacak hesabında değil Nazım Hesaplarda izlenmelidir. Verilen Depozito ve teminatlar diğer alacaklar gibi mukayyet değerleri ile değerlenir. Bazı aktif kıymetlerin satılan malların kabı olarak depozito karşılığı alıcı işletmelere vermektedir. Bu alacakların da değerlemesi mukayyet değerleri üzerinden yapılır. Depozitolu iktisadi değerlerde dönem sonunda kırılmadan kaynaklı noksanlık söz konusu ise Takdir Komisyonu kararı ile tespit yaptırıp gider olarak dikkate almak aksi durumda KKEG olarak düşünmek gerekir. 27

TİCARİ ALACAKLARIN DEĞERLEMESİ VIII � VERİLEN � � � AVANSLAR: Avanslar mal teslimi hizmet ifasından önce alınan ve verilen bir bedeldir. Avanslar gelir tablosu hesaplarına kaydedilmeyip, bilanço hesaplarında izlenir. Dönem kar zararı ile ilişkilendirilmez Avansların dönem sonu değerlemesi; Avanslar açısından en önemli sorun avansların gerçek bir borç veya alacak mı? olduğunun net olarak belirlenememesidir. Yabancı para cinsinden verilen avanslar için değerleme? ? ? Yargı kararları ve MB uygulaması netliğe kavuşmamıştır. SPK uygulamasında ise, avansın karşılığının mal ve hizmet olması durumunda değerlenmemesi, mal ve hizmet karşılığı olmaksızın cari hesap şeklinde olması halinde ise borç alacak olarak değerlendirilmesi ve değerleme yapılması gerekmektedir. İşletmeler tereddüde düştüğü avansları için özelge talep etmesi cezalı tarhiyat ile karşılaşmamalarını sağlıyacaktır 28

TİCARİ ALACAKLARIN DEĞERLEMESİ IX � ŞÜPHELİ ALACAK: VUK 323’de sayılan şartları taşıyan alacaklar için karşılık ayrılabilir. � � � a) Şüpheli Alacak Ayırma Koşulları: Bilanço usulüne göre defter tutulmalıdır. Alacak Ticari veya Zirai Kazancın Elde edilmesiyle ilgili olmalı Yani daha önce hasılat hesapları ile ilişkilenmiş olmalıdır. Alacağın tahsilinin şüpheli hale gelmesi gerekir. Bunun için ise alacak dava veya icra aşamasında olmalıdır. (Sadece zarar yazmaya yönelik ciddiyetsiz takipler yeterli olmayacaktır. ) İcra takibine değmeyecek alacaklar ise yazı ile en az iki defa istenmiş olmasına karşılık tahsil edilememiş olmalıdır. Alacak değerleme günü itibariyle teminatsız olmalıdır. Alacak tahakkuk etmiş olmalıdır. Şarta bağlı alacaklar vb alacaklar şartları taşısalar dahi şüpheli alacak sayılmazlar 29

TİCARİ ALACAKLARIN DEĞERLEMESİ X � b) � � Şüpheli Alacak Ayırma Dönemi: Alacağın şüpheli hale geldiği dönemde karşılık ayrılması esastır. MB’ı alacağın şüpheli hale geldiği dönemden sonra karşılık ayrılmasına izin vermemektedir. Son dönemlerdeki yargı kararlarında sonraki dönemlerde de şüpheli alacak karşılığı ayrılması durumunda mükellef lehine kararlar çıkmış olmasına karşın istikrarlı hale gelmemiştir. (Dn 4. Daire 12. 1994 E: 1994/2943, K: 1994/5901) VUK’nun 323’ncü maddesinde alacağın şüpheli hale geleceği dönemde karşılık ayırmasını zorunlu kılan bir hüküm bulunmaması yargı kararlarında etkili olmaktadır. Şüphelilik halinin varlığı değerleme günü itibariyle (31. 12…. ) mevcut durum ve şartlara göre belirlenmelidir. 30

TİCARİ ALACAKLARIN DEĞERLEMESİ XI c) Şüpheli Alacak Özellikli Durumlar: � � � Teminatlı Alacaklar : Teminatlı alacaklar için karşılık ayrılmaz. Dönem içinde şüpheli alacak için dönem sonuna kadar haciz yapılırsa karşılık ayrılamaz. Takip eden dönemde haciz yapılır ise, önceki dönemde ayrılan karşılık düzeltilmez*(*Yaklaşım yayınları Değerleme ve Dönem sonu İşlemler) Kamudan Olan Alacaklar : Prensip olarak kamudan olan alacak şüpheli alacak olarak değerlendirilmemektedir. Yargının iki yönde de kararları mevcuttur. Aciz vesikasına bağlanan Alacaklar : şüpheli alacak olarak değerlendirilir. Ancak “değersiz alacak” sayılmaz. KDV Alacaklarında Durum: 334 sayılı VUK genel tebliği ile İlgili dönem KDV beyannamesinde beyan edilen Katma Değer Vergisi için “şüpheli alacak” karşılığı ayrılabilecektir. Grup İçi Şirketlerde Durum : Şüpheli alacağa ilişkin şartların mevcudiyeti halinde karşılık ayrılabilecektir. (Muvazaalı işlemlere dikkat!!!!) 31

TİCARİ ALACAKLARIN DEĞERLEMESİ XII � � � Yurt dışından Olan Alacaklar : Yurt dışında dava açıldığının dış temsilciliklere onaylattırılması karşılığında şüpheli alacak kaydı olabilir. Borçlu İflas etmiş ise : Karşılık ayrılabilir. İflas erteleme halinde de “şüpheli alacak” karşılığı ayrılabilecektir. (Bu yönde MB’nın özelgeleri mevcuttur. ) Hatır senetlerine bağlı Alacaklar : Şüpheli alacak olarak değerlendirilemez. Verilen Avanslarda Durum: Bu alacaklar daha önce hasılat hesaplarına dahil edilmemiş olduğundan söz konusu avanslar için “şüpheli alacak” karşılığı ayrılamaz. Antalya VDB’nın 23. 02. 2008 tarih ve VUK. ÖZ. 08. 06 sayılı özelgesi ile avanslar için ticari kazancın elde edilmesi ile ilgili olması şartıyla şüpheli alacak olarak değerlendirilebileceğini kabul etmiştir…. . Şüpheli alacakların tahsili : Şüpheli alacağa ilişkin tahsilat, tahsil edildiği dönemin kazancına dahil edilmelidir. 32

TİCARİ ALACAKLARIN DEĞERLEMESİ XIII Değersiz Alacak: VUK 322 uyarınca; yargı kararına veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline imkan olmayan alacaklar değersiz alacaklardır. a) Değersiz Alacak Sayma Koşulları: � � Alacak Ticari veya Zirai Kazancın Elde edilmesiyle ilgili olmalı Yani daha önce hasılat hesapları ile ilişkilenmiş olmalıdır. Alacak bilanço veya işletme hesabı esasına göre defter tutan ticari veya zirai kazanç elde eden işletmelere ait olmalıdır. Alacağın tahsili, kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre imkansız hale gelmelidir. Bu belgelerin tanımı tam olarak yapılmamıştır. Aşağıdaki belgeler kanaat verici vesika sayılmaktadır. Konkordato anlaşması, alacaktan vazgeçildiğini gösteren mahkeme tutanağı, Malvarlığı bulunmayan borçlunun öldüğünü ve mirasçının mirası reddettiğini gösteren belgeler, Borçlunun adresinin saptanamaması nedeniyle icra takibinin kaldırıldığını gösteren yazı, Borçlunun gaiplik kararı ve malvarlığı bulunmadığına ilişkin yazı, Borçlunun ülkeyi dönmemek üzere terk etmesine yönelik vesikalar, tahsilin imkansız hale geldiğini göstermesi esastır… 33

TİCARİ ALACAKLARIN DEĞERLEMESİ XIII b) Değersiz Alacak Özel Durumlar: � � � Tüm hukuk yollarının tüketilmiş olması gerekir. Alacağın değersiz hale geldiği yılda gider olarak kayıtlara alınması gerekir. KDV de değersiz alacak olarak değerlendirilebilecektir. Aciz vesikası kanaat verici bir vesika olarak sayılmamaktadır. Borçlunun iflası tek başına değersiz alacak yazmak için yeterli değildir… Borçlunun ülkeyi terk etmesine yönelik vesikalar, tahsilin imkansız hale geldiğini göstermesi esastır… 34

TİCARİ ALACAKLARIN DEĞERLEMESİ XIV Vazgeçilen Alacak: � � � VUK 324’e göre; “Konkordato veya sulh yoluyla alınmasından vazgeçilen alacaklar, borçlunun defterlerinde özel bir karşılık hesabına alınır. Bu hesabın muhteviyatı alacaktan vazgeçildiği yılın sonundan başlayarak üç yıl içinde zararla itfa edilmediği takdirde kar hesabına naklolunur. ” Vazgeçilen alacağı değersiz alacaktan ayıran en önemli husus sulh yoluyla alacaktan vazgeçmedir. Vazgeçilen alacak, borçlunun defterinde açılan özel bir karşılık hesabına alınır. Bu hesaba alınan alacak üç yıl içinde zararla kapatılamadığı takdirde dördüncü yıl kâra aktarılır. Normal bekleme süresi üç yıl olmakla beraber daha önce işin bırakılması, ölüm ve kurumlarda tasfiye halinde kâra aktarılır. Geçmiş yıl zararları kaynağı ne olursa olsun, bekleme süresi içinde vazgeçilen alacaktan mahsup edilemez. Konkordato yoluyla vazgeçilen alacaklar : alacaklılar vazgeçtikleri alacak miktarı kadar gider yazabileceklerdir. Sulh yoluyla vazgeçilen alacaklar : Sulh anlaşması notere tasdik ettirilmeli veya noter huzurunda yapılmalı (VUK 284 nolu tebliğ) 35

TİCARİ ALACAKLARIN DEĞERLEMESİ XV � Diğer Alacaklar : İşletme ticari faaliyetiyle ilgili olan ancak ticari faaliyet sonucu doğmayan alacaklardır. -Ortaklardan , -İştiraklerden, -Bağlı Ortaklıklardan, Personelden ve Diğer Çeşitli Alacaklar olarak ayrım yapılabilir. Bu grupta yer alan alacaklar açısından en önemli husus bu alacakların “Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı” açısından değerlendirilmesi gerekir. Dönem sonu söz konusu alacaklar işletme değerlerinin kullanımı açısından değerlendirilmesi ve dönem sonunda bu alacaklar için faiz hesaplanması veya kullanılan kredi faizlerinin bir kısmının gider olarak değerlendirilmemesi yönüyle işlem yapılması vergi matrahının doğru tespit edilmesi açısından önemlidir. 36

STOKLARIN DEĞERLEMESİ I � � İşletmenin satmak, üretimde kullanmak veya tüketmek amacıyla edindiği ilk madde ve malzeme, yarı mamul, mamul veya ticari mal, yan ürün, artık ve hurda gibi bir yıldan daha az sürede kullanılacak olan ve bir yıl içerisinde nakde çevrilebileceği düşünülen varlıklardan oluşur. İşletme kaydi envanterini kayıtlar üzerinden tespit eder. Dönem sonunda işletme stoklarının fiili envanteri çıkartılır ve kaydi envanter ile karşılaştırılır. Farklılık bulunması halinde kaydi envanter, fiili envanter seviyesine getirilir. Noksanlık var ise 197 numaralı fark hesabına borç olarak kayıt edilir. Noksanlığın nedeni bulunamaz ise gider olarak kayıtlara alınamaz. Fazlalık var ise 397 numaralı fark hesabına alacak yazılır. Nedeni bulunamaz ise dönem sonu itibariyle gelir olarak kaydedilir. 37

STOKLARIN DEĞERLEMESİ II Stok Sayım noksanlığının olası nedenleri : -Fireler -Hırsızlık olayları -Doğal afetler -İşletmeden çekişler -Faturasız satış -Çeşitli nedenler ile kayıtlara alınmama (promosyon, ayni ücret, hediye vb nedenler) � 38

VUK’A GÖRE STOK DEĞERLERİ VE SATILAN MALİYETLERİ Değerleme Yöntemi Satılan Maliyeti Stok Maliyeti İlk Giren İlk Çıkar (FİFO) Satılan Maliyeti elde mevcut en eski malların maliyetinden oluşur. Dolayısıyla SMM düşük, karlılık yüksek çıkar. Stok en son elde edilmiş maliyetinden oluşacağından stok değeri gerçeğe yakındır. Ortalama Maliyet (Ağırlıklı ortalama maliyet) Satılan maliyeti satış tarihi itibariyle elde mevcut malların ağırlıklı ortalama maliyetinden oluşur. Stok birim maliyeti en son satılan maliyeti kadardır. Stok maliyeti stokta bulunan malların ağırlıklı ortalama maliyeti toplamından oluşur. Fiili Maliyet Bu Yöntemde her bir mal Her mal kendi birim maliyetiyle değerlenir. 39

STOKLARIN DEĞERLEMESİ III � � Satın Alınan Emtianın Değerlemesi : VUK M. 274/1 uyarınca satın alınan emtia maliyet bedeli ile değerlenir. Maliyet bedeli; bir iktisadi kıymetin satın alınması veya değerinin arttırılmasına yönelik yapılan ödemelerle buna bağlı olarak doğan tüm giderleri ifade eder. Buna göre satın alınan emtianın maliyetine aşağıdaki unsurların girmesi gerekir. a) Yurt İçinden Alınan Emtiada; satın alma bedeline ek olarak, malın işyerine getirilmesine kadar ödenen nakliye ve sigorta giderleri, komisyonlar v. b. b) İthal Edilen Emtiada; ithal edilen emtianın CIF bedeli, gümrükte ödenen vergiler ve emtia gümrükten işyerine gelinceye kadar yapılan nakliye, komisyon v. b. giderler ile ithalat teminatları için ödenen faiz ve komisyonlar maliyet bedeline girer. 40

STOKLARIN DEĞERLEMESİ IV Satın Alınan Emtiaya ait Faiz, Kur Farkı Vade Farkları : VUK 238 numaralı tebliğ uyarınca; a)Emtianın stoğa girdiği tarihe kadar aleyhte oluşan kur farklarının maliyete intikal ettirilmesi zorunludur. Daha sonra oluşacak kur farklarının gider veya maliyet olarak değerlendirilmesi mükellefin seçimine bağlıdır. Lehe olan kur farkları da aynı şekilde değerlendirilmelidir. � b) Kullanılan krediler için ödenen faiz ve komisyonlardan dönem sonu stoklara pay verilmesi mükellefin ihtiyarına bırakılmıştır. � c) Vadeli olarak satın alınan emtialarla ilgili olarak faturada gösterilen vade farkları emtianın maliyet bedeline dahildir. Borcu ödeyememe nedeniyle oluşan vade farkları ise finansman gideri olarak değerlendirilir. Maliyete dahil edilip edilmemesi mükellefin ihtiyarındadır…. 41

STOKLARIN DEĞERLEMESİ V � � Alış İskontosu, Ciro primi ve Fiyat Farkı: Emtia alımında uygulanan iskonto, satıcı tarafından mal bedelinden yapılan indirimdir. Alış iskontosu mal alımı anında yapılabileceği gibi belli dönemler itibariyle de yapılabilmektedir. Mal alımı anında yapılan iskonto tutarı faturada gösterilir ve alınan mal bedelinden düşülür. Dönemler itibariyle veya yılsonlarında, alınan mal miktarına bağlı olarak satıcı tarafından yapılan iskontolar, ciro primi olarak bilinmektedir. Bu tutarlar mal alış maliyetiyle ilişkilendirilmeksizin doğrudan gelir yazılmaktadır. Ciro primine karşılık, bedelsiz mal gönderilmesi halinde ciro primi gelir yazılır, bu tutar aynı zamanda bedelsiz alınan malın alış bedeli olarak kaydedilir. Söz konusu mallar işletme aktifinde bu bedelle gösterilir. 42

STOKLARIN DEĞERLEMESİ VI � � � � İmal Edilen Emtianın Değerlemesi : VUK 275 uyarınca ; İmal edilen emtianın (Tam ve yarı mamul mallar) maliyet bedeli aşağıda yazılı unsurları ihtiva eder: 1. Mamulün vücuda getirilmesinde sarfolunan iptidai ve ham maddelerin bedeli; 2. Mamule isabet eden işçilik; 3. Genel imal giderlerinden mamule düşen hisse; 4. Genel idare giderlerinden mamule düşen hisse; (Bu hissenin mamulün maliyetine katılması ihtiyaridir. ) 5. Ambalajlı olarak piyasaya arzedilmesi zaruri olan mamullerde ambalaj malzemesinin bedeli. Mükellefler, imal ettikleri emtianın maliyet bedellerini yukarıdaki unsurları ihtiva etmek şartiyle diledikleri usulde tayin edebilirler 43

STOKLARIN DEĞERLEMESİ VII � Emtiada Düşük Bedelle Değerleme : VUK 274 uyarınca ; emtianın değerleme günündeki satış fiyatı maliyet bedeline kıyasla % 10 veya daha fazla düşüklük gösteriyorsa, bu durumda maliyet bedeli yerine 267. maddenin ikinci sırasında yer alan usul hariç olmak üzere, emsal bedeline göre değerleme yapılabilir. Kıymeti Düşen Mallarda Değerleme : VUK 278 uyarınca; “Yangın, deprem ve su basması gibi afetler yüzünden veyahut bozulmak, çürümek, kırılmak, çatlamak, paslanmak gibi haller neticesinde iktisadi kıymetlerinde önemli bir azalış vaki olan emtia ile maliyetlerin hesaplanması mutad olmıyan hurdalar ve döküntüler, üstüpü, deşe ve ıskartalar emsal bedeli ile değerlenir. 44

STOKLARIN DEĞERLEMESİ VIII - Kıymeti düşen emtianın değerinin tespiti için takdir komisyonu kararı ile tespit yapılması istenmekte olup, mükellef kendiliğinden bu değer kaybını belirleyerek işlem yapmamalıdır. Bu şekilde değerleme yapabilmek için; Değer kaybı ticari faaliyetin normal gerekleri dahilindeki bozulma, çatlama, kırılma, paslanma vb. olaylar sonucunda, Yada yangın, deprem su basması gibi doğal afetler nedeniyle değer düşüklüğü oluşmalıdır. 45

STOKLARIN DEĞERLEMESİ IX - - Çalınan ve Kaybolan Malların Değerlemesi Hırsızlığa konu kıymet gider olarak dikkate alınamaz. Hırsızlığa konu emtianın işletmeden çekiş olarak değerlendirilmesi gerekir. Emtianın çıkışı için ortaklara satış gibi işlem yapılması uygulamada en fazla kullanılan yöntemdir. Burada önemli olan söz konusu kıymetlerin gider olarak kayıtlara intikal ettirilmemesi ve söz konusu emtialara ait daha önceden indirilen katma değer vergisinin düzeltilmesi gerekmektedir. Emtialara ait sigorta bulunması durumunda ise, çalınan malın maliyet bedeli değil, maliyet bedelinin sigorta şirketince karşılanmayan kısmı kanunen kabul edilmeyen gider yazılacaktır. 46

STOKLARIN DEĞERLEMESİ X - - İmalat Artıklarının Değerlemesi : Hurda, döküntü, üstüpü, deşe gibi esas olarak kullanılmış ve kullanımdan sonra kendi amacına yönelik olarak kullanılamayan ve böylece aynı cins malın değerini taşımayan imalat artıklarıdır. VUK 278 uyarınca; maliyet hesaplaması mümkün olmayan bu kıymetler emsal bedeli ile değerlenecektir. İmalat artıklarını ekonomik değeri olan ve olmayan şeklinde ayrıma tabi tutmak gerekir. Belirli bir ekonomik değeri olan imalat artıkları envantere dahil edilmeli, satışları halinde de hasılat olarak kayıtlara intikal ettirilmesi gerekmektedir. Firelerin Değerlemesi : Fireler Gib’in müstekar hale gelmiş görüşlerinde de açıklandığı üzere, fireye isabet eden tutar satılan maliyeti içinde yer alacaktır. Ekonomik ve teknik icaplara uymayan nedenlerle oluşan fireler ise mali kar açısından kanunen kabul edilmeyen gider olarak nitelendirilir. 47

STOKLARIN DEĞERLEMESİ XI � Manipülasyona Tabi Emtiaların Değerlemesi: Bazı malların satış öncesi kalite ayrımına tabi tutulması işlemine manipülasyon denilmektedir. Dolayısıyla manipülasyona tabi kıymetlerde değerleme, kalite farkları da dikkate alınarak aşağıdaki gibi yapılmalıdır. a) Emtia toplam maliyeti: ; mal alış bedeli, alışa ilişkin taşıma, sigorta vb. giderler, manipülasyon işlemi nedeniyle katlanılan işçilik, manipülasyon işleminde kullanılan makine amortismanı, genel idare gideri niteliğinde olmayan direkt manipülasyon işlemi gideri vb. giderler dahil edilir. b) Toplam emtia maliyeti: manipülasyon işlemi sonrasında ayrılan mallara, kaliteleri itibariyle piyasa fiyatları dikkate alınmak suretiyle dağıtım yapılır. 48

STOKLARIN DEĞERLEMESİ XII � İşletmeden Çekilen Emtiaların Değerlemesi: İşletme tarafından çalışanlara veya müşterilere verilen bedelsiz mallar (promosyon) ile ortaklar tarafından alınan iktisadi kıymetler işletmeden çekiş kabul edilir. İşletmeden çekilen emtialar emsal bedel ile değerlenerek hasılat kaydedilir. Öte yandan gider niteliğindeki promosyon vb. harcamalar nedeniyle yapılan çekişler aynı bedelle gider kaydolunur. Ambalaj Maddelerinin Değerlemesi : VUK’ un 275/5. maddesinde ambalaj malzemesi bedelinin imal edilen malın maliyetine eklenmesi gerektiği belirtilmiştir. Ancak bu durum ambalajlı olarak piyasaya arz edilmesi zorunlu olan mallar için geçerlidir. Piyasaya sürülmesi için ambalajlanması şart olmayan mallar için ise kullanılan ambalaj bedellerinin maliyete eklenmesi zorunluluğu bulunmamaktadır. 49

DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ I Maddi Duran Varlıkların Gruplandırılması: Tek düzen hesap planında aşağıdaki şekilde sınıflanmıştır. -arazi ve arsalar -yer altı ve yer üstü düzenleri -Binalar -Tesis, makine ve cihazlar -Taşıtlar -Demirbaşlar -Diğer Maddi Duran Varlıklar -Yapılmakta olan yatırımlar � 50

DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ II Maddi Duran Varlıkların Değerlemesi: VUK’ un 269. maddesine göre iktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkuller maliyet bedeli ile değerlenir. Ayrıca aynı maddede; a) Gayrimenkullerin mütemmim cüzleri ve teferruatının, b) Tesisat ve makinelerin, c) Gemiler ve diğer taşıtların ve d) Gayri maddi hakların da, gayrimenkuller gibi değerleneceği belirtilmiştir. � VUK’ un 270. maddesine göre; gayrimenkullerde satın alma bedeline, eklenmesi zorunlu ve ihtiyari olan giderler aşağıdaki gibidir. � Satın Alma Bedeline Eklenmesi Zorunlu Giderler; — Makine ve tesisatta gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri, — Mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsanın tesviyesinden doğan giderler. Satın Alma Bedeline Eklenmesi İhtiyari Olan Giderler; — Noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellâliye giderleri, — Tapu harçları ve özel tüketim vergileri. KDV 30/d uyarınca binek otomobil alımında ödenen KDV’nin indirimi mümkün olmayıp binek otomobilin maliyet bedeline eklenmesi veya ilgili dönemde doğrudan gider yazılması mümkün Bulunmaktadır. 51

DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ III � � � Kredi Faizi ve kur farklarının durumu: a) Aleyhte doğan Kur Farkları ve Kredi Faizleri: 163 Numaralı V. U. K Genel Tebliğinde; yatırımların finansmanında kullanılan kredilere ilişkin faiz giderleri ve yurt dışından döviz kredisi ile sabit kıymet ithal edilmesi nedeniyle ortaya çıkan kur farklarının; aktifleştirme işleminin gerçekleştiği dönemin sonuna kadar olan kısmının maliyete intikal ettirilmesi, aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise seçimlik hak olarak doğrudan gider yazılması veya maliyete intikal ettirilmek suretiyle amortismana tabi tutulması gerektiği açıklanmış bulunmaktadır. b) Lehte Doğan Kur Farkları: 334 Numaralı V. U. K. Genel Tebliğinde yapılan açıklamalara göre; kurlarda meydana gelen düşüş nedeniyle lehe oluşan kur farklarının da aktifleştirme işleminin gerçekleştiği dönemin sonuna kadar oluşan kısmının maliyetle ilişkilendirilmesi, aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise kambiyo geliri olarak değerlendirilmesi veya maliyetten düşülmek suretiyle kalan tutar üzerinden amortismana tabi tutulması gerekecektir. Ayrıca, seçimlik olarak hangi hak kullanılmışsa, daha sonraki dönemlerde o yönteme göre işlem yapılmasına devam edilecektir. 52

DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ IV Amortisman Ayrılması İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269. madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin tespit edilen değerinin, Vergi Usul Kanunundaki esaslar çerçevesinde yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder. � Amortisman Ayırma Şartları ; � İşletmede bir yıldan fazla kullanılabilir olması, � Yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunması, � Değerleme gününde envantere dahil ve kullanıma hazır olması, � İktisadi kıymetin değerinin 2012 yılı için 770 TL’yi aşması. 2013 yılı için ise bu tutar 800 TL olarak dikkate alınacaktır. � 53

DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ IV Amortisman Ayırma Yöntemleri � a) Normal amortisman yöntemi İktisadi kıymetin faydalı ömürleri dikkate alınarak her yıl belirlenen oranda gider yazarak iktisadi kıymetlerini itfa ederler. � b) Azalan Bakiyeler Yöntemi: Bilanço usulüne göre defter tutanlar, %50 nispetini aşmamak kaydıyla normal amortisman oranının iki katı oranında, her yıl bakiye değer üzerinden amortisman ayırabilirler. � Mükellefler dilediği yöntemi seçebilir, ancak iktisadi ve teknik bütünlük arz eden kıymetler için farklı yöntem seçilemez. � Azalan bakiyeler usulüne göre amortisman ayrılmaya başladıktan sonra normal amortisman usulüne geçilebilir. Tersi olanaklı değildir. � 54

DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ V Amortisman Ayırma’da özellikli durumlar: � � a) 339 sıra numaralı VUK Genel Tebliğindeki açıklamalara göre 333 sıra No. lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ve bu tebliğe ekli listede yer alan ve birden fazla sektöre ilişkin işlerde kullanılan veya birden fazla ürünün imalatında ya da üretiminde kullanılan iktisadi kıymetler için söz konusu tebliğlerle tespit edilen en yüksek faydalı ömre ve en düşük amortisman oranına sahip olan sektöre ait faydalı ömür ve amortisman oranı üzerinden amortisman uygulaması yapılacaktır. b) Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılması ve amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değerin, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilmesi gerekmektedir. 55

DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ VI Amortisman Ayırma’da özellikli durumlar: � � c) Mülkiyeti muhafaza kaydıyla yapılan satışlarda amortisman mülkiyet sahibince ayrılır. d) VUK 320 uyarınca; amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz e) Reklam panoları başkasının mülkü üzerinde olsa dahi ilgili işletme tarafından amortismana konu edilir. f) İşletmelere ait web sitelerinin tanıtım amaçlı veya ticari amaçlı olarak kullanılması mümkün olup web sitesinin tasarımına ilişkin harcamaların; eğer web sitesi işletme bakımından gelir yaratıcı bir işleve sahipse (internet üzerinden satış, sipariş, ödeme yapılması vb. özellikleri varsa) kanunun 313’üncü maddesinde belirlenmiş olan limiti aşmaları halinde aktifleştirilerek 339, 365, 389 ve 399 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu genel tebliğleri ile değişik 333 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği eki listenin 4. 3. Bilgisayar Yazılımları sınıflandırması uyarınca 3 yılda ve %33. 33 amortisman oranı ile itfa edilmesi gerekmektedir. Diğer taraftan, web sitesi sadece işletmenin tanıtımına yönelik olarak kullanılmakta ve herhangi bir gelir getirici işleve sahip bulunmamakta ise aktifleştirilmeyip doğrudan gider yazılması mümkün bulunmaktadır. (Büyük Mük. Ver. D. Başkanlığı B. 07. 1. GİB. 4. 99. 16. 01. 0 -VUK-315 -30 20/05/2011 -) 56

DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ VII Amortisman Ayırmada özellikli durumlar: � � g) Devir ve Bölünme hallerinde kıst dönem için amortisman ayrılabilir. Devir veya bölünme tarihine kadar devrolan şirket devir tarihinden sonra ise devralan şirket amortisman ayırabilir. h) Amortisman Listelerindeki herhangi bir sınıflandırmada yer almayan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin faydalı ömür süreleri ve amortisman oranları, mükelleflerce yapılan başvurular üzerine, Vergi Usul Kanununun 5024 sayılı Kanunla değişik 315. maddesinin verdiği yetkiye istinaden Maliye Bakanlığınca belirlenmekte, belirlenen süre ve oranlar dikkate alınarak amortisman ayırabilecekleri başvuruda bulunan mükelleflere yazı ile duyurulmaktadır. ı) İktisadi Kıymetin Değerini arttıran gider , ATİK’in kalan süresine göre amortismana tabi tutulması gerekmektedir. i) İktisadi Kıymetin Ömrünü Uzatan Giderler, aktifleştirildiği tarihten yeni süreye göre amortismana tabi tutulur. 57

DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ VIII Amortisman Ayırmada özellikli durumlar: j)Fevkalade Amortisman : VUK 317 uyarınca; aşağıda belirtilen hallerde MB’ca belirlenen oranlar üzerinden amortismana tabi tutulur: - Yangın, deprem, su basması gibi afetler neticesinde değerini tamamen veya kısmen kaybeden ATİK’ler - Yeni icatlar dolayısıyla teknik verim ve kıymetleri düşerek tamamen veya kısmen kullanılamaz hale gelen ATİK’ler - Cebri çalışmaya tabi tutuldukları için normalden fazla aşınmaya ve yıpranmaya maruz kalan ATİK’ler… � k) VUK 365 sıra Numaralı Genel Tebliğinde mükellefler tarafından iktisap edilerek defter kayıtlarına geçirilen, değerleme gününde envantere dahil olan ve kullanılma şartı aranmaksızın kullanılmaya hazır halde bulunan iktisadi kıymetler için amortisman ayrılabilecektir. Bu kapsamda kullanılabilmesi kayıt ve tescile tabi taşıtların, ilgili sicillerine yasal süresi içerisinde kayıt ve tescil işlemi yapılmak şartıyla; aktife alındıkları dönemden itibaren amortismana tabi tutulması mümkün bulunmaktadır. ”açıklaması yapılmıştır 58

DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ IX � � l) Madenlerde Amortisman : VUK 316 hükmü uyarınca; “İşletme sebebiyle içindeki cevherin azalmasından dolayı maddi değerini kaybeden madenlerin ve taş ocaklarının imtiyaz veya maliyet bedelleri, ilgililerin, müracaatları üzerine bunların büyüklük ve mahiyetleri gözönünde tutulmak ve her maden veya taş ocağı için ayrı olmak üzere Maliye ve Sanayi Bakanlıklarınca belli edilecek nispetler üzerinden yok edilir. ” m) Ödeme Kaydedici Cihazlar : Mükellefler kullanmak üzere satın aldıkları ödeme kaydedici cihazlar için (5281 sayılı Kanunun 43/11. maddesiyle değiştirilen ibare. Yürürlük: 31. 12. 2004) %100'e kadar amortisman oranı seçebilirler, amortisman ayırma imkanı bulunmayanlar ise alış bedellerinin tamamını vergiye tabi kazançlarının tespitinde indirim konusu yaparlar. 59

DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ X � ATİK’lerin Satılması: alınan bedel ile bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kar ve zarar hesabına geçirilir. İşletme hesabı esasında defter tutan mükelleflerle serbest meslek kazanç defteri tutan mükellefler bu farkı defterlerinde hasılat veya gider kaydederler. Amortisman ayrılmış olanların değeri ayrılmış amortismanlar düşüldükten sonra kalan meblağdır. Yani “ net aktif değer” olarak tanımlanabilir. (VUK 328) 60

DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ X Yenileme Fonu : (VUK 328 ve 329) ; işletmeye dahil ATİK’lerin gerektiğinde yenilenebilmesi için bu kıymetlerin satış karı veya sigorta tazminatlarından ayrılan karşılığın bilançonun pasifinde azami üç yıl süre ile muhafaza edilmesidir. � Yenileme Fonu Ayırma Şartları; - Bilanço usulüne göre defter tutulmalı, Pasifte geçici hesap açılmalıdır. - Yeni iktisadi kıymet alınması işin mahiyetine göre zorunlu olmalı veya yöneticilerce bu konuda karar verilip, girişimde bulunulmuş olmalıdır. (zorunluluk var ise yön. Kararı aranmaz) - Yeni alınan iktisadi kıymet satılan ile aynı neviden olmalıdır. (aynı sayıda olması beklenmez. Satılan 2 makine yerine aynı işlevi görecek 1 gelişmiş makinanın alınması gibi. Bu yönde idarenin görüşü bulunmaktadır. ) � 61

DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ XI - Yenileme fonu yeni iktisadi kıymetin amortismanları ile mahsup edilmek suretiyle kullanılır. (Ayrılan amortismanlar gider yazılmayarak, Özel fonlardan mahsup edilir. ) Yenileme fonunda özel durumlar; - Fon 3 yıl pasifte beklemesi gerekir. Bu konuda idarenin ve yargının farklı karar ve uygulamaları bulunmakla birlikte, uygulamanın şu şekilde yapılmasının uygun olacağı düşünülmektedir. 2012 yılında ATİK satışından elde edilen fon 2012, 2013, 2014 yılına kadar yenilenen ATİK amortismanından mahsup edilemez ise, 2014 yılı kazancı olarak dikkate alınmalıdır. - Aynı ATİK 2014 yılında yenilenir ise, sadece 2014 amortismanını mahsup edip kalan tutarı gelir yazmak yanlış olur. Doğrusu 2015 ve takip eden yıllarda amortisman mahsupları fon bitene kadar devam etmelidir. - Dövizli olarak satılan ATİK’ler için sonradan oluşan kambiyo karları yenileme fonuna dahil edilmemelidir. Doğrudan gelir olmalıdır…. 62

MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ I - - Her hangi bir fiziksel varlığı bulunmayan ve işletmenin belli ölçüde yararlandığı ya da yararlanmayı planladığı aktifleştirilen giderler dikkate alınmalıdır. Bu varlıkların Tek Düzen Hesap Planına Göre Ayrımı; Haklar Şerefiye Kuruluş ve Örgütlenme gideri Araştırma ve Geliştirme Gideri Özel Maliyetler Diğer maddi olmayan duran varlıklar Maddi olmayan duran varlıkların envanteri kayıtlar üzerinden yapılır. Hakların değerleri kullanım sürelerine göre VUK’un amortismana ilişkin hükümleri çerçevesinde itfa edilir. 63

MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ II A) Haklar : Belli konuda hukuki olarak kullanım ve yararlanma özerkliği sağlanması bir hakkı ifade eder. Haklara; marka, ticaret unvanı, knowhow, telif, ihtira beratı, lisans, royalty, işletme, imtiyaz örnek olarak verilebilir. � Bilindiği gibi haklarda amortisman süresi 15 yıl* (amortisman oranı yüzde 6, 66) olarak belirlenmiştir. Ancak kullanım süresi 15 yıldan daha kısa olan haklarda itfa nasıl yapılacaktır? Kural olarak kullanım süresini aşan bir itfa düşünülemez. Kullanım süresini 15 yılı aştığı durumlarda 15 yılın esas alınması, kullanım süresi 15 yıldan daha kısa olan hakların ise kullanım süresi esas alınarak itfası gerekir. Kazancın daha sağlıklı tespitini sağlaması bakımından da, kullanım süresine göre itfa daha mantıklıdır. � Gelir İdaresi 15 yılı aşan kullanım haklarına ait vermiş olduğu özelgeler de, kullanım hakkının 15 yılda itfa edilmesi gerektiği yönünde görüşünü bildirmiştir. (*333 numaralı VUK Genel Tebliği 55. Bölüm) - 64

MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ III - � � � - B) Şerefiyeler : Şerefiye satın alınan işletmenin rayiç bedeli ile devir alım bedeli arasındaki farktır. Hava parası olarak da adlandırılabilir. Şerefiyeler (peştemallıklar )mukayyet değerleri üzerinden eşit miktarlarda ve beş yıl içinde itfa olunur. C) Kuruluş ve Örgütlenme Giderleri : Kurumlarda aktifleştirilen kuruluş ve örgütlenme giderleri mukayyet değeri ile değerlenir. Bu değer, kuruluş ve örgütlenme gid. için yapılan giderlerden fazla olamaz. Kurumun tesis olunması veya yeni bir şubenin açılması veyahut da işlerin devamlı bir surette genişletilmesi için yapılan ve karşılığında maddi bir kıymet iktisap olunmayan giderler bu cümledendir. kuruluş ve örgütlenme gid. aktifleştirilmesi ihtiyaridir. !!!!!! Aktifleştirilmesi halinde beş yıl içinde itfa edilir. - İşletmelerin kuruluş gideri olarak dikkate alabileceği giderlere örnekler Şirket sözleşmesinin hazırlanması, imzalanması, tescil ve ilanı ile ilgili giderler, Kuruluşla ilgili piyasa araştırması, proje ve fizibilite raporlarının hazırlanması ile ilgili gid. Kuruluşla ilgili damga vergisi, harçlar ve gider niteliğindeki diğer vergiler, Kuruluş genel kurulu toplantısı giderleri, Kuruluşla ilgili olarak yapılan seyahat giderleri, Şirketin kuruluşuna kadar yapılan kuruluş veya açılışla ilgili ilan, reklam, tanıtma gid. Ayni sermaye değer tespit giderleri, Hisse senedi ihracına ilişkin giderler. Vb sayılabilir. 65

MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ IV *Tecrübe imalatı giderleri, kuruluş ve örgütlenme gid. olarak kabul edilemez. Çünkü bunların karşılığında istenilen kalitede olmasa bile belirli bir maddi kıymet iktisap edilmektedir. *Kuruluş ve örgütlenme giderlerinin kısmen aktifleştirilip kısmen gider yazılması mümkün değildir. D) Araştırma ve Geliştirme Giderleri Yeni bir ürün veya ileri bir teknoloji geliştirmek için yapılan araştırma giderleri ile araştırma sonuçlarının yeni ürünler, varlıklar, üretim yöntemleri, sistemler veya hizmetler için katlanılan giderlerden oluşur Bu giderlerin aktifleştirilmesi zorunlu değildir. KVK 10/1 -a maddesi veya 5746 sayılı kanun uyarınca AR-GE indiriminden yararlanılması bu harcamaların gider veya maliyet olma durumunu değiştirmez. (Bu konuya İndirimler Konusunda tekrar değinilecektir. ) 66

MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ V E) Özel Maliyetler : VUK 272 uyarınca; “Normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarını genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderler, gayrimenkulün veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının maliyet bedeline” eklenmelidir. *Özel maliyet bedelleri, kira veya işletme hakkı süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilir. (kira süresi belli değil ise 333 Nolu VUK tebliği 56. kısım uyarınca 5 yılda itfa edilir. ) Kira veya işletme hakkı süresi dolmadan, kiralanan veya işletme hakkı alınan şeyin boşaltılması veya işletme hakkının herhangi bir sebepten sona ermesi halinde henüz itfa edilmemiş olan giderler, boşaltma veya hakkın sona erdiği yılda bir defada gider yazılır. (680 Çalışmayan Kısım Gider ve Zararları hesabı ile sonuç hesaplarına aktarılabilecektir. ) * Kira süresinin 1 yıl olması durumunda yine kira süresine riayet edilmelidir. Ancak kira sözleşmesi her yıl uzatılıyor ise burada muvazaalı bir işlem söz konusu olacaktır. Kiralayanın 1. yıl sonunda GMSİ elde ettiği iddia edilebilir. • İktisadi kıymetin ekonomik ömrü kiralama süresinden kısa ise, ekonomik ömre riayet edilmesini savunan görüşler olmakla beraber, kiralama süresine uyulmalı ekonomik ömür tamamlandığı yılda ise fevkalade amortisman uygulanacağını savunan görüşler de bulunmaktadır. * Özel Maliyet bedellerinin kiralayana bir bedel karşılığı devredilmesi durumunda iktisadi kıymet satışı yapılmış gibi işlem ve kayıt yapılmalıdır. • Kiralanan G. Menkulün kiracı tarafından satın alınması durumunda uygulamada farklı görüşler yer almaktadır. Bizce, Kalan değer üzerinden ilgili hesapta aktifleştirilmesi doğru yaklaşım olacaktır. 67

AKTİF GEÇİCİ HESAPLAR • • • Tahakkuk esası ve dönemsellik ilkesi gereği işletme cari dönem kazancının tespitinde dikkate alınması gereken gelir tahakkukları ile cari dönemde ödenmekle birlikte gelecek dönemleri ilgilendiren giderler vadelerine göre ayrılarak bilanço aktifine kayıt edilir. A – Gelecek Dönemlere İlişkin Giderler : Hasılat ve giderlerin hangi döneme ait olduğunun belirlenmesinde ödeme ve tahsilat önem arz etmemekte olup, bu belirleme tahakkuk esasına göre yapılır. VUK 283 uyarınca peşin ödemesi yapılan ancak gelecek dönemlere ait olan giderler “mukayyet değerleri” aktifleştirilir. İlgili oldukları yılda gider olarak kaydedilirler…Sigorta giderleri ve kira giderleri en bilinen örnekleridir. Örnek : 01. 10. 2012 tarihinde yaptırılan araç kaskosu için 3. 650 TL prim ödendiğini varsayar isek 2012 yılına isabet eden gider (3650/365*92 gün=) 920 TL cari dönem gideri olacaktır. Muh. Kayıtları aşağıya alınmıştır. 770 Genel Yön. Gid 920 180 Gel. Ay. Ait. Gid. 2. 730 • 100 Kasa 3. 650 68

AKTİF GEÇİCİ HESAPLAR II • • B – Gelir Tahakkukları : VUK 283 uyarınca; cari hesap dönemine ait olup, henüz tahsil edilmemiş olan hasılat, dönem kazancının tespitinde dikkate alınmak üzere mukayyet değerleri üzerinden aktifleştirilir. Dönemsellik ilkesi gereği bu tür gelirlerin içinde bulunulan döneme isabet eden kısımlarının cari dönemin gelir hesaplarına kaydedilmesi gerekir. Gelir tahakkukları mukayyet bedeli ile değerlenecektir. Yıl sonunda hesaplanan ciro primleri örnek olarak verilebilir. Örnek : Yıl sonunda hak kazanılan ciro primi 25. 000 TL olduğu ana firma tarafından bildirilmiştir. Ciro primi faturası 10 Ocakta düzenlenmiştir. Yıl sonu muhasebe kaydı aşağıya alınmıştır. 181 Gelir Tahakkukları 25. 000 602 Diğer Gelirler 25. 000 Ciro primi tahakkukuku Fatura düzenlendiğinde (10 Ocak tarihinde) ise gelir tahakkuku hesabı ters kayıt ile kapatılır. KDV beyan edilir ve tahsilat durumuna göre ilgili aktif hesap veya cari hesap kullanılır. 69

YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARIM İŞLERİ � GVK’nın 42. maddesine göre, birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işlerinde kâr veya zarar işin bittiği yıl kati olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılarak mezkur yıl beyannamesinde gösterilir. İnşaat ve onarım işinin, GVK’nın 42 -44. maddelerinde yer alan özel vergileme sistemine tabi tutulabilmesi için; � Faaliyet konusunun inşaat ve onarım işi olması, (GVK’da tanımı yoktur. ) � İnşaat ve onarım işinin bir taahhüde bağlı olarak yapılması, � İnşaat ve onarım işinin yıllara yaygın olması gerekmektedir. **Yıllara sari inşaat işleri ile ilgili harcamalar bilançonun aktifinde (170 ) hesap grubunda , alınan hakediş ve avanslar ise pasifte (350) hesap grubunda mukayyet değerleri ile izlenir. İşin bittiği hesap döneminde harcamalar, 740 Hizmet Üretim Maliyetine, alınan hakedişler ise 600 Yurt içi Satışlar hesabına aktarılarak sonuç hesapları ile ilişkilendirilir. � **Sözleşmesi uyarınca başladığı yılda bitmesi gereken fakat çeşitli nedenlerle inşaatın, başladığı yılda bitmemesi durumunda, işin yıllara yaygın inşaat ve onarım işi olarak kabulü ve vergilemenin de buna göre yapılması gerekir. Yani inşaat ve onarma işi yıllara sari iş haline geldiği andan itibaren ödemeler üzerinden vergi kesintisi (%3 oranında) yapılması gerekmektedir. � 70

YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARIM İŞLERİ II � � � � A)İnşaat ve Onarım İşlerinde İşin Başlangıç Tarihi GVK’nın 42. maddesi kapsamına giren işlerde, inşaat ve onarım işinin başlangıç ve bitim tarihi önem arz etmektedir. İşin başlangıç tarihi olarak; � Yapılan sözleşmede yapılacak işin yer teslimi öngörülmüş ise yerin teslim edildiği tarih, � Sözleşmede yer teslim tarihi belirtilmemiş ise sözleşmede belirtilen işin başlangıç tarihi, Sözleşmede bunların hiçbiri belirtilmemiş ise sözleşme tarihi, kabul edilir. B) İnşaat ve Onarım İşlerinde İşin Bitim Tarihi : GVK’nın 44. maddesi uyarınca inşaat ve onarım işlerinde işin bitim tarihi; � Geçici ve kesin kabule tabi olan işlerde geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idarece onaylandığı tarih, � Geçici ve kesin kabul usulüne tabi olmayan işlerde işin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarihtir. Geçici kabulden kesin kabul tarihine kadar bu işle ilgili olarak yapılan giderler ile her türlü hâsılat bu giderlerin yapıldığı veya hâsılatın elde edildiği yılın kâr-zarar hesabına intikal ettirilir. Geçici ve kesin kabul usulüne tabi olmayan işlerde işin fiilen tamamlandığı yıl, işin bittiği tarih olarak kabul edilir. Bu hallerde fiili bir ölçü söz konusu olup, her olay kendine ait özellikler taşıyabilir. Genel planda önem taşıyan unsur, inşası tamamlanan yapının, sahibinin istifade ve tasarrufuna sunulmuş olmalı ve iş kabul edilmiş olmalıdır. 71

YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARIM İŞLERİ III Müşterek Genel Giderlerinin Dağıtımı: � Yıllara yaygın inşaat ve onarma işi yapan mükellefler, bu işlerine ait kayıtlarını ayrı bir defterde veya tutmakla yükümlü oldukları defterlerin ayrı sayfalarında göstermek ve kâr-zararlarını ayrı saptamak zorundadırlar. Hangi işle ilgili olduğu saptanamayan veya bütün işler için yapılan giderler ortak genel gider olarak kabul edilip yapılan işlere dağıtılacaktır. � a- Yıl İçinde Birden Fazla İnşaat ve Onarım işinin Birlikte Yapılması GVK’nın 43. maddesinin (1) numaralı bendinde, yıl içinde birden fazla inşaat ve onarım işinin birlikte yapılması durumunda, her yıla ait müşterek genel giderlerin, bu işlere ait harcamaların (enflasyon düzeltmesi yapılan dönemlerde düzeltilmiş tutarlarının) birbirine olan nispeti dahilinde dağıtılacağı hüküm altına alınmıştır. b- İnşaat ve Onarım İşlerinin Diğer İşlerle Birlikte Yapılması GVK’nın 43. maddesinin (2) numaralı bendinde, inşaat ve onarım işinin diğer işlerle birlikte yapılması durumunda müşterek genel giderlerin ne şekilde dağıtılacağı hüküm altına alınmıştır. Buna göre; inşaat ve onarım işlerinin diğer işlerle birlikte yapılması halinde, bu işlerin tümü için yapılan genel giderlerin, bu işlere ait harcamalar ile diğer işlere ait satış ve hasılat tutarlarının (enflasyon düzeltmesi yapılan dönemlerde bunların düzeltilmiş tutarlarının) birbirine olan nispeti dahilinde dağıtılması gerekmektedir. � c-Amortismanların Dağıtımı Yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerinde ya da bu işlerle diğer işlerin birlikte yapılması halinde, ortaklaşa kullanılan makine, tesisat ve nakil vasıtaları gibi amortismana tabi kıymetlerin amortismanları; bunların her işte kullanıldığı gün sayısının, toplam olarak tüm işlerde çalıştığı gün sayısına oranlanması suretiyle dağıtıma tabi tutulur. � 72

İŞLETME KAYNAKLARININ DEĞERLEMESİ MALİ BORÇLAR I Mali borçlar işletmeler tarafından kredi kuruluşları ve mali piyasadan sağlanan borçlardan oluşmaktadır. Bu borçlar vadelerine göre uzun ve kısa vadeli ayrımına tabi tutulur. Bu ayrımın VUK uyarınca yapılacak değerlemede önemi yoktur. � Bilançoda yer alacak mali borçlar şunlardır: -Banka Kredileri -Çıkarılmış tahviller ve bunlara ilişkin borçlar -Çıkarılmış bono ve senetler -Diğer Mali Borçlar Mali borçların dönem sonu envanterinde banka veya ilgili finans kurumu ile mutabakat sağlanmalıdır. Mutabakat sağlanamaz ise (Sayım noksanlıkları veya fazlalıkları 197, 397 hesapları kullanılır. ) � 73

İŞLETME KAYNAKLARININ DEĞERLEMESİ MALİ BORÇLAR II � A- BANKA KREDİLERİ : Kredi borçlarından TL bedelli olanlar mukayyet değeri ile değerlenir. Döviz cinsinden olan kredi borçları ise MB’ca yayımlanan döviz alış kuru ile bilanço değeri tespit edilir. Kur değerlemesi sonucu işletme aleyhine oluşan kur farkı tutarı borç kalemine ilave edilirken aynı zamanda (780) finansman gideri olarak muhasebeleştirilir. İşletmenin lehine oluşacak kur farkı ise borç değerinden düşülür ve karşılığı (646) kambiyo karı olarak kaydedilir. a) Kredi Borçlarının Değerlemesi : VUK 285 uyarınca; “Borçlar mukayyet değerleriyle değerlenir. Mevduat veya kredi sözleşmelerine müstenit borçlar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır” Kredi borçlarının söz konusu değerleme sonrasında dönem sonuna kadar oluşan faizler cari dönem finansman gideri olarak dikkate alınır. Böylelikle kredi faizleri ilgili oldukları dönemde maliyet veya gider hesaplarına aktarılmış olacaktır. 74

İŞLETME KAYNAKLARININ DEĞERLEMESİ MALİ BORÇLAR III � � b) Kredi faizleri Gider Kaydı : VUK 163 Numaralı Genel tebliği uyarınca, ATİK alımında kullanılan kredilerin ilk yıl faizleri yani aktife girdiği döneme ait faizler maliyete, sonraki dönemlerde oluşan kredi faizleri ve kur farklarının gider veya maliyet kaydı mükellefin seçimine bağlıdır. Doğrudan gider yazılabilir. İşletme ihtiyaçları için kullanılan kredilere ait faiz ve kur farklarından dönem sonu stoklara pay verilmesi mükellefin ihtiyarına bırakılmıştır. ( VUK 238 Numaralı Genel tebliği) Lehe olan kur farkları içinde ilk dönem maliyet ile ilişkilenmeli sonraki dönemlerde ise mükellefin seçimlik hakkı bulunmaktadır. (VUK 334 Numaralı Genel Tebliği) c) Kredi Aktarımı : Kısmen veya tamamen kullandırılan krediler karşılığında fatura düzenlenmeli ve aktarılan söz konusu tutar üzerinden KDV hesaplanmalıdır. Bu aktarımda dikkat edilecek husus söz konusu işlemin “Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı” yönünden eleştirilmemesi için “emsallerine uygunluk ilkesine” göre hareket edilmelidir. 75

İŞLETME KAYNAKLARININ DEĞERLEMESİ MALİ BORÇLAR IV � � d) Finansal Kiralama Borçları : Finansal kiralama yapan işletmelerin bu işlemlerden doğan borçları da mukayyet bedeli ile bu bölümde (301/401 numaralı hesaplar) değerlenir. Ayrıca finansal kira borçları içinde yer alan “Ertelenmiş Finansal Kiralama Borçlanma Maliyetleri” (302/402 numaralı hesaplar) yani kira ödemeleri içinde yer alan faiz kısımları değerlemede (-) değer olarak dikkate alınması sonucunda, bu borçlar bilançonun pasifinde net değeri ile yer almış olur. Örnek : İşletme rayiç değeri 80. 000 TL olan iş makinasını 4 yılda eşit taksit ler ile ödemek şartıyla 115. 000 TL’sına finansal kiralama yapmıştır. 260 - Haklar 302/402 - Ertelenmiş Fin. Kir. Borçlanma Mal. 301/401 - Fin. Kir. İşleminde Borçlar Finansal Kiralama Yapılması Kaydı 301 - Fin. Kir. İşl. Borçlar 780 - Fin. Gid. 191 - İnd. KDV 102 - Bankalar 302 - Ert. Fin. Kir. Borçlar Taksit ödemesi 80. 000, 00 40. 000, 00 120. 000, 00 2. 500, 00 2. 000, 00 2. 520, 00 2. 000, 00 76

İŞLETME KAYNAKLARININ DEĞERLEMESİ MALİ BORÇLAR V B- ÇIKARILMIŞ TAHVİLLER : Çıkarılmış tahviller uzun vadeli yabancı kaynaklar içinde, tahvillere ilişkin anapara ve faiz borçları ise Kısa Vad. Yab. Kay. içinde yer alır. Tahviller VUK 286 uyarınca “itibari değerle” değerlenir. Dövizli tahvillerin itibari değeri döviz alış kuru ile değerlenerek tespit edilir. Aleyhe oluşan kur farkları tahvil borç değerine eklenir. Lehe oluşan kur farkı ise tahvil borç değerinden tenzil edilir. a) Endeksli Tahviller : enflasyona dövize veya başka bir öçlüye endeksli tahvillerin dönem sonu değerlemesinde endeks nedeniyle oluşacak farklar itibari değere yansıtılır. b) Dönemsel Faiz Ödemeli Tahviller : Belli dönemler itibariyle faiz ödemeli tahvillere ilişkin olarak yıl içinde tamamlanan dönemlere ilişkin faizler dönem mali kazancında gider olarak dikkate alınır. � 77

İŞLETME KAYNAKLARININ DEĞERLEMESİ MALİ BORÇLAR V � C- ÇIKARILMIŞ DİĞER MEN. KIY. : Tahviller ile çıkarılmış bono ve senetler dışında kalan ve işletme tarafından çıkartılmış diğer sermaye piyasası araçları bu hesap grubunda izlenir. Bu menkul kıymetlerin envanter ve değerlemesi de tahvil ve bonolorda olduğu gibidir. (Diğer Mali Borçlarda “mukayyet değer” veya “itibari değer” ile değerlenir. 78

İŞLETME KAYNAKLARININ DEĞERLEMESİ TİCARİ BORÇLAR I � - İşletmelerin ticari faaliyetleri çerçevesinde oluşan borçlarıdır. Ticari işlem sonucu oluşmayan borçlar ise “diğer borçlar” içinde kayıt edilir. Ticari Borçlar şu kalemlerden oluşur; Satıcılar (senetsiz borçlar) Borç senetleri Alınan Depozito ve Teminatlar Alınan Avanslar Diğer Tic. Borçlar 79

İŞLETME KAYNAKLARININ DEĞERLEMESİ TİCARİ BORÇLAR II � � � A-SATICILAR : Bu hesapta tedarikçilere yani mal ve hizmet alınan kişi veya kurumlara olan borçlar izlenir. Arada cari hesap sözleşmesi olan işlemlerde bu hesapta izlenir. Dönem sonu envanter işletmeler ile mutabakat ile sağlanır. TL cinsinden olan borçlar mukayyet değeri ile değerlenir. Bu hesap grubu içerisinde yer alan ve işletme ilişkili olan şirketlerin cari hesapları diğer cari hesaplar ile karşılaştırılmalı (vade farkı, faiz oranı vb. ) iktisadi ve teknik icaplara uymayan bir durumun oluşmasına imkan sağlanmamalıdır. Dövizli borçların değerlemesi ise VUK 280 uyarınca yapılacak olup, aleyhte oluşan kur farklarının gider hesaplarına, lehe oluşacak kur farklarının ise, kambiyo karlarına dahil edilmesi gerekir. 80

İŞLETME KAYNAKLARININ DEĞERLEMESİ TİCARİ BORÇLAR III � � B-BORÇ SENETLERİ : İşletmenin ticari faaliyeti ile ilgili olarak ortaya çıkan senede bağlı borçların bu hesap grubunda izlenir. Borç senetlerinden kasıt; TTK uyarınca düzenlenmiş borçlusu işletme olan Bono ve poliçelerdir. Vadeli çekler konusu “Alacak senetleri” bölümünde açıklandığı için bu bölümde tekrar edilmeyecektir. Borç senetlerinin fiili envanterinde alacaklı işletmeler ile mutabakat sağlanır. Envanter farklılıkları oluşur ise (197/397) sayım noksanlık veya fazlalık hesabı kullanılır. Dönem sonu değerlemeleri alacak senetlerinde olduğu gibi mukayyet değeri ile değerlenir. Borç senetlerinde prekont işlemi, Alacak senetlerinde kullanılan İç iskonto formülü kullanılmak suretiyle yapılır. İşletme alacak senetlerini reeskont etmiş ise Borç senetlerini prekont yapmak zorundadır…. 81

İŞLETME KAYNAKLARININ DEĞERLEMESİ TİCARİ BORÇLAR IV � � C-ALINAN DEPOZİTO VE TEM. : D – ALINAN AVANSLAR : Bu iki hesabın işleyişi Verilen depozito ve Verilen Avanslar ile aynı nitelikte olması sebebi ile burada ikinci kez tekrar edilmemiştir. E – Diğer Tic. Borçlar : İşletmenin ticari faaliyeti çerçevesinde oluşan ve önceki hesap grupları içinde tasnif edilemeyen borçlar bu hesap içerisinde izlenir. Bu borçların da değerlemesi kayıtlı (mukayyet) değer ölçüsüne göre yapılacaktır. 82

İŞLETME KAYNAKLARININ DEĞERLEMESİ DİĞER BORÇLAR I İşletmenin ticari faaliyetiyle ilgili olan ancak bir ticari muamele sonucu doğmayan borçlar diğer borç olarak nitelendirilir. Bu borçların ayrımı kişi veya kuruluş bazında yapılmıştır. - Ortaklara Borçlar - İştirakler Borçlar - Bağlı Ortaklıklara Borçlar - Personele Borçlar - Diğer Çeşitli Borçlar *Bu borçların envanteri ticari borç envanteri gibidir. Envanter işleminde vade bazında ayrım ve sonrasında aktarım yapılır. (Kısa – Uzun vadeli) Bu borçlar da dönem sonunda reeskont işlemine tabi tutulabilir. Bu borç kalemlerinin tamamı mukayyet değer ile değerlenir. Ticari borç değerleme ölçüleri tüm bu borç kalemleri içinde geçerlidir. Bu borç kalemleri için en önemli husus TRAN. FİY. YOLUYLYA ÖRTÜLÜ KAZANÇ DAĞITIMI VE ÖRTÜLÜ SERMAYE konularının değerlendirilmesidir. Bu borçlar için ödenen faiz veya kur farkları kurum kazancı açısından çok önem arzetmektedir. � 83

İŞLETME KAYNAKLARININ DEĞERLEMESİ DİĞER BORÇLAR II � - A) Transfer Fiy. Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı : KVK’nın 13’ncü maddesinde aşağıdaki gibi tanımlanmıştır. “Kurumlar, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunursa, kazanç tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılır. Alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirilir. 1 – İlişkili Kişi Tanımı : Kurumların kendi ortakları Kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurumlar İdaresi denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu gerçek kişi veya kurumlar Ortakların eşleri, ortakların veya eşlerinin üstsoy ve altsoyu ile üçüncü derece dahil yansoy hısımları ve kayın hısımları da ilişkili kişi sayılır. BK’ca belirlenen ülkeler (vergi cennetleri) ile yapılan işlemlerde ilişkili kişiler ile yapılmış sayılır. (Bu belirleme Bakanlar Kurulunca halen yapılmaması sebebi ile uygulaması bulunmamaktadır. ) 84

İŞLETME KAYNAKLARININ DEĞERLEMESİ DİĞER BORÇLAR II � � � 2 – Emsallere Uygunluk : KVK’nın 13/3 bendinde şöyle tanımlanmıştır. “Emsallere uygunluk ilkesi, ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade eder. Emsallere uygunluk ilkesi doğrultusunda tespit edilen fiyat veya bedellere ilişkin hesaplamalara ait kayıt, cetvel ve belgelerin ispat edici kâğıtlar olarak saklanması zorunludur. ” 3 – Fiyatlandırma Yöntemleri : Doğru transfer fiyatının tespiti çok güç olmakla birlikte, kanun koyucu yol gösterici olmak açısından KVK 13’te 3 ayrı yöntem belirlenmiştir. Mükellefler bu 3 yöntemden işlerine en uygun yöntem ile transfer fiyatını belirleyeceklerdir. Bu 3 yöntem ile transfer fiyatına ulaşılamaması halinde mükellef işine uygun belirleyeceği yöntem ile transfer fiyatını tespit edebilecektir. Son olarak mükellef isterse idare ile “Peşin Fiyatlandırma Anlaşması” yapabilecektir. Ancak bu yolu seçen mükellefler 3 yıl bu yöntemden vazgeçemeyecektir. 2012 yılında Gelir İdaresi ile sadece 3 mükellef Peşin Fiyatlandırma Anlaşması imzalamıştır. 85

İŞLETME KAYNAKLARININ DEĞERLEMESİ DİĞER BORÇLAR III � 3. 1. Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemi : Bir mükellefin uygulayacağı � 3. 2. Maliyet artı Yöntemi : Emsallere uygun fiyatın, ilgili mal veya � � emsallere uygun satış fiyatının, karşılaştırılabilir mal veya hizmet alım ya da satımında bulunan ve aralarında herhangi bir şekilde ilişki bulunmayan gerçek veya tüzel kişilerin birbirleriyle yaptıkları işlemlerde uygulayacağı piyasa fiyatı ile karşılaştırılarak tespit edilmesini ifade eder. hizmet maliyetlerinin makul bir brüt kâr oranı kadar artırılması suretiyle hesaplanmasını ifade eder. 3. 3. Yeniden Satış Fiyatı Yöntemi : Emsallere uygun fiyatın, işlem konusu mal veya hizmetlerin aralarında herhangi bir şekilde ilişki bulunmayan gerçek veya tüzel kişilere yeniden satılması halinde uygulanacak fiyattan, makul bir brüt satış kârı düşülerek hesaplanmasını ifade eder. ** Üç yöntem de iç emsalin bulunması durumunda iç emsal kullanılmalıdır… 86

İŞLETME KAYNAKLARININ DEĞERLEMESİ DİĞER BORÇLAR IV � Transfer Fiyatlandırmasında Düzeltme İşlemi : Yurt içindeki işlemler nedeniyle kazancın örtülü olarak dağıtıldığının kabulü Hazine zararının doğması şartına bağlıdır. � � � Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazanç, Gelir ve Kurumlar Vergisi kanunlarının uygulamasında, gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı sayılır. Daha önce yapılan vergilendirme işlemleri, taraf olan mükellefler nezdinde buna göre düzeltilir. Düzeltmenin yapılması için örtülü kazanç dağıtan kurum adına tarh edilen vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması şarttır. Örtülü kazanç dağıttığını kabul eden mükellef dağıttığı kazancı hesaplarında o dönem kazancına ekleyecektir. Kar dağıtılan kişi ise söz konusu kazancı (ortaklık payına bakmadan) iştirak kazancı olarak kayıtlarına almalıdır. 87

İŞLETME KAYNAKLARININ DEĞERLEMESİ DİĞER BORÇLAR V � � � B) Örtülü Sermaye : İşletme faaliyetlerinin gerçekleştirilmesi için ortaklar tarafından sağlanan sermayenin yabancı kaynak olarak kayıtlanmasıdır. Bu şekilde değerlendirilen kaynaklar için ödenen faiz, kur farkı vb. giderleri mali kazancın tespitinde KKEG olarak dikkate alınmalıdır. Örtülü Sermaye Şartları : - Borçlanma ortaklardan veya ortaklarla ilişkili kişilerden temin edilmelidir. (gayrinakdi teminat karşılığı 3. kişilerden ortakların yaptığı borçlanmalar hariç) - Borçlanma kurumun öz sermayesinin 3 katını aşmalıdır. (aşan kısım örtülü sermaye sayılır) (Dönem başı özsermaye dikkate alınacaktır. ) - Borç ilgili dönemde işletmede kullanılmalıdır. (Banka veya finans kurumlarından temin edilerek kısmen veya tamamen kullandırılan borçlanmalar örtülü sermaye hesabında dikkate alınmaz. ) Karşı İşletmede Düzeltme : Örtülü sermaye üzerinden kur farkı hariç, faiz ve benzeri ödemeler veya hesaplanan tutarlar, örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı sayılır. 88

KARŞILIKLAR I � � � İşletmeler bilanço tarihi itibariyle ortaya çıkan ancak tutarı tam olarak kesinleşmeyen veya henüz tahakkuk etmemiş olan borçları için karşılık ayırabilir. A – VERGİ VE DİĞ. YASAL YÜK. KAR. : cari dönemde kar elde eden işletmeler vergi karşılığını bilançolarında THP açısından zorunludur. Örnek : 2012 hesap dönemi sonunda 200. 000 TL kar elde eden kurum, yıl içinde 33. 000 TL geçici vergi ödemiştir. 691 - Dön. Karı Vergi ve Diğ. Yas. Yük. Kar. 370 - Dön. Karı Vergi ve Diğ. Yas. Yük. Kar Vergi Karşılığı Ayrılması 371 - Dön. Kar. Peş. Öd. Vergi ve Diğ. Yük. 193 - Peşin Öd. Vergi ve Fonlar Geçici Vergilerin dönem sonu değerlemesi 370 - Dön. Karı Vergi ve Diğ. Yas. Yük. Kar 371 - Dön. Kar. Peş. Öd. Vergi ve Diğ. Yük. 360 - Ödenecek Vergi ve Fonlar Kurumlar Vergisi Tahakkuku ( Nisan 2013 tarihli olmalı) 40. 000, 00 33. 000, 00 40. 000, 00 33. 000, 00 7. 000, 00 89

KARŞILIKLAR II � � B – KIDEM TAZ. KAR. : İşletme tarafından hesaplanan kıdem tazminatlarından dönem içinde ödenmeyen kısmı için karşılık ayrılır. Kıdem tazminatları Vergi kanunları açısından kabul edilmemesi sebebi ile KKEG olarak dikkate alınması gerekmektedir. Uygulamada en çok kullanılan karşılık hesabıdır. Cari dönemde ödenen kıdem tazminatlarından daha önce karşılık ayrılmış olan kısmı cari dönem giderleri arasında değerlendirilmelidir. C – MALİYET GİDERLERİ KARŞILIĞI : Tüm giderlerin fiilen ortaya çıkmasını beklemeden önceden giderlerini bütçeleyerek üretim maliyetlerini oluşturur. Bütçeleme işlemi maliyet gider karşılığı ayrılmak suretiyle yapılır. Bütçelenen gider fiilen ortaya çıktıkça karşılık hesabı kapatılır. Maliyet giderleri karşılığı mukayyet değeri ile bilançoya kaydolur. 90

PASİF GEÇİCİ HESAPLAR � Tahakkuk esası ve dönemsellik ilkesi gereği işletme cari dönem kazancının tespitinde dikkate alınması gereken gider tahakkukları ile cari dönemde tahsil edilmekle beraber gelecek dönemleri ilgilendiren (peşin tahsil edilen kiralar gibi) gelir hesapları vadeleri bazında ayrıştırılır ve bilançonun pasifine yabancı kaynak içerisine kayıt edilir. Ancak bu tür kalemler gerçek bir yabancı kaynağı ifade etmez. Ancak bilanço tekniği yönünden yabancı kaynaklar içerisinde sınıflandırılır. � A – Gelecek Döneme İlişkin Gelirler � B – Gider Tahakkukları (Aralık ayı elektrik, telefon SSK primleri örnek olarak verilebilir. ) 91

ÖZKAYNAKLAR İşletme sermayesinin ortaklar tarafından konulmuş olan kısmı özsermayedir. Aynı zamanda işletmenin dağıtılmayan karları, yedek akçeleri ve diğer fonları öz kaynak kapsamındadır. Özkaynak Grubundaki hesaplar aşağıya alınmıştır. � A – Özsermaye: İşletmenin bilanço tarihi itibariyle tescilli sermayesinden ortaklarca ödenmiş olan kısmıdır. İşletmeye tahsis edilen sermaye (500) numaralı hesapta izlenirken, bu tutarın ödenmeyen kısmı (501) numaralı hesapta izlenir ve bilançonun pasifine negatif değer olarak aktarılır. Bu işlem sonucunda işletme sermayesi ödenmiş (net) tutarı ile bilançoda yer almış olur. � İşletme sermayesinin envanterinde ortakların sermaye borcunu zamanında yerine getirip getirmedikleri kontrol edilir. Sermaye borcunu geç yerine getiren ortaklardan faiz talep edilebilir. � 92

ÖZKAYNAKLAR II B – Sermaye Yedekleri: Sermayenin bağlandığı varlıkların değerlemesi sonucu ya da sermaye hareketleri nedeniyle ortaya çıkan fonlardır. Bu fonlar sermayeye eklenebilir. Sermaye Yedeklerinin başlıcaları aşağıdadır. � - Hisse Senedi İhraç Primleri (emisyon primidir. ) Emisyon primleri işletmede yedek akçe olarak muhafaza edilmelidir. � - Hisse Senedi İptal Karları Bunlarda emisyon primi gibi değerlendirilir. Sermayeye eklenebilir. � Bu yedeklerden dönem sonunda sermayeye ilave edilen olup olmadığı kontrol edilir. Dönem sonu itibariyle işletmede bulunan sermaye yedekleri mukayyet bedelleri ile değerlenerek bilançoya aktarılır. � 93

ÖZKAYNAKLAR III � � � � C – Karlar ve Kar Yedekleri: 1) Karlar ve Zararlar : Yedek olarak ayrılmayan ve ortaklara dağıtılmayan kısımlar bu hesap grubunda izlenir. İşletme karları bilançoda geçmiş yıl (570) cari yıl ise (590) numaralı hesaplarda izlenir. İşletme zararlarının geçmiş yıllara ait olanı (580) cari yıla ait olanı ise (591) hesabında izlenir. 2) Yedekler İşletme karları üzerinden kanun, ana sözleşme veya ortaklar kararınca ayrılan yedekler pasifte, karlardan ve sermaye hesaplarından ayrı olarak gösterilir. –Yasal yedekler (kanunen ayrılanlar) -Statü yedekler (ana sözleşmeye göre ayrılanlar) değerlendirilir. -Olağanüstü yedekler - Özel Fonlar (G. menkul ve iştirak hissesi satış kazancı fonu vb. ) 94

DÖNEM SONU GİDERLERİNE AİT HATIRLATMALAR � � � 1 – Götürü Gider Uygulaması : Buna göre, ihracat, yurt dışında inşaat, onarma, montaj ve taşımacılık faaliyetlerinde bulunan mükellefler, bu bentte yazılı giderlere ilaveten bu faaliyetlerinden döviz olarak elde ettikleri hâsılatlarının binde beşini (%05) aşmamak şartıyla yurt dışındaki bu işlerle ilgili giderlerine karşılık olmak üzere götürü olarak hesapladıkları giderlerini de indirebileceklerdir. (194 seri nolu GVK tebliğinde detaylı açıklanmıştır. ) (ihraç kayıtlı teslimler kapsam dışıdır. ) 2 – Bağış ve Yardımlar : Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10. maddesinin c bendinde, mükelleflerin yaptıkları bağış ve yardımların bu maddede belirtilen ve ismen sayılan kurum, kuruluşlara yapılması kaydıyla indirim konusu yapılmasına imkân tanımıştır. Bağışlar mutlaka makbuz karşılığı yapılmalıdır. Bağış beyan edilecek gelirin %5’ini aşamayacaktır. 3 – Yüzde 5 sınırı geçerli olmayan bağışlar: - Okul, Sağlık Tesisi ve Öğrenci Yurtlarına Yapılan Bağışlar - Kültür ve Tabiat Varlıklarının Korumasına Yönelik Olarak Yapılan Bağışlar - Türkiye Kızılay Derneğine Yapılan Bağış ve Yardımlar 95

DÖNEM SONU GİDERLERİNE AİT HATIRLATMALAR II _ Özel kanunlarınca aşağıda yer alan bağışlar (%5 sınırı ile bağlı değildir. ) a- Sosyal Yardımlaşmayı ve Dayanışmayı Teşvik Fonuna veya Bu Fona İlişkin Vakıflara Yapılan Bağış ve Yardımlar b- 7269 sayılı Kanun Uyarınca Afetzedelere Yapılacak Bağış ve Yardımlar c- 222 sayılı İlköğretim ve Eğitim Kanunu’na Göre Yapılan Bağış ve Yardımlar ç- TÜBİTAK’a Yapılan Bağış ve Yardımlar d- Üniversitelere ve İleri Teknoloji Enstitülerine Yapılan Bağış ve Yardımlar e- Atatürk Kültür, Dil ve Tarih Yüksek Kurumuna Yapılacak Bağış ve Yardımlar f- Sosyal Hizmetler ve Çocuk Esirgeme Kurumuna Yapılan Bağışlar g- Gülhane Askeri Tıp Akademisi’ne Yapılacak Bağış ve Yardımlar ğ- Milli Ağaçlandırma ve Erozyon Kontrolü Harcamaları h- Gıda Bankacılığı Faaliyetinde Bulunan Dernek ve Vakıflara Yapılan Bağışlar 96

DÖNEM SONU GİDERLERİNE AİT HATIRLATMALAR III 4 – Sponsorluk Harcamaları : 3289 sayılı Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğünün Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun ile 17. 6. 1992 tarihli ve 3813 sayılı Türkiye Futbol Federasyonu Kuruluş ve Görevleri Hakkında Kanun kapsamında yapılan sponsorluk harcamalarının; amatör spor dalları için tamamı, profesyonel spor dalları için % 50’sinin yıllık beyanname ile bildirilen gelirden indirim konusu yapılmasına imkan sağlanmıştır. 5 – Ar – Ge İndirimi : Mükelleflerin, münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme faaliyetleri çerçevesinde, işletmeleri bünyesinde 2008 hesap döneminden itibaren yaptıkları harcamaların %100'ü kurum kazancının tespitinde Ar- Ge indirimi olarak dikkate alınabilecektir. 6 – KKEG’ler kısaca : - Her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatlar (Aktiflerde ceza şartı olarak derpiş edilen tazminatlar cezai mahiyette tazminat sayılmaz. ), - Her türlü alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerine ait ilan ve reklam giderlerinin % 0’ı - Kiralama yoluyla edinilen veya işletmede kayıtlı olan yat, kotra, tekne, sürat teknesi gibi motorlu deniz, uçak ve helikopter gibi hava taşıtlarından işletmenin esas faaliyet konusu ile ilgili olmayanların giderleri ile amortismanları, - Basın yoluyla işlenen fiillerden veya radyo ve televizyon yayınlarından doğacak maddi ve manevi zararlardan dolayı ödenen tazminat giderleri - Özsermaye ve Örtülü Sermaye Üzerinden Ödenen veya Hesaplanan Faizler 97

DÖNEM SONU GİDERLERİNE AİT HATIRLATMALAR IV - Transfer Fiyatlandırması yoluyla dağıtılan örtülü kazanç. - Kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlara ilişkin yapılan giderler (iştirak kazancı elde etmek için yapılan harcamalar) - Personele ödenen temettüler Söz konusu temettü ikramiyelerinin bilanço günü itibarıyla ödenecek toplam tutarı kesinleştiğinden, çalışanlara o yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verilme süresinin sonuna kadar ödenecek temettü ikramiyeleri, ilgili olduğu yılın kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabilecektir. - Herhangi bir zarar ziyan ve tazminatın gider yazılabilmesi için aşağıdaki şartları taşımalıdır. a)İşle ilgili olmalı, b)Mukavelenameye, ilama veya kanun emrine dayanmalı. c)Teşebbüs sahibinin suçundan kaynaklanmamalıdır. - Yıl içinde alınan binek otomobiller kıst amortismana tabi tutulmalıdır. (faaliyet konusu kısmen veya tamamen araç kiralaması veya işletilmesi faaliyeti olanlar hariç) 98