ASSOCIAZIONE GENERALE COOPERATIVE ITALIANE DELLA CAMPANIA Il bilancio

ASSOCIAZIONE GENERALE COOPERATIVE ITALIANE DELLA CAMPANIA . Il bilancio d’esercizio nelle società cooperative: peculiarità di redazione e predisposizione. Copyright AGCI Campania

Premessa Dal dettato normativo emerge senza alcun dubbio che il bilancio delle società cooperative non si discosta quanto a schema applicabile ed a criteri di redazione da quello utilizzato dalle società per azioni e disciplinato dagli artt. 2423 e seguenti del codice civile (Titolo V, Capo V, Sezione IX). . . sembra opportuno richiamare soltanto il dettato del disposto dell'art. 2545 -quater e seguenti del c. c. riguardante la destinazione dell'utile di esercizio, come modificato dall'art. 8 della legge 31 gennaio 1992, n. 59, per le implicazioni che questo ha sulla redazione del bilancio d'esercizio. Copyright AGCI Campania 2

Premessa Tale articolo dispone che l'utile d'esercizio deve essere destinato per almeno il 30% al fondo di riserva legale, indipendentemente dall'ammontare di questo e che deve essere corrisposta ai fondi mutualistici per la promozione e lo sviluppo della cooperazione una quota di utili nella misura prevista dalla legge (3%). Copyright AGCI Campania 3

Premessa Pertanto, nella valutazione della destinazione dell'utile dell'esercizio precedente, si deve avere presente che non opera l'art. 2430 c. c. relativo alla destinazione alla riserva legale, in quanto per le società cooperative quest’ultimo viene sostituito dal disposto dell'art. 2545 quater. Per cui, prevedendo una destinazione minima obbligatoria del 30% e del 3%, la quota da ricercare tra le altre riserve (in particolare, quella indivisibile per ragioni di opportunità fiscali) o da ritenersi distribuibile ai soci è pari al 67% dell'utile dell'esercizio precedente. Copyright AGCI Campania 4

Art. 2435 bis c. c. Bilancio in forma abbreviata Le società possono redigere il bilancio in forma abbreviata, quando nel primo esercizio (o, successivamente, per due esercizi consecutivi) non abbiano superato due dei seguenti limiti: Copyright AGCI Campania 5

. a) totale dell’attivo dello stato patrimoniale: €. 4. 400. 000 (€. 17. 500. 000 per il consolidato) nuovi limiti introdotti con il d. lgs 173/2008 b) ricavi delle vendite e delle prestazioni: €. 8. 800. 000 (€. 35. 000 per il consolidato) nuovi limiti introdotti con il d. lgs 173/2008 c) dipendenti occupati in media durante l’esercizio: 50 unità (250 per il consolidato) nuovi limiti introdotti con il d. lgs 173/2008 _ si calcola la media giornaliera _ Copyright AGCI Campania 6

. BILANCIO ABBREVIATO Dall’esercizio 2009 Fino all’esercizio 2008 Totale dell’attivo dello Stato Patrimoniale 4. 400. 000 euro 3. 650. 000 euro Ricavi delle vendite e delle prestazioni 8. 800. 000 euro 7. 300. 000 euro Dipendenti mediamente occupati 50 unità BILANCIO CONSOLIDATO Dall’esercizio 2009 Fino all’esercizio 2008 Totale dell’attivo dello Stato Patrimoniale 17. 500. 000 euro 14. 600. 000 euro Ricavi delle vendite e delle prestazioni 35. 000 euro 29. 200. 000 euro Dipendenti mediamente occupati 250 unità Copyright AGCI Campania 7

. Non possono redigere il bilancio in forma abbreviata le società che hanno emesso titoli negoziati sui mercati regolamentati anche se rientrano nei suddetti limiti dimensionali. La cessazione dell’obbligo è prevista quando per due esercizi successivi la condizione viene meno. Copyright AGCI Campania 8

Bilancio consolidato Sono tenute a redigere il bilancio consolidato le società per azioni, in accomandita per azioni ed a responsabilità limitata che controllano almeno un’impresa, anche se quest’ultima non sia una società di capitali ma di persone. Copyright AGCI Campania 9

Bilancio consolidato La redazione del bilancio consolidato è imposta anche alle società capogruppo che abbiano la forma di enti pubblici (con oggetto commerciale), di cooperative, di mutue assicuratrici, purché tra le imprese da esse controllate vi sia almeno una società per azioni o in accomandita per azioni o a responsabilità limitata. Copyright AGCI Campania 10

Art. 2512 c. c. I bilanci delle cooperative a mutualità prevalente debbono essere depositati annualmente presso il relativo Albo. Copyright AGCI Campania 11

Art. 2512 c. c. … i bilanci relativi ad esercizi chiusi prima della data di entrata in vigore del Decreto della riforma (I° gennaio 2004) sono redatti secondo le leggi anteriormente vigenti; … quelli relativi ad esercizi chiusi tra la data di entrata in vigore del decreto (I° gennaio 2004) e quella del 31 dicembre 2004 possono essere redatti secondo le leggi anteriormente vigenti o secondo le nuove disposizioni; … i bilanci relativi ad esercizi chiusi dopo la data del 31 dicembre 2004 sono redatti secondo le nuove disposizioni (art. 223 -octiesdecies). Copyright AGCI Campania 12

Art. 2512 c. c. Il legislatore della riforma ha determinato la soppressione, nell’art. 2426 c. c. , della previsione che consentiva di effettuare rettifiche di valore esclusivamente in applicazione di norme tributarie. Copyright AGCI Campania 13

. L’imponibile fiscale è determinato prendendo a base il risultato d’esercizio risultante dal bilancio civilistico ed apportando al medesimo le variazioni, in aumento o in diminuzione, conseguenti all’applicazione dei criteri stabiliti dalle disposizioni del TUIR. Copyright AGCI Campania 14

. La separazione dei due aspetti è stata ottenuta disponendo la predisposizione e la presentazione, con la dichiarazione dei redditi, di un apposito prospetto dal quale risultino: 1. le variazioni in più o in meno apportate al reddito determinato secondo le disposizioni civilistiche per giungere alla determinazione dell’imponibile fiscale; 2. i valori delle voci patrimoniali riconosciute ai fini fiscali, se diversi da quelli indicati nel bilancio. Copyright AGCI Campania 15

- In questo modo ogni variazione apportata all’utile civilistico per giungere all’imponibile fiscale non tocca in alcun modo il bilancio e di conseguenza non ne influenza il risultato. Dal momento che è stata soppressa la facoltà di effettuare rettifiche e accantonamenti di carattere tributario espressamente previste dall’art. 2426, comma 2, la fiscalità differita sarà sempre più presente nei bilanci. Copyright AGCI Campania 16

. Quindi, se in passato i componenti negativi di reddito potevano essere dedotti ai fini fiscali solo se preventivamente iscritti in bilancio, con l’entrata in vigore della riforma potranno essere dedotti semplicemente previa indicazione in un apposito prospetto – da allegare alla dichiarazione dei redditi – dal quale sia possibile riconciliare i valori civilistici e quelli fiscali. Copyright AGCI Campania 17

Prospetto ex art. 2427 c. c. n. 14 “Contenuto della nota integrativa” … l’apposito prospetto deve contenere: a) la descrizione delle differenze temporanee che hanno comportato la rilevazione di imposte differite e anticipate, specificando l'aliquota applicata e le variazioni rispetto all'esercizio precedente, gli importi accreditati o addebitati a conto economico oppure a patrimonio netto, le voci escluse dal computo e le relative motivazioni; b) l'ammontare delle imposte anticipate contabilizzato in bilancio attinenti a perdite dell'esercizio o di esercizi precedenti e le motivazioni dell'iscrizione, l'ammontare non ancora contabilizzato e le motivazioni della mancata iscrizione. Copyright AGCI Campania 18

Prospetto ex art. 2427 c. c. n. 14 Descrizione delle differenze temporanee che hanno comportato l’iscrizione di imposte differite _________________ Descrizione delle differenze temporanee che hanno comportato l’iscrizione di imposte anticipate ________________ Aliquota applicata _____% Descrizione delle variazioni rispetto all’anno precedente _______________ Anno x-1 o o Differite Anticipate Importi imputati a c/economico Importi imputati a patrimonio netto € ______ Anno x € ______ € ______ Importi esclusi Motivo dell’esclusione: ______________________________ Imposte anticipate contabilizzate in bilancio attinenti a perdite dell’esercizio Motivo d’iscrizione: _______________________________ Copyright AGCI Campania 19

. Tale documento di raccordo deve contenere: _ le variazioni in aumento _ le variazioni in diminuzione apportate al reddito determinato secondo le disposizioni civilistiche per giungere alla determinazione dell’imponibile fiscale, ed i valori delle voci patrimoniali riconosciute ai fini fiscali, se diversi da quelli indicati nel bilancio. Copyright AGCI Campania 20

. Le variazioni apportate all’utile civilistico, per giungere all’imponibile fiscale, non dovranno pertanto più transitare nel bilancio d’esercizio. Il legislatore, inoltre, recependo le previsioni del punto a) dell’art. 6 della Legge delega, ha stabilito le modalità con le quali, nel rispetto del principio di competenza, occorre tenere conto degli effetti della fiscalità differita. Copyright AGCI Campania 21

. In applicazione di tali prescrizioni sono state apportate modifiche: - all’art. 2425, il quale attualmente prevede la necessità di indicare la fiscalità differita in apposite voci di bilancio d’esercizio; - all’art. 2424, procedendo in particolare all’introduzione di una specifica indicazione dei crediti per imposte versate in eccedenza e per le imposte anticipate (imposte differite attive); e quindi: Copyright AGCI Campania 22

. q per le imposte versate in eccedenza è stato ritenuto corretto utilizzare il termine “crediti tributari”; q per le “imposte anticipate” il legislatore ha optato per un’indicazione separata, rispetto ai “crediti tributari”, stante la loro natura che non è esattamente quella di un credito riscuotibile, quanto piuttosto di minori imposte da pagare in futuro. Copyright AGCI Campania 23

. da tali scelte normative ne consegue che: q l’indicazione “imposte anticipate”, non deve essere preceduta dal termine “crediti” né dalla preposizione “per” imposte anticipate; q relativamente allo stato patrimoniale, al passivo, il legislatore ha ritenuto sufficiente integrare la dizione della voce B. 2 – relativa ai fondi per imposte – con la precisazione “anche differite”. Copyright AGCI Campania 24

. Per quanto riguarda il conto economico, il legislatore ha ritenuto sufficiente integrare la dizione della voce 22 – imposte sul reddito – con la precisazione “correnti, differite e anticipate”, rinviando alla nota integrativa per il relativo dettaglio. Copyright AGCI Campania 25

. Circa la nota integrativa (art. 2427 c. c. ) il legislatore ha, invece, previsto una nuova scrittura del punto 14 che, nella precedente formulazione, prevedeva un’informativa di dettaglio delle rettifiche di valore e degli accantonamenti di valore operati esclusivamente in applicazione di norme tributarie. Copyright AGCI Campania 26

La fiscalità differita in bilancio (in sintesi) Stato patrimoniale Attivo - inserimento della voce denominata “crediti tributari” per l’iscrizione di eventuali imposte versate in eccedenza (CII. 4 -bis); - inserimento della voce denominata “imposte anticipate” per l’iscrizione della fiscalità differita attiva (CII. 4 -ter) separatamente dai crediti tributari e con una dicitura che non contiene la dizione “crediti” Passivo - integrazione della voce B. 2, che viene denominata “Fondi per rischi ed oneri: per imposte anche differite” Copyright AGCI Campania 27

La fiscalità differita in bilancio (in sintesi) Conto economico Integrazione della voce 22, che viene denominata “Imposte sul reddito d’esercizio, correnti, differite e anticipate” Copyright AGCI Campania 28

- La fiscalità differita in bilancio (in sintesi) Nota integrativa Riscrittura del punto 14, che ora prevede la redazione di un apposito prospetto contenente le seguenti informazioni: a) la descrizione delle differenze temporanee che hanno comportato la rilevazione di imposte differite e anticipate, specificando l’aliquota applicata e le variazioni rispetto all’esercizio precedente, gli importi accreditati o addebitati a conto economico oppure a patrimonio netto, le voci escluse dal computo e le relative motivazioni; Copyright AGCI Campania 29

- La fiscalità differita in bilancio (in sintesi) b) l’ammontare delle imposte anticipate contabilizzato in bilancio attinenti a perdite dell’esercizio o di esercizi precedenti e le motivazioni dell’iscrizione, l’ammontare non ancora contabilizzato e le motivazioni della mancata iscrizione. Copyright AGCI Campania 30

Patrimonio netto . Obblighi: in nota integrativa occorre dare notizia circa: - le variazioni intervenute nella consistenza delle voci di patrimonio netto; - elencare le voci di patrimonio in modo analitico con specificazione in appositi prospetti della loro origine, disponibilità e distribuibilità. Copyright AGCI Campania 31

Nota integrativa . Obblighi: per le cooperative a “mutualità prevalente”, sussiste l’obbligo di esporre un paragrafo dedicato alla evidenziazione del rispetto dei parametri di prevalenza (art. 2513 c. c. ). Note: con riferimento ai ristorni, si ritiene che al fine di non modificare lo schema di conto economico, e di permettere la comparazione tra società lucrative e non lucrative, i dati relativi all’attività svolta con i soci possono essere precisati nella nota integrativa. Copyright AGCI Campania 32

. Relazione sulla gestione Obblighi: tutte le cooperative devono indicare specificatamente “i criteri seguiti nella gestione sociale per il conseguimento dello scopo mutualistico” (art. 2545 c. c. ), nonché, illustrare le ragioni delle determinazioni assunte con riguardo all’ammissione dei nuovi soci (art. 2528, ultimo comma, c. c. ). Note: la norma riguarda tutte le società cooperative e non soltanto quelle a mutualità prevalente. Copyright AGCI Campania 33

Esemplificazione pratica: fiscalità differita. . … le variazioni al reddito civilistico stabilite dal TUIR possono essere di due tipi: temporanee o permanenti. Si dicono temporanee quando aggiungono (o sottraggono) componenti di reddito al risultato civilistico di un esercizio per poi sottrarre (o aggiungere) i medesimi componenti al risultato civilistico di un esercizio successivo; per cui il reddito soggetto ad imposizione rimane pari a quello civilistico, ciò che muta è il momento in cui tale reddito è colpito dall’imposta. Gli effetti delle variazioni temporanee sono destinati a compensarsi nel tempo. Le variazioni temporanee danno origine al fenomeno della fiscalità differita. Copyright AGCI Campania 34

Esemplificazione pratica: fiscalità differita. . Si dicono permanenti quando aggiungono (o sottraggono) al risultato civilistico componenti di reddito che non verranno più recuperati, ossia sottratti (o aggiunti) al risultato civilistico di esercizi futuri. Le variazioni permanenti non danno origine al fenomeno della fiscalità differita. La rappresentazione in bilancio della fiscalità differita avviene nel rispetto dei principi generali della competenza e della prudenza e, quindi, le imposte, come ogni altro costo, sono imputate al conto economico dell’esercizio cui si riferiscono, indipendentemente dal momento in cui saranno esigibili. Copyright AGCI Campania 35

. Esemplificazione pratica: fiscalità differita. Imposte differite … se per effetto di una variazione temporanea l’imponibilità di una parte del reddito viene differita ad un momento successivo , il costo connesso all’imposta dovrà pesare nel conto economico dell’esercizio cui è stato prodotto tale reddito – in contropartita – si alimenterà un fondo per imposte differite, nel passivo dello stato patrimoniale; Imposte anticipate … se per effetto di una variazione temporanea, aumenta il reddito da assoggettare ad imposizione, imposte anticipate, il costo dell’imposta connessa alla variazione potrà non gravare sul risultato dell’esercizio – in contropartita – le maggiori imposte da pagare potranno essere recuperate negli esercizi successivi, attraverso un minor esborso relativo alle imposte di competenza futura, e possono essere iscritte tra i crediti nell’attivo patrimoniale; Copyright AGCI Campania 36

Esemplificazione pratica: fiscalità differita. . … alcune considerazioni di merito … … la rilevazione delle imposte anticipate. Tale rilevazione nelle attività, deve avvenire nel rispetto del principio della prudenza, per il quale i crediti devono essere iscritti solo nella misura in cui potranno essere ragionevolmente realizzati … condizione necessaria, per l’iscrizione tra le attività delle imposte anticipate, è che i risultati d’esercizio siano positivi od almeno pari alle differenze da annullare. … si rileva, in merito, la posizione parzialmente differente dei principi contabili internazionali rispetto a quelli nazionali … secondo gli IAS/IFRS la rilevazione delle imposte anticipate deve avvenire se è probabile che l’imponibile fiscale futuro sia disponibile; secondo i Principi Contabili Nazioni deve sussistere la ragionevole certezza che l’imponibile sarà disponibile. Copyright AGCI Campania 37

Esemplificazione pratica: fiscalità differita. . … alcune considerazioni di merito … … la rilevazione delle imposte differite passive. … si rileva, in merito, la posizione parzialmente differente dei principi contabili internazionali rispetto a quelli nazionali … gli IAS/IFRS richiedono la rilevazione di tutte le differenze temporanee tassabili; (da classificasi in bilancio tra le attività immobilizzate) i Principi Contabili Nazionali - stabiliscono che debbano essere rilevate le imposte differite solo se la passività è probabile. (da classificarsi in bilancio tra le attività correnti) Copyright AGCI Campania 38

Esemplificazione pratica: fiscalità differita. . Art. 102, c. 6, TUIR Ammortamento dei beni materiali. Le spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione, che dal bilancio non risultino imputate ad incremento del costo dei beni ai quali si riferiscono, sono deducibili nel limite del 5 per cento del costo complessivo di tutti i beni materiali ammortizzabili quale risulta all'inizio dell'esercizio dal registro dei beni ammortizzabili; per le imprese di nuova costituzione il limite percentuale si calcola, per il primo esercizio, sul costo complessivo quale risulta alla fine dell'esercizio; per i beni ceduti nel corso dell'esercizio la deduzione spetta in proporzione alla durata del possesso ed è commisurata, per il cessionario, al costo di acquisizione. L'eccedenza è deducibile per quote costanti nei cinque esercizi successivi. …. . Copyright AGCI Campania 39

. Esemplificazione pratica: fiscalità differita. Spese di manutenzione (art. 102, c. 6, TUIR) Spese di manutenzione imputate a conto economico = €. 600, 00. Costo immobilizzazioni tecniche = €. 3. 140, 00. Limite massimo deducibilità nell’esercizio delle spese di manutenzioni = = 5% di 3. 140, 00 = €. 157, 00 Variazione in aumento = €. 600, 00 – €. 157, 00 = €. 443, 00. IRES anticipata = €. 443, 00 * 27, 50% = €. 88, 60. Considerato che l’eccedenza di €. 443, 00 potrà essere dedotta nei cinque esercizi successivi, si rilevano imposte anticipate. Copyright AGCI Campania 40

Schema di bilancio . Intestazione Reg. Imp. ……………. . Rea ……………. . Albo Nazionale Società Cooperative n° A 000000 Sez. Cooperative a Mutualità Prevalente Cat. Cooperative di ……………. . “……………. . Società Cooperativa“ Sede in Via ……………. . , n. ……………. . Capitale Sociale Euro ……………. . I. V. Bilancio al 31/12/…. Copyright AGCI Campania 41

Schema di bilancio. Nuovo Stato patrimoniale previsto dal Codice Civile (art. 2424 c. c. ) ATTIVO: C – ATTIVO CIRCOLANTE II - Crediti, con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili oltre l'esercizio successivo: 1) verso clienti; 2) verso imprese controllate; 3) verso imprese collegate; 4) verso controllanti; 4 -bis) crediti tributari; 4 -ter) imposte anticipate; 5) verso altri. Totale. Copyright AGCI Campania 42

Schema di bilancio. Nuovo Stato patrimoniale previsto dal Codice Civile (art. 2424 c. c. ) PASSIVO: B) Fondi per rischi e oneri: 1) per trattamento di quiescenza e obblighi simili; 2) per imposte, anche differite; 3) altri. Totale. Copyright AGCI Campania 43

Schema di bilancio. Nuovo Stato patrimoniale previsto dal Codice Civile (art. 2424 c. c. ) PASSIVO: D) Debiti, con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili oltre l'esercizio successivo: 1) obbligazioni; 2) obbligazioni convertibili; 3) debiti verso soci per finanziamenti 4) debiti verso banche; 5) debiti verso altri finanziatori; 6) acconti; 7) debiti verso fornitori; 8) debiti rappresentati da titoli di credito; 9) debiti verso imprese controllate; 10) debiti verso imprese collegate; 11) debiti verso controllanti; 12) debiti tributari; 13) debiti verso istituti di previdenza e di sicurezza sociale; 14) altri debiti. Totale. Copyright AGCI Campania 44

Schema di bilancio. Nuovo Conto economico previsto dal Codice Civile (art. 2425 c. c. ) C) PROVENTI E ONERI FINANZIARI: 15) proventi da partecipazioni, con separata indicazione di quelli relativi ad imprese controllate e collegate; 16) altri proventi finanziari: a) da crediti iscritti nelle immobilizzazioni, con separata indicazione di quelli da imprese controllate e collegate e di quelli da controllanti; b) da titoli iscritti nelle immobilizzazioni che non costituiscono partecipazioni; c) da titoli iscritti nell'attivo circolante che non costituiscono partecipazioni; d) proventi diversi dai precedenti, con separata indicazione di quelli da imprese controllate e collegate e di quelli da controllanti; 17) interessi e altri oneri finanziari, con separata indicazione di quelli verso imprese controllate e collegate e verso controllanti. 17 -bis) utili e perdite su cambi Totale (15+16– 17+/-17 -bis) D) RETTIFICHE DI VALORE DI ATTIVITÀ FINANZIARIE: Copyright AGCI Campania 45

Schema di bilancio. Nuovo Conto economico previsto dal Codice Civile (art. 2425 c. c. ) RISULTATO PRIMA DELLE IMPOSTE (A – B ± C ± D ± E); 22) imposte sul reddito dell'esercizio, correnti, differite e anticipate; 23) UTILE (PERDITA) DELL'ESERCIZIO. Copyright AGCI Campania 46

Schema di bilancio . Nuovo Stato patrimoniale in forma abbreviata previsto dal Codice Civile (art. 2435 -bis c. c. ) ATTIVO: B) Immobilizzazioni: I - Immobilizzazioni immateriali Valore lordo (F. do amm. to immobilizzazioni immateriali) (F. do svalutazione immob. immateriali) Valore netto immobilizzazioni immateriali II - Immobilizzazioni materiali Valore lordo (F. do amm. to immobilizzazioni materiali) (F. do svalutazione immobilizzazioni materiali) Valore netto immobilizzazioni materiali III- Immobilizzazioni finanziarie Totale immobilizzazioni C) Attivo circolante: I - Rimanenze: II – Crediti: (tale voce comprende anche i crediti verso soci per versamenti ancora dovuti ed i ratei e risconti attivi) Esigibili entro l’esercizio successivo Esigibili oltre l’esercizio successivo Totale crediti III - Attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni IV - Disponibilità liquide Totale attivo circolante Copyright AGCI Campania 47

Schema di bilancio . PASSIVO: A) Patrimonio netto: I - Capitale. II - Riserva da soprapprezzo delle azioni. III - Riserve di rivalutazione. IV - Riserva legale. V - Riserva per azioni proprie in portafoglio. VI - Riserve statutarie. VII - Altre riserve, distintamente indicate. VIII - Utili (perdite) portati a nuovo. IX - Utile (perdita) dell'esercizio. Totale. B) Fondi per rischi e oneri: C) Trattamento di fine rapporto di lavoro subordinato. D) Debiti (tale voce comprende anche i ratei e risconti passivi): Esigibili entro l’esercizio successivo Esigibili oltre l’esercizio successivo Totale crediti Copyright AGCI Campania 48

Schema di bilancio . Nuovo Conto Economico in forma abbreviata previsto dal Codice Civile (art. 2435 -bis c. c. ) A) VALORE DELLA PRODUZIONE 1) ricavi delle vendite e delle prestazioni; 2) variazioni delle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti e variazioni dei lavori in corso su ordinazione; 4) incrementi di immobilizzazioni per lavori interni; 5) altri ricavi e proventi, con separata indicazione dei contributi in conto esercizio. Totale. Copyright AGCI Campania 49

Schema di bilancio . Nuovo Conto Economico in forma abbreviata previsto dal Codice Civile (art. 2435 -bis c. c. ) B) COSTI DELLA PRODUZIONE. 6) per materie prime, sussidiarie, di consumo e di merci; 7) per servizi; 8) per godimento di beni di terzi; 9) per il personale; a) salari e stipendi; b) oneri sociali; c) altri costi del personale; 10) ammortamenti e svalutazioni: a) ammortamenti e svalutazioni delle immobilizzazioni; d) svalutazioni dei crediti compresi nell'attivo circolante e delle disponibilità liquide; 11) variazioni delle rimanenze di materie prime, sussidiarie, di consumo e merci; 12) accantonamento per rischi; 13) altri accantonamenti; 14) oneri diversi di gestione. Totale. DIFFERENZA TRA VALORE E COSTI DELLA PRODUZIONE (A–B). Copyright AGCI Campania 50

Schema di bilancio . Nuovo Conto Economico in forma abbreviata previsto dal Codice Civile (art. 2435 -bis c. c. ) C) PROVENTI E ONERI FINANZIARI: 15) proventi da partecipazioni, con separata indicazione di quelli relativi ad imprese controllate e collegate; 16) altri proventi finanziari: a) da crediti iscritti nelle immobilizzazioni, con separata indicazione di quelli da imprese controllate e collegate e di quelli da controllanti; b) da titoli iscritti nelle immobilizzazioni e iscritti nell'attivo circolante che non costituiscono partecipazioni; d) proventi diversi dai precedenti, con separata indicazione di quelli da imprese controllate e collegate e di quelli da controllanti; 17) interessi e altri oneri finanziari, con separata indicazione di quelli verso imprese controllate e collegate e verso controllanti. 17 -bis) utili e perdite su cambi Totale (15+16– 17) Copyright AGCI Campania 51

Schema di bilancio . Nuovo Conto Economico in forma abbreviata previsto dal Codice Civile (art. 2435 -bis c. c. ) D) RETTIFICHE DI VALORE DI ATTIVITÀ FINANZIARIE: 18) rivalutazioni: 19) svalutazioni: Totale delle rettifiche (18– 19). E) PROVENTI E ONERI STRAORDINARI: 20) proventi, 21) oneri. Totale delle partite straordinarie (20– 21). RISULTATO PRIMA DELLE IMPOSTE (A – B ± C ± D ± E); 22) imposte sul reddito dell'esercizio, correnti, differite e anticipate; 23) UTILE (PERDITA) DELL'ESERCIZIO. Copyright AGCI Campania 52

. Novità bilancio d’esercizio 2008 … le novità introdotte dal Decreto Legislativo n. 32/2007, dalla Legge n. 244/2007 (Finanziaria 2008); nonché, dal Decreto Legge 185/2008 (convertito in Legge 2/2009) … Le novità interessano essenzialmente i seguenti aspetti: q Relazione sulla gestione; q Relazione dei revisori; q Stanziamento delle imposte; q Sanzioni a carico dei soggetti incaricati del controllo contabile; q Valutazione dei titoli iscritti nell’attivo circolante; q Rivalutazione degli immobili. Copyright AGCI Campania 53

. Novità bilancio d’esercizio 2008 Il D. Lgs del 02. 2007 n. 326 ha modificato: Copyright AGCI Campania 54

. Novità bilancio d’esercizio 2008 Decorrenza dei nuovi obblighi Ai sensi dell’art. 5 co. 1 del D. Lgs. 32/2007, le novità in commento si applicano ai bilanci relativi agli esercizi aventi inizio dalla data successiva al 12. 4. 2007. Pertanto, per i soggetti con esercizio sociale coincidente con l’anno solare, esse trovano applicazione per la prima volta con riferimento ai bilanci chiusi al 31. 12. 2008. Copyright AGCI Campania 55

Novità bilancio d’esercizio 2008 . RELAZIONE SULLA GESTIONE Ai sensi dell’art. 2428 c. c. , così come modificato dall’art. 1 co. 1 del D. Lgs. 32/2007, la Relazione sulla gestione deve contenere: q un’analisi fedele, equilibrata ed esauriente della situazione della società e dell’andamento e del risultato della gestione; q una descrizione dei principali rischi ed incertezze cui la società è esposta; q nella misura in cui ciò sia significativo per la comprensione della situazione e dell’andamento gestionale, indicatori finanziari e non finanziari, compresi quelli attinenti all’ambiente e al personale. Copyright AGCI Campania 56

. Novità bilancio d’esercizio 2008 Art. 2428 c. c. , prima delle modifiche del DLgs. 32/2007 co. 1 Il bilancio deve essere corredato da una relazione degli amministratori sulla situazione della società e sull’andamento della gestione, nel suo complesso e nei vari settori in cui essa ha operato, anche attraverso imprese controllate, con particolare riguardo ai costi, ai ricavi e agli investimenti. co. 2 Art. 2428 c. c. , così come modificato dal DLgs. 32/2007 Il bilancio deve essere corredato da una relazione degli amministratori contenente un’analisi fedele equilibrata ed esauriente della situazione della società e dell’andamento e del risultato della gestione, nel suo complesso e nei vari settori in cui essa ha operato, anche attraverso imprese controllate, con particolare riguardo ai costi, ai ricavi e agli investimenti, nonché una descrizione dei principali rischi ed incertezze cui la società è esposta. L’analisi di cui al primo comma è coerente con l’entità e la complessità degli affari della società e contiene, nella misura necessaria alla comprensione della situazione della società e dell’andamento e del risultato della gestione, gli indicatori di risultato finanziari e, se del caso, quelli non finanziari pertinenti all’attività specifica della società, comprese le informazioni attinenti all’ambiente e al personale. L’analisi contiene, ove opportuno, riferimenti agli importi riportati nel bilancio e chiarimenti aggiuntivi su di essi. Copyright AGCI Campania 57

. Novità bilancio d’esercizio 2008 RELAZIONE DEI REVISORI Ai sensi dell’art. 2409 -ter c. c. , così come modificato dall’art. 2 del DLgs. 32/2007, la Relazione dei revisori deve comprendere: q un paragrafo introduttivo che identifica il bilancio sottoposto a revisione (inclusi la data di chiusura e il periodo di riferimento) e il quadro delle regole di redazione del bilancio applicate dalla società; q una descrizione della portata della revisione svolta con l’indicazione dei principi di revisione osservati; q un giudizio sul bilancio che indica chiaramente se questo è conforme alle norme che disciplinano i criteri di redazione e se fornisce una rappresentazione veritiera e corretta della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico dell’esercizio; q eventuali richiami di informativa che il revisore sottopone all’attenzione dei destinatari del bilancio, senza che essi costituiscano rilievi; q un giudizio sulla coerenza della Relazione sulla gestione con il bilancio. Copyright AGCI Campania 58

. Novità bilancio d’esercizio 2008 La relazione deve essere datata e sottoscritta dal revisore. Come per le società quotate, il revisore può esprimere i seguenti giudizi sul bilancio: q giudizio positivo senza rilievi; q giudizio positivo con rilievi; q giudizio negativo; q impossibilità di esprimere un giudizio. Qualora il revisore esprima un giudizio sul bilancio con rilievi, un giudizio negativo o rilasci una dichiarazione di impossibilità ad esprimere un giudizio, la relazione deve illustrare analiticamente i motivi della decisione. Copyright AGCI Campania 59

. Novità bilancio d’esercizio 2008 RELAZIONE DEL COLLEGIO SINDACALE INCARICATO DEL CONTROLLO CONTABILE Il D. Lgs. 32/2007 ha, inoltre, ha modificato l’art. 2429 co. 2 c. c. precisando che “il collegio sindacale, se esercita il controllo contabile, redige anche la relazione prevista dall’articolo 2409 -ter”. Pertanto, qualora il Collegio sindacale sia incaricato del controllo contabile, tale organo deve predisporre: q una relazione contenente il giudizio sul bilancio, a norma dell’art. 2409 -ter c. c. ; q una relazione, ai sensi dell’art. 2429 co. 2 c. c. , con cui riferisce all’assemblea sui risultati dell’esercizio sociale, sull’attività svolta nell’adempimento dei propri doveri e nella quale presenta le osservazioni e le proposte in ordine al bilancio ed alla sua approvazione. Copyright AGCI Campania 60

. Novità bilancio d’esercizio 2008 STANZIAMENTO DELLE IMPOSTE La determinazione delle imposte nel Conto Economico dei bilanci relativi all’esercizio 2008 deve essere effettuata applicando le novità di rilevo che sono state apportate alla disciplina dell’IRES e dell’IRAP da parte della Legge 24. 12. 2007 n. 244 (Finanziaria 2008). Copyright AGCI Campania 61

. Novità bilancio d’esercizio 2008 IRES Con riferimento all’IRES, occorre tenere presente, tra l’altro: q l’eliminazione della possibilità di effettuare ammortamenti anticipati e accelerati; q le modifiche alla durata dei contratti di leasing, ai fini della deducibilità dei relativi canoni; q l’abrogazione del regime delle deduzioni extracontabili; q la modifica alla disciplina degli interessi passivi; q la deducibilità delle spese di rappresentanza; q la riduzione dell’aliquota IRES dal 33% al 27, 5%. Ai fini dello stanziamento delle imposte nel bilancio dell’esercizio 2008, occorre, inoltre, avere riguardo alla disposizione di cui all’art. 6 del DL 185/2008, che riconosce, a partire dal 2008, la deducibilità dalle imposte dirette di una quota pari al 10% dell’IRAP. Copyright AGCI Campania 62

. Novità bilancio d’esercizio 2008 AMMORTAMENTI ANTICIPATI E ACCELERATI L’art. 1 co. 33 lett. n) n. 1 della L. 244/2007 ha abrogato il co. 3 dell’art. 102 del TUIR. Viene quindi meno la possibilità di operare: q gli ammortamenti anticipati; q gli ammortamenti accelerati. Disciplina transitoria L’art. 1 co. 34 della L. 244/2007 dispone che, per il solo periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31. 12. 2007 (vale a dire, il 2008 per i soggetti “solari”), per i beni nuovi acquisiti ed entrati in funzione nello stesso periodo: q non si applica la riduzione a metà del coefficiente tabellare (ai sensi dell’art. 102 co. 2 del TUIR); q l’eventuale differenza non imputata a Conto economico può essere dedotta nel modello UNICO (tramite una variazione in diminuzione indicata nel quadro RF all’interno del rigo residuale “Altre variazioni in diminuzione”, con codice 99). Copyright AGCI Campania 63

. Novità bilancio d’esercizio 2008 Le due condizioni dell’acquisto del bene (nuovo) e della sua entrata in funzione devono essere verificate nello stesso esercizio. Pertanto, la disposizione non è applicabile se, ad esempio, il bene è entrato in funzione nell’esercizio 2008, ma è stato acquistato in esercizi precedenti. La disposizione non è applicabile ai beni indicati: q all’art. 164 co. 1 lett. b) del TUIR (veicoli utilizzati nell’esercizio di imprese, arti e professioni soggetti a limiti di deducibilità); q all’art. 102 -bis co. 7 del TUIR (beni materiali strumentali per l’esercizio di alcune attività regolate). Copyright AGCI Campania 64

. Novità bilancio d’esercizio 2008 CANONI DI LOCAZIONE FINANZIARIA L’art. 1 co. 33 lett. n) n. 2 della L. 244/2007 ha sostituito l’art. 102 co. 7 del TUIR, il quale definisce i criteri di deducibilità: q delle quote di ammortamento dei beni concessi in leasing finanziario, in capo all’impresa concedente che applica i principi contabili interni; q dei canoni di leasing finanziario, da parte dell’impresa utilizzatrice che applica i principi contabili interni. Per l’impresa concedente, nulla varia rispetto alla disciplina vigente anteriormente alle modifiche apportate dalla L. 244/2007 (la deduzione delle quote di ammortamento continua ad essere determinata per ciascun esercizio nella misura risultante dal relativo piano di ammortamento finanziario). Per l’impresa utilizzatrice, la L. 244/2007 ha stabilito nuovi limiti di durata contrattuale per la deducibilità dei canoni. Copyright AGCI Campania 65

. Novità bilancio d’esercizio 2008 . Decorrenza Ai sensi dell’art. 1 co. 34 della L. 244/2007, la nuova durata minima si applica a partire dai contratti di locazione finanziaria stipulati a decorrere dal mese di gennaio 2008. Beni mobili Per i beni mobili, la durata del contratto non deve essere inferiore a 2/3 del periodo di ammortamento ordinario, in relazione all’attività esercitata dall’impresa. Beni immobili Per i beni immobili, i canoni di locazione finanziaria sono deducibili a condizione che il contratto abbia durata non inferiore a 2/3 del periodo di ammortamento ordinario e comunque non inferiore a 11 anni o almeno pari a 18 anni. Esemplificando: se i 2/3 del periodo di ammortamento sono pari a: • 10 anni, la durata del contratto dovrà essere di almeno 11 anni; • 15 anni, la durata del contratto dovrà essere di almeno 15 anni; • 20 anni, la durata del contratto dovrà essere di almeno 18 anni. Copyright AGCI Campania 66

. Novità bilancio d’esercizio 2008 INTERESSI PASSIVI La Legge n. 244/2007 e il DL 112/2008 hanno riformato in maniera significativa la disciplina degli interessi passivi nell’ambito del reddito d’impresa. Le modifiche apportate hanno riguardato: q la “separazione” del regime di deducibilità degli interessi passivi per i soggetti IRPEF da quello adottato per i soggetti IRES, attraverso la riformulazione dell’art. 61 del TUIR; q l’introduzione del “nuovo” art. 96 del TUIR, che prevede un meccanismo per il calcolo degli interessi passivi deducibili per i soggetti IRES “non finanziari” derivante dai valori del Conto economico; q l’abrogazione della rettifica di consolidamento che prevedeva la rideterminazione del pro rata patrimoniale nell’ambito dei gruppi, mediante la nuova formulazione dell’art. 122 del TUIR; q l’estensione delle limitazioni previste per le perdite pregresse dall’art. 172 del TUIR al riporto degli interessi indeducibili; q la previsione di una specifica disciplina per i soggetti operanti nel settore bancario, finanziario e assicurativo. Contestualmente all’introduzione del nuovo regime, sono stati aboliti il pro rata patrimoniale e la disciplina di contrasto alla sottocapitalizzazione (artt. 97 e 98 del TUIR). Copyright AGCI Campania 67

. Novità bilancio d’esercizio 2008 SPESE DI RAPPRESENTANZA L’art. 1 co. 33 lett. p) della Legge n. 244/2007 ha sostituito i periodi dal secondo al quarto dell’art. 108 co. 2 del TUIR. Per effetto della modifica, le spese di rappresentanza divengono deducibili nel periodo d’imposta di sostenimento se rispondenti ai requisiti di congruità ed inerenza stabiliti con il DM 19. 11. 2008, in funzione: q della natura e della destinazione delle spese in esame; q del volume dei ricavi dell’attività caratteristica e dell’attività internazionale dell’impresa. Sono comunque deducibili le spese relative a beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a 50, 00 euro. Copyright AGCI Campania 68

. Novità bilancio d’esercizio 2008 IRAP Con riferimento all’IRAP, per effetto delle novità introdotte dalla L. 244/2007, sono mutate, tra l’altro: q l’aliquota IRAP, che viene ridotta al 3, 9% (rispetto al precedente 4, 25%), pur rimanendo ferma in capo alle Regioni la facoltà di variarla alle condizioni e nei limiti di cui all’art. 16 co. 3 del DLgs. 446/97; q le regole di determinazione del valore della produzione netta in capo alle diverse categorie di soggetti passivi. Relativamente all’ultimo aspetto, vengono differenziate, tra l’altro, le modalità di calcolo per le società di capitali, da un lato, e gli imprenditori individuali e le società di persone commerciali, dall’altro. In via di prima approssimazione, mentre per le prime (società di capitali) le componenti imponibili o deducibili sono assunte così come risultanti dal Conto economico, senza apportare le variazioni in aumento e in diminuzione disciplinate ai fini delle imposte dirette, per i secondi (gli imprenditori individuali e le società di persone commerciali) i proventi e gli oneri concorrenti alla determinazione della base imponibile continuano a rilevare nella stessa misura prevista ai fini delle imposte sui redditi. Copyright AGCI Campania 69

. Novità bilancio d’esercizio 2008 NUOVO REGIME SANZIONATORIO IN CAPO AI REVISORI Il co. 5 primo periodo dell’art. 9 del DLgs. 471/97, come modificato dall’art. 1 co. 92 della L. 24. 12. 2007 n. 244 (Finanziaria 2008), stabilisce che nei confronti dei soggetti tenuti alla sottoscrizione delle dichiarazioni dei redditi e dell’IRAP i quali nella Relazione di revisione omettono, ricorrendone i presupposti, di esprimere i giudizi di cui all’art. 2409 -ter co. 3 c. c. si applica una sanzione pari al 30% del compenso contrattuale relativo all’attività di redazione della Relazione di revisione e, comunque, non superiore rispetto all’imposta effettivamente accertata in capo al contribuente, qualora da tali omissioni derivino infedeltà nella dichiarazione dei redditi o ai fini dell’IRAP. Decorrenza La nuova disciplina si applica a partire dal bilancio dell’esercizio successivo a quello in corso al 31. 12. 2007. La sanzione in questione, quindi, trova applicazione per la prima volta con riguardo ai giudizi sui bilanci relativi all’anno solare 2008. Copyright AGCI Campania 70

. Novità bilancio d’esercizio 2008 SOGGETTI TENUTI ALLA SOTTOSCRIZIONE DELLE DICHIARAZIONI Nel nuovo testo dell’art. 1 co. 5 primo periodo del DPR 322/98, come sostituito dall’art. 1 co. 94 della L. 244/2007, si stabilisce che la dichiarazione delle società e degli enti soggetti all’IRES, sottoposti al controllo contabile ai sensi del codice civile o di leggi speciali, è sottoscritta anche “dai soggetti che sottoscrivono la relazione di revisione”. Ne consegue che – alla luce del nuovo dettato normativo e delle indicazioni della bozza di “Norme di comportamento” del 2004 in ordine alla sottoscrizione della Relazione di revisione 27 – la dichiarazione delle società e degli enti soggetti all’IRES, sottoposti al controllo contabile ai sensi del codice civile o di leggi speciali, deve essere sottoscritta anche: q dal revisore persona fisica; q dal responsabile della revisione (amministratore o socio della società di revisione iscritto nel Registro dei revisori contabili); q da ciascun componente del Collegio sindacale. Copyright AGCI Campania 71

. Novità bilancio d’esercizio 2008 MANCATA ESPRESSIONE DEI GIUDIZI L’applicazione della nuova sanzione si ha quando, in presenza di gravi irregolarità individuabili in base alla normale professionalità e diligenza dei soggetti che esercitano la funzione di revisione contabile, risulta: • omessa la formulazione di un giudizio con rilievi; • non formulato un giudizio negativo; • non rilasciata la dichiarazione di impossibilità di esprimere un giudizio. In particolare, per integrare la condotta rilevante ai fini della nuova sanzione occorre che: • in presenza di rilievi emersi (mancanza di conformità alle norme ovvero limitazioni al processo di revisione), non suscettibili di compromettere l’attendibilità complessiva e la capacità informativa del bilancio, non sia espresso un giudizio con rilievi; • in presenza di rilevanti effetti derivanti dalla non corretta applicazione dei criteri contabili o dall’inadeguatezza dell’informazione resa, suscettibili di rendere inattendibile il bilancio stesso nel suo complesso, non sia espresso un giudizio negativo; • in presenza di limitazioni al procedimento di revisione che impediscono di esprimere un giudizio, non sia rilasciata la dichiarazione di impossibilità ad esprimere un giudizio. Conseguente infedeltà della dichiarazione Per il perfezionamento della fattispecie, il nuovo art. 9 co. 5 del DLgs. 471/97 richiede che dalle omissioni dei rilievi, in presenza dei necessari presupposti, derivi l’infedeltà della dichiarazione dei redditi o dell’IRAP. Copyright AGCI Campania 72

. Novità bilancio d’esercizio 2008 DETERMINAZIONE DELLA SANZIONE Come evidenziato, la sanzione è pari al 30% del compenso contrattuale relativo all’attività di redazione della Relazione di revisione e, comunque, non superiore rispetto all’imposta “effettivamente accertata” in capo al contribuente. Copyright AGCI Campania 73

. Novità bilancio d’esercizio 2008 DEROGHE AI CRITERI DI VALUTAZIONE CIVILISTICI Il DL 185/2008 (c. d. “decreto anti-crisi”) ha: q introdotto una deroga di rilievo ai criteri di valutazione in bilancio dei titoli del circolante, consentendo il mantenimento dei valori risultanti dal bilancio 2007; q riproposto una disciplina di rivalutazione per le imprese, riservata ai soli immobili. La redazione dei bilanci al 31. 12. 2008 è influenzata da alcune disposizioni “anti-crisi” contenute nel DL 29. 11. 2008 n. 185 (conv. L. 28. 1. 2009 n. 2), ed in particolare: q la valutazione dei titoli dell’attivo circolante in base all’ultimo valore di bilancio (art. 15 co. 13); q la rivalutazione degli immobili (art. 15 co. 16 ss. ). Copyright AGCI Campania 74

. Novità bilancio d’esercizio 2008 VALUTAZIONE DEI TITOLI ISCRITTI NELL’ATTIVO CIRCOLANTE In considerazione dell’eccezionale situazione di turbolenza dei mercati finanziari, l’art. 15 co. 13 del DL 185/2008 (conv. L. 2/2009) ha introdotto una deroga di rilievo ai criteri di valutazione in bilancio dei titoli e delle partecipazioni iscritti nell’attivo circolante, che consente alle imprese il mantenimento dei valori risultanti dall’ultimo bilancio o dall’ultima relazione semestrale regolarmente approvati. La deroga consente, in sostanza, di evitare la svalutazione dei titoli in base del valore di realizzazione desumibile dall’andamento del mercato. La possibilità di non svalutare i titoli è ammessa a condizione che la perdita non abbia carattere durevole e per i soli soggetti che redigono il bilancio secondo i principi contabili nazionali. Decorrenza La disposizione in esame: q trova applicazione con riferimento all’esercizio in corso al 29. 11. 2008, data di entrata in vigore del DL 185/2008 (2008, per i soggetti “solari”); q potrà essere estesa, in relazione all’evoluzione della situazione di turbolenza dei mercati finanziari, con decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze, ai bilanci relativi all’esercizio successivo (2009, per i soggetti “solari”). Copyright AGCI Campania 75

. Novità bilancio d’esercizio 2008 RIVALUTAZIONE DEGLI IMMOBILI Con l’art. 15 co. 16 ss. del DL 185/2008 viene riproposta una disciplina di rivalutazione dei beni d’impresa, limitata ai beni immobili diversi dalle aree fabbricabili e riservata ai soggetti che redigono il bilancio secondo i principi contabili nazionali. La disciplina in commento si caratterizza per una duplice opzione, nel senso che, fermo restando che con il relativo utilizzo si derogano gli ordinari criteri di valutazione stabiliti dall’art. 2426 c. c. , è possibile, in via alternativa: q rivalutare gli immobili con efficacia solamente civilistica, senza assolvimento di imposte sostitutive; q rivalutare gli immobili con assolvimento dell’imposta sostitutiva, conferendo efficacia ai maggiori valori anche ai fini fiscali, seppure con un differimento degli effetti assai ampio (5 esercizi). È, altresì, prevista la possibilità di affrancare il saldo attivo di rivalutazione, con assolvimento di un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell’IRAP del 10%. Copyright AGCI Campania 76

. Novità bilancio d’esercizio 2008 RIVALUTAZIONE DEGLI IMMOBILI Le aliquote dell’imposta sostitutiva dovuta per conferire efficacia anche ai fini fiscali alla rivalutazione, originariamente previste nella misura del 7% per gli immobili ammortizzabili e del 4% per gli immobili non ammortizzabili, sono state ridotte dall’art. 5 del DL 10. 2. 2009 n. 5, in corso di conversione in legge alla data di pubblicazione. Tali aliquote sono, quindi, pari: q al 3%, per gli immobili ammortizzabili; q all’ 1, 5%, per gli immobili non ammortizzabili. Copyright AGCI Campania 77

Perdita della qualifica di cooperativa a mutualità prevalente . Obblighi: nel caso in cui, per due esercizi consecutivi, non venga rispettato la condizione di prevalenza di cui all’art. 2513 c. c. , o vengono modificate le condizioni statutarie di cui all’art. 2514 c. c. , la società perde la qualifica di cooperativa a mutualità prevalente e conseguentemente i benefici fiscali (art. 2545 -octies c. c. e articolo 111 undecies del r. d. n. 318/1942, come modificato dall’art. 9, comma 1, del decreto delegato). Copyright AGCI Campania 78

. Note: le nuove norme prevedono la predisposizione di bilanci in momenti particolari della vita sociale, quali, ad esempio, la perdita della prevalenza. In tal caso gli amministratori debbono, sentito, il parere del revisore esterno, redigere un bilancio al fine di determinare il valore effettivo dell’attivo patrimoniale corrispondente alle riserve indivisibili esistenti. Tale bilancio dovrà essere certificato da una società di revisione. Copyright AGCI Campania 79

Trasformazione . Obblighi: redazione di un bilancio di trasformazione (relazione giurata di un esperto nominato dal presidente del tribunale) per determinare il valore effettivo dell’attivo patrimoniale corrispondente alle riserve indivisibili, al fine della loro devoluzione ai fondi mutualistici. Note: l’art. 2545 -decies prevede la possibilità, per le cooperative diverse da quelle a mutualità prevalente, di trasformarsi in una società del tipo di persone o di capitali o in un consorzio. Copyright AGCI Campania 80

Il Bilancio Sociale. Relativamente alla società cooperative, è indubbio che, la rilevazione contabile dei fatti amministrativi debba essere integrata da un impianto di rilevazioni separate, tese ad evidenziare le risultanze dell’esercizio sul piano del raggiungimento delle finalità socio-istituzionali, per cui il sodalizio è stato costituito. Il bilancio di esercizio (formato CEE) non è in grado di dare tale evidenza e solo in parte tali informazioni sono rintracciabili nella relazione sulla gestione. Copyright AGCI Campania 81

Il Bilancio Sociale. La costruzione del Bilancio Sociale parte dalla necessaria ed opportuna riclassificazione dell’impianto contabile; ciò, al fine di dare evidenza a quei valori contabili più significativi che denotano il raggiungimento delle finalità socio-istituzionali. (ad esempio: i rapporti tra gli interlocutori all’interno della compagine sociale ed all’esterno _ il raggiungimento delle finalità solidaristicosociali per le cooperative sociali _ l’impatto sociale dell’attività svolta dalla cooperativa stessa _ etc. ) Copyright AGCI Campania 82

. Il Bilancio Sociale La rappresentanza dell’impatto sociale dell’attività svolta dalla cooperativa passa necessariamente attraverso il calcolo di alcuni indicatori che, a titolo esemplificativo potrebbero essere strutturati come segue: totale investimenti in immobilizzazioni per lo svolgimento di attività tipiche istituzionali del sodalizio ____________________________ = ____% totale investimenti in immobilizzazioni Copyright AGCI Campania 83

Il Bilancio Sociale. Riclassificazione del conto Ricavi Verso terzi utenti Verso soci > % Totale ricavi Riclassificazione del conto Retribuzioni > % Totale retribuzioni Verso terzi Verso soci Analisi della voce rimborsi spese Verso terzi Verso soci > % Totale rimborsi spese … detta riclassificazione va estesa ad ulteriori conti che caso per caso si ritengono più significativi secondo le specificità del sodalizio in esame … Copyright AGCI Campania 84

Il Bilancio Sociale. … si arriva al calcolo del c. d. VALORE AGGIUNTO SOCIALE, dato dalla seguente uguaglianza: Valore aggiunto sociale = salari + interessi pagati ai soci + imposte pagate + remunerazioni a consulenti + spese per beneficienza + riserva indivisibile + utile. (tale valore può essere altresì espresso in termini percentuali (%) ragguagliando ogni singola voce della ∑ al totale generale della voce stessa) Ad. esempio: Salari per attività tipiche istituzionali = _____% Totale monte salari Copyright AGCI Campania 85

Alcuni aspetti contabili. Copyright AGCI Campania 86

Versamento della quota di ingresso n In sede di costituzione viene rilevato il credito verso i soci per le quote sottoscritte, addebitando il conto soci c/sottoscrizione (o crediti verso soci) e accreditando in contropartita il conto capitale sociale. Soci c/sottoscrizione (o crediti diversi) a Capitale sociale Sottoscrizione del capitale Copyright AGCI Campania 87

. n Nel momento in cui si eseguono i conferimenti promessi: Cassa (o beni diversi) a Soci c/sottoscrizione (o crediti diversi) Versamento e/o conferimento in conto quota sottoscritta Copyright AGCI Campania 88

Liquidazione e pagamento delle retribuzioni e degli oneri sociali n Se si corrispondono acconti: Soci c/acconti a Cassa Acconto sulla retribuzione del mese di………… Copyright AGCI Campania 89

. n Liquidazione delle retribuzioni: in questa fase sorge un debito nel conto soci c/retribuzioni per l’importo complessivo e, se esistente, nel conto soci c/integrazioni salariali; ai quali si contrappone un credito verso l’INPS, che può essere rilevato nel conto Istituti di previdenza, per gli assegni per il nucleo familiare e altre indennità corrisposte dall’organismo per conto dell’Istituto; a queste variazioni finanziarie corrispondono le voci retribuzioni soci e integrazioni salariali soci. diversi Retribuzione soci Istituti di previdenza Integrazioni salariali a diversi Soci c/ retribuzioni Soci c/integ. Salariali Retribuzioni mese di………… Copyright AGCI Campania 90

. n I contributi sociali a carico dell’azienda costituiscono un debito verso l’INPS che viene registrato nel conto Istituti di previdenza, il cui importo misura un costo d’esercizio rilevato nel conto Oneri sociali. Tra le somme dovute all’INPS è possibile che sia compreso anche un contributo addizionale al fondo pensioni (da calcolare in percentuale sulle retribuzioni lorde), che l’azienda ha diritto di recuperare in sede di accantonamento del TFR maturato nell’esercizio. Il contributo non va quindi rilevato come costo ma come credito in un conto soci c/recupero contributi. diversi a Istituti di previdenza Oneri sociali Soci c/recupero contrib. Contributi mese di………… Copyright AGCI Campania 91

n. Al momento del pagamento delle retribuzioni ai soci si operano poi le ritenute previdenziali e fiscali e si deducono altresì gli anticipi corrisposti. Le ritenute previdenziali andranno ad aumentare il debito nei confronti degli Istituti di previdenza, mentre le ritenute fiscali, che costituiscono un debito verso lo Stato, saranno accreditare nel conto Erario c/ritenute. diversi Soci c/ retribuzioni Soci c/ integ. salariali a Diversi Istituti di previdenza Erario c/ritenute Soci c/anticipi Banca c/c Pagate retribuzioni relative al mese di………… Copyright AGCI Campania 92

. n Al momento del versamento delle ritenute operate diversi Erari c/ritenute Istituti di previdenza a Banca c/c Versate le ritenute fiscali e il saldo del conto Istituti di previdenza per i contributi a carico del mese di………… Copyright AGCI Campania 93

. n Eventuale attribuzione “ristorno” ai soci: tecnicamente viene inserito nel passivo patrimoniale il debito dell’organismo verso i soci, movimentando il conto Soci c/ristorni che avrà come contropartita le voci di Costo Ristorni a soci Ristorno a soci a Soci c/ ristorni Attribuzione ristorni Copyright AGCI Campania 94

Riparto degli utili n Al fine del riparto degli utili occorre tenere presente l’obbligo dell’accantonamento del 30% di essi alla Riserva legale e del 3% al Fondo mutualistico di cui all’art. 11 della legge 59/92. Utile di esercizio a Diversi Riserva legale Fondo prom. … coop. Fondo mutualità Soci c/utili Riparto utili di esercizio Copyright AGCI Campania 95

Aumento del capitale sociale. Soci c/ sottoscrizione a Capitale sociale __________ Banca c/c a Soci c/sottoscrizione Aumento capitale sociale in misura proporzionale alle quote esistenti Copyright AGCI Campania 96

Ammissione nuovo socio n n n Il nuovo socio, la cui ammissione è deliberata dagli amministratori su domanda presentata dall’interessato, dovrà versare: l’importo della quota sottoscritta; un sovrapprezzo proporzionale alle riserve risultanti dall’ultimo bilancio; un’eventuale tassa di ammissione che viene accreditata al conto tassa di ammissione soci Soci c/ sottoscrizione a Diversi Capitale sociale Riserva sovrapprezzo quote Tassa amm. Socio Ammissione nuovo socio Copyright AGCI Campania 97

Recesso socio All’uscita del socio si pongono alcune problematiche connesse al valore del patrimonio netto cui commisurare la quota da corrispondere al socio receduto; l’eventuale rimborso di finanziati o versamenti fatti in precedenza; l’eventuale allocazione a sopravvenienza attiva della quota rinunciata. Rimborso quota sociale Capitale sociale a Banca c/c Per rimborso quota sociale a favore del socio Copyright AGCI Campania 98

Recesso socio Rimborso finanziamento Finanziamento soci a Banca c/c Per rimborso finanziamento soci Copyright AGCI Campania 99

Recesso socio Rinuncia alla quota di capitale (rilevazione) Capitale sociale a Debiti diversi Per rilevazione quota di capitale da corrispondere al socio recedente Copyright AGCI Campania 100

Recesso socio Rinuncia alla quota di finanziamento (rilevazione) Finanziamento soci a Debiti diversi Per rilevazione finanziamento da corrispondere al socio recedente Copyright AGCI Campania 101

Recesso socio Rinuncia alla quota e/o finanziamento (rilevazione sopravvenienza attiva) Debiti diversi a Sopravvenienze attive Per rinuncia del socio recedente al rimborso della quota e/o finanziamento Copyright AGCI Campania 102

Finanziamento dei soci Finanziamento infruttifero Banca c/c a Finanziamento soci Per effettuazione finanziamento corrispondenza agli atti della società soci Copyright AGCI Campania infruttifero come da 103

Finanziamento dei soci Finanziamento oneroso Prima di procedere alla effettuazione di finanziamenti da soci occorre verificare il rispetto delle condizioni e dei vincoli posti dal testo Unico in materia bancaria e creditizia e delle specifiche di cui alla legge 59/92. Contabilmente occorre accantonare la quota interessi maturata sul finanziamento. Interessi passivi a Debiti verso soci Per accantonamento quota interessi su finanziamento soci Copyright AGCI Campania 104

Contributi e liberalità Contributi in c/capitale finalizzati all’acquisto di impianti Le modalità di contabilizzatone dei contributi in conto capitale da parte delle società cooperative divergono a seconda dell’impostazione contabile che si adotta n . … di seguito opereremo secondo la norma di comportamento n. 134 dell’Associazione dei dottori commercialisti … Copyright AGCI Campania 105

Contributi e liberalità Si ipotizza che il contributo non vada a riserva indivisibile; che lo stesso sia gradualmente imputato al conto economico in ciascun anno correlativamente alla aliquota di ammortamento; mentre la quota relativa agli anni successivi sia iscritta quale risconto passivo. Impianti e macchinari Crediti v/altri Ammort. Immobilizzazioni Altri ricavi e proventi (A. 5) a a Debiti v/fornitori Altri ricavi e proventi (A. 5) Impianti e macchinari Ratei e risconti passivi (E) 200 100 5 95 …. sintesi rilevazione contributi c/capitale ………. . Copyright AGCI Campania 106

. Supposto: - contributo in c/capitale = 100 - costo acquisto impianto = 200 - aliquota ammortamento = 5% nella dichiarazione dei redditi si effettuerà una variazione in diminuzione di (5) fiscalmente non di competenza; ovviamente nell’esercizio dell’incasso si effettuerà una variazione in aumento. Per questa viene rispettata fiscalmente la disposizione di cui all’art. 76, (ex) comma 1, del D. P. R. n. 917/86 in virtù della quale il costo dei beni ammortizzabili va assunto al netto di eventuali contributi in conto capitale. Copyright AGCI Campania 107

. Banca c/c a Contributi (A. 5) 100 Incasso contributo in conto impianti inerente all’acquisto del bene X Contributi (A. 5) a Impianti e macchinari 100 Per portare a deconto dell’impianto il contributo Copyright AGCI Campania 108

e il bilancio … Schematizzando il bilancio si presenterebbe così: STATO PATRIMONIALE B) Immobilizzazioni II Materiali 2) Impianti e macchinari (fondo ammortamento) D) Ratei e Risconti 100 _ 5 95 CONTO ECONOMICO A) Valore della produzione 5) Contributi in conto impianti Risconti passivi _95_ 95 100 B) Costi della produzione 10) Ammortamenti e svalutazioni Copyright AGCI Campania 5 109

Liberalità Sussiste la possibilità di diluire in cinque anni la sopravvenienza attiva da acquisire a tassazione (in questo modo si dovrebbe poter evitare il prelievo dl contributo di solidarietà del 3% - a condizione che la sopravvenienza attiva venga tassata extracontabilmente). Cassa a Liberalità (C. E. ) 100 Liberalità a Fondi liberalità 100 Copyright AGCI Campania 110

Liberalità in natura Diversi Bene X Iva indetraibile a Sopravvenienze attive Per conseguimento liberalità Sopravvenienze attive a Iva indetraibile Per annullamento di parte della sopravvenienza attiva a fronte di recuperare l’IVA addebitata in fattura Copyright AGCI Campania 111

Cooperative agricole – aspetti contabili Gli elementi contabili che caratterizzano le cooperative agricole sono essenzialmente individuabili in relazione alle cooperative di conferimento e riguardano le voci di Stato Patrimoniale e di Conto economico interessate dall’attività di conferimento dei prodotti agricoli dei soci in cooperativa I Stato Patrimoniale – Attivo • Rimanenze di prodotti in corso di lavorazione conferiti da soci (voce C I 2) • Rimanenze di prodotti finiti e merci conferiti da soci (voce C I 4) • Rimanenze Crediti v/soci per anticipi concessi su conferimenti (voce C I 5) Copyright AGCI Campania 112

Cooperative agricole – aspetti contabili II Stato Patrimoniale – Passivo • Debiti v/soci per prodotti conferiti (voce D 6) III Conto economico – Costi • Costi della produzione Conferimento di prodotti (voce B 6) Copyright AGCI Campania 113

Cooperative edilizie di abitazione - aspetti contabili COOPERATIVE A PROPRIETA’ INDIVISE • • I Stato Patrimoniale – Attivo Immobilizzazioni materiali Terreni e fabbricati (voce BII 1) Immobilizzazioni materiali in corso e acconti (voce BII 5) Crediti verso assegnatari in godimento per corrispettivi maturati e conguaglio servizi (voce CII 1) Crediti verso enti pubblici per contributi s programmi edilizi (voce CII 5) Copyright AGCI Campania 114

Cooperative edilizie di abitazione - aspetti contabili COOPERATIVE A PROPRIETA’ DIVISE • • I Stato Patrimoniale – Attivo Rimanenze Interventi in corso di realizzazione (voce CI 2) Interventi ultimati (voce C 4) Crediti verso assegnatari in proprietà per corrispettivi fatturati (voce CII 1) Crediti verso assegnatari in proprietà per anticipi relativi a programmi edilizi in corso (voce CII 1) Crediti verso enti pubblici per contributi su programmi edilizi (voce CII 5) Copyright AGCI Campania 115

Cooperative edilizie di abitazione - aspetti contabili COOPERATIVE A PROPRIETA’ INDIVISE • • II Stato Patrimoniale – Passivo Debiti Mutui passivi (voce D 3) Debiti verso soci per prestiti sociali (voce D 4) Debiti verso assegnatari per depositi cauzionali (voce D 4 o D 13) Debiti verso assegnatari in godimento per conguaglio servizi (voce D 13) III Stato Patrimoniale – Conti d’ordine Impegni Soci prenotanti ed assegnatari di immobili Assegnatari in godimento con proprietà differita Copyright AGCI Campania 116

Cooperative edilizie di abitazione - aspetti contabili COOPERATIVE A PROPRIETA’ DIVISE • • II Stato Patrimoniale – Passivo Debiti Mutui passivi (voce D 3) – detto conto si chiude all’atto del trasferimento della proprietà dell’alloggio al socio contestuale accollo del mutuo Debiti verso soci per prestiti sociali (voce D 4) Debiti verso assegnatari per depositi cauzionali (voce D 4 o D 13) Debiti verso assegnatari in proprietà per anticipi sul valore di assegnazione (voce D 5) Debiti verso assegnatari in proprietà per contributi incassati per loro conto (voce D 13) III Stato Patrimoniale – Conti d’ordine Impegni Soci prenotanti ed assegnatari di immobili Assegnatari in godimento con proprietà differita Copyright AGCI Campania 117

Cooperative edilizie di abitazione - aspetti contabili COOPERATIVE A PROPRIETA’ INDIVISE • • III Conto economico – Costi della produzione Realizzazione di immobili patrimoniali (voce B 7 e/o B 6) Manutenzione degli immobili patrimoniali (voce B 7) Gestione dei servizi relativi agli immobili patrimoniali (voce B 7) Ammortamenti finanziari degli immobili patrimoniali (voce B 10 b) Accantonamenti ai fondi di manutenzione programmata (voce B 12) Proventi ed oneri finanziari Interessi ed oneri su mutui passivi (voce C 17) Interessi ed oneri su prestiti sociali (voce C 17) Copyright AGCI Campania 118

Cooperative edilizie di abitazione - aspetti contabili COOPERATIVE A PROPRIETA’ DIVISE • • III Conto economico – Costi della produzione Realizzazione di immobili da assegnare in proprietà (voce B 7 e/o B 6) Proventi ed oneri finanziari Interessi ed oneri su mutui passivi (voce C 17) – nel caso di preammortamento dei muti da accollare ai soci Interessi ed oneri su prestiti sociali (voce C 17) Copyright AGCI Campania 119

Cooperative edilizie di abitazione - aspetti contabili COOPERATIVE A PROPRIETA’ INDIVISE • IV Conto economico – Ricavi Valore della produzione Corrispettivi da assegnatari in godimento (voce A 1) Incremento degli immobili patrimoniali (voce A 4) Rimborsi per i servizi relativi agli immobili patrimoniali (voce A 1 o A 5) Contributi in conto esercizio (voce A 5) Copyright AGCI Campania 120

Cooperative edilizie di abitazione - aspetti contabili COOPERATIVE A PROPRIETA’ DIVISE • IV Conto economico – Ricavi Valore della produzione Corrispettivi da assegnatari in proprietà (voce A 1) Variazione delle rimanenze per programmi edilizi in corso ed ultimati (voce A 2) Contributi in conto esercizio (voce A 5) Copyright AGCI Campania 121